I SA/Gl 780/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 października 2020 r. sprawy ze skargi A sp. z o.o. w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bielsku-Białej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ulg płatniczych - odmowa rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości oddala skargę. UZASADNIENIE 1. A Sp. o.o. w B. (dalej: skarżąca) wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Bielsku-Białej (dalej: organ odwoławczy) z [...] r. nr [...] w przedmiocie ulg płatniczych – odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości. 2. Stan sprawy. 2.1. Prezydent Miasta B. (dalej: organ I instancji) na podstawie art. 67a § 1 pkt 2 oraz art. 67b § 1 pkt 2 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm. - o.p.) odmówił skarżącej rozłożenia na raty zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za okres VII/2011 do IX/2019 w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że ewentualne rozłożenie na raty zaległości podatkowych uzależnione jest od wystąpienia przesłanki "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Ważny interes podatnika to sytuacja gdy po stronie podatnika istnieją czynniki powodujące, że żądanie pełnej zapłaty podatku może zachwiać podstawami jego egzystencji. Wymaga to wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe niezależne od jego woli i sposobu postępowania (np. klęski żywiołowe, zdarzenia losowe) uniemożliwiające wywiązanie się z ciążących obowiązków podatkowych, które nie mogą być zaspokojone bez doraźnej pomocy organów administracji publicznej. O istnieniu ważnego interesu podatnika nie mogą zatem decydować jego subiektywne przekonania lecz kryteria zobiektywizowane. Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy. Interes publiczny to także sytuacja gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie on w stanie zaspokoić własnych potrzeb. Oceniając wniosek podatnika, organ I instancji uznał, iż w sprawie nie wystąpiły okoliczności, które można byłoby określić jako "ważny interes podatnika", ani przesłanki o charakterze "interesu publicznego". Jak wyjaśnił, spółka zajmuje się działalnością w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi na rzecz niezależnych podmiotów. W roku 2016 spółka poniosła wydatki inwestycyjne w zakresie modernizacji budynku, w której prowadzona jest działalność. W 2017 roku nastąpiła sprzedaż części nieruchomości co pozwoliło spółce na jej spłatę części zobowiązań w tym zaległości z tytułu podatku od nieruchomości. Nie kwestionując sytuacji spółki dotyczącej zablokowania przez Urząd Skarbowy podatku VAT, która jest głównym argumentem spółki dotyczącym trudnej sytuacji finansowej organ wyjaśnił, że z przedłożonych sprawozdań finansowych spółki wynika, że rok 2016 zamknął się zyskiem netto w wysokości [...] zł, rok 2017 w wysokości [...] zł, a rok 2018 w wysokości [...] zł. Ponadto ze złożonych oświadczeń wynika, że spółka nie zalega z płatnościami wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Urzędu Skarbowego. Zdaniem organu powyższe świadczy o dobrej sytuacji finansowej spółki i efektywnym gospodarowaniu. W konkluzji organ stwierdził, że przedstawione przez podatnika argumenty zawarte we wniosku, jak również analiza złożonych dokumentów przedstawiających sytuację finansową spółki w kontekście przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi nie dają podstaw do uwzględnienia wniosku podatnika i rozłożenia zaległości podatkowych na 72 raty miesięczne, nie stanowią przesłanek za udzieleniem wnioskowanej ulgi. 2.2. Od powyższej decyzji spółka wniosła odwołanie. W odwołaniu zarzuciła naruszenie przepisów: art. 67a o.p. oraz przepisów postępowania art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 art. 187 § 1, oraz art. 210 § o.p. poprzez niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, niepełne uzasadnienie podjętego rozstrzygnięcia, a także pominięcie ważkich dla sprawy okoliczności, co w jej ocenie podważa zaufanie do organów publicznych. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. 2.3. Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu podał, że przedmiotem sporu jest kwestia odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za okres VII/2011 do IX/2019 w wysokości [...] zł, a zaległości podatkowe pozostają w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą przez spółkę. Podatnik będący przedsiębiorcą złożył wniosek o udzielenie pomocy de minimis. Następnie organ przytoczył przepisy mające zastosowanie w sprawie i wywiódł, że przesłanka "ważnego interesu podatnika", od wystąpienia której uzależniona jest możliwość zastosowania ulgi, wymaga ustalenia sytuacji majątkowej podatnika. W tym celu organ I instancji wezwał podatnika do przedłożenia informacji o sytuacji ekonomicznej, w tym sprawozdania finansowe za okres 3 ostatnich lat obrotowych sporządzane zgodnie z przepisami o rachunkowości. Z przedłożonych przez spółkę dokumentów finansowych (sprawozdań, deklaracji) wynika, że w każdym roku obrotowym 2016, 2017 i 2018 spółka osiągnęła znaczny dochód. Rok 2016 zamknął się zyskiem netto w wysokości [...] zł, rok 2017 w wysokości [...] zł, a rok 2018 w wysokości [...] zł. Jak wynika z części opisowej do sprawozdania (rok 2017 cz. VI Aktualna i przewidywana sytuacja finansowa spółki) "wyniki finansowe w roku sprawozdawczym świadczą o dobrej kondycji finansowej spółki i efektywnego gospodarowania". Natomiast w części opisowej do sprawozdania za rok 2018 w części dotyczącej opisu okoliczności wskazujących na zagrożenia kontynuowania działalności stwierdzono, że "na dzień złożenia sprawozdania finansowego nie są znane zdarzenia, które mogłyby zagrażać kontynuowaniu przez jednostkę działalności w okresie najbliższych 12 miesięcy w niezmienionym zakresie Ponadto jak wynika z załączonej uchwały nr [...] z dnia [...] Zgromadzenie Wspólników spółki postanowiło przekazać osiągnięty zysk w kwocie [...] zł za rok 2018 na kapitał zapasowy. Z dokumentami finansowymi spółki niejako koresponduje wniosek o pomoc de minimis gdzie spółka wskazała, że nie odnotowuje rosnących strat, obroty nie maleją, nie zmniejsza się przepływ środków finansowych, nie rosną kwoty odsetek od zobowiązań, nie zaistniały inne okoliczności wskazujące na trudności w zakresie płynności finansowej. Zauważono, że w świetle powyższych dokumentów twierdzenia spółki o borykaniu się czy utracie płynności finansowej są argumentem nieuzasadnionym. Również twierdzenia spółki, że wyegzekwowanie zaległego podatku doprowadzi do likwidacji prowadzonej działalności gospodarczej, a w konsekwencji gmina nie pozyska środków z podatku PIT i CIT na zaspokojenie potrzeb zbiorowych jest nietrafny. W ocenie Kolegium, