II FSK 2331/18

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Grażyna Nasierowska (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Alina Rzepecka, po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 1592/17 w sprawie ze skargi P. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania zabezpieczającego oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE 1. Wyrokiem z 21 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 1592/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.; dalej: p.p.s.a.) oddalił skargę P. B. (dalej : skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (dalej : organ odwoławczy) z 20 lutego 2017 r. w przedmiocie zarzutów w postępowaniu zabezpieczającym. 2. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżąca wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 145 §1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie przez WSA w Warszawie skargi pomimo, iż organ odwoławczy naruszył art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.; dalej : o.p.) poprzez niezasadne zastosowanie zabezpieczenia, wobec braku wskazania przesłanek uzasadniających zabezpieczenie zobowiązania; 2) art. 145 §1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie przez WSA w Warszawie skargi pomimo, iż organ odwoławczy naruszył 156 §1 pkt 4 i 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 599 z późn.zm.) poprzez nieprawidłowe wskazanie okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia, bądź udaremnienia egzekucji; 3) art. 145 §1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie przez WSA w Warszawie skargi pomimo, iż organ odwoławczy naruszył art. 29 §2 pkt 3 u.p.e.a. poprzez przystąpienie do zabezpieczenia mimo, iż zarządzenie zabezpieczenia nie spełniło wymogów art. 156 §1 ww. ustawy; 4) art. 145 §1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie przez WSA w Warszawie skargi pomimo, iż organ odwoławczy naruszył art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów administracji publicznej. 3. Organ odwoławczy nie skorzystał z możliwości udzielenie odpowiedzi na skargę kasacyjną. 4. Na podstawie § 1 pkt 2 Zarządzenia nr 39 Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2020 r. w sprawie odwołania rozpraw oraz wdrożenia w Naczelnym Sądzie Administracyjnym działań profilaktycznych służących przeciwdziałaniu potencjalnemu zagrożeniu zakażenia wirusem SARS-CoV-2 w związku z objęciem Miasta Stołecznego Warszawy obszarem czerwonym (dostępne na stronie internetowej NSA: www.nsa.gov.pl) sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym Naczelnego Sądu Administracyjnego. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5.1 Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Przed przystąpieniem do rozpoznania poszczególnych zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, konieczne jest przypomnienie, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania sądowego, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego artykułu. Przesłanki te w rozpoznanej sprawie nie wystąpiły. W myśl z kolei art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga kasacyjna jest zatem sformalizowanym środkiem zaskarżenia wyroków sądu pierwszej instancji, o czym świadczy właśnie wskazane wyżej związanie podstawami skargi kasacyjnej, sprowadzające się do tego, że zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego określa wnoszący skargę kasacyjną, podnosząc naruszenie konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisu postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny nie tylko nie ma obowiązku, ale przede wszystkim prawa domyślania się i uzupełniania zarzutów skargi kasacyjnej oraz argumentacji służącej ich uzasadnieniu. Określenie danej podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył również innych przepisów, niedostrzeżonych lub pominiętych przy formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej. Ponadto, co istotne w rozpoznanej sprawie, pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy administracji. Istotnym elementem skargi kasacyjnej jest też jej uzasadnienie, które powinno zostać sformułowane w taki sposób, aby można było powiązać je z konkretnymi przepisami prawa, które autor skargi kasacyjnej uznaje za naruszone. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega bowiem na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie. Zgodnie z art. 176 p.p.s.a. strona skarżąca kasacyjnie ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej wnoszonej od wyroku sądu pierwszej instancji i szczegółowo je uzasadnić, wskazując, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki miało wpływ na wynik sprawy. Rola Naczelnego Sądu Administracyjnego w postępowaniu kasacyjnym ogranicza się do skontrolowania i zweryfikowania zarzutów wnoszącego skargę kasacyjną. 5.2. Nietrafny jest zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 145 §1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. w zw. z art.156 §1 pkt 4 i 5 u.p.e.a. Wskazany przepis ustawy o postępowaniu egzekucyjnym wymienia elementy składowe zabezpieczenia. Zarządzenie zabezpieczenia zawiera : wskazanie podstawy prawnej zabezpieczenia (pkt 4), wskazanie okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji (pkt 5). W rozpatrywanej sprawie podstawę prawną prowadzenia postępowania zabezpieczającego, stanowiącego przedmiot ocenianego przez Sąd pierwszej instancji działania organów administracji publicznej, było wydanie, we właściwym postępowaniu, decyzji o zabezpieczeniu zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do listopada 2012 r. w łącznej kwocie 51 357 241 zł. Decyzję tę wydano 13 września 2016 r., zaś zarządzenie zabezpieczenia 6 października 2016 r. W ocenie wnoszącego skargę kasacyjną w zarządzeniu zabezpieczenia bezzasadne było określenie innych okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia, sprzecznych z wydaną decyzją o zabezpieczeniu. W zarządzeniu tym jako okoliczności świadczące o wystąpieniu możliwości utrudnienia, bądź udaremnienia egzekucji wskazano : unikanie wykonania przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawnienie zobowiązań powstających z mocy prawa lub nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych. Należy wyjaśnić, że wbrew wnoszącemu skargę kasacyjną wskazanie okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji jest wymogiem formalnym zarządzenia zabezpieczenia. W sytuacji, gdy podstawą do wydania tego zarządzenia jest decyzja o zabezpieczeniu, decyzja ta także powinna wskazywać okoliczności przedstawiające uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania. Wskazanie w zarządzeniu zabezpieczenia takich okoliczności, jak nieujawnienie zobowiązań powstających z mocy prawa i nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych spełnia wymóg z art. 156 § 1 pkt 5 u.p.e.a. (por. wyrok NSA z 31 marca 2015 r., II FSK 408/13). Zapisy w zarządzeniu zabezpieczenia odpowiadają treści decyzji o zabezpieczeniu, na podstawie której zarządzenie zostało wydane i stanowią istotne określenie okoliczności z zakresu unormowania art. 156 §1 pkt 5 u.p.e.a., z powodu wystąpienia których została wydana decyzja o zabezpieczeniu oraz wszczęte zostało wykonujące tę decyzję postępowanie zabezpieczające. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że z decyzji o zabezpieczeniu przedwymiarowym, załączonej do akt sprawy, wynika, że skarżąca brała udział w transakcjach karuzelowych, wykazywała nienależne zwroty podatku VAT, w których pełniła rolę bufora. Postępowanie zabezpieczające nie jest natomiast właściwym miejscem do kwestionowania tej oceny organu wydającego decyzję o zabezpieczeniu, co oznacza, że pozbawiony podstaw prawnych jest zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 145 §1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art. 33 §1 o.p. Autor skargi kasacyjnej kwestionuje zapisy zawarte w części D w poz. 4 zarządzenia zabezpieczenia, twierdząc, że powinny być wskazane okoliczności świadczące o wystąpieniu możliwości utrudnienia, bądź udaremnienia egzekucji. Sąd pierwszej instancji prawidłowo wyjaśnił, że zarządzenie zabezpieczenia spełnia wszystkie wymagania przewidziane prawem. W polu nr 4 podano przez zakreślenie stosownego drugiego kwadratu w formularzu przewidzianym dla zarządzeń zabezpieczenia należności pieniężnych, że skarżąca unikała wykonania obowiązku przez nieujawnienie zobowiązań powstających z mocy prawa lub nierzetelne prowadzenie ksiąg. Powyższe oznacza, że nietrafne są kolejne zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 29 u.p.e.a., tj. badania dopuszczalności zabezpieczenia. oraz naruszenia art. 8 k.p.a. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów administracji publicznej. Zarzut naruszenia art. 8 k.p.a. nie został w ogóle uzasadniony, co nie pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na szczegółowe odniesienie się do tego zarzutu. 5.3. Mając to wszystko na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.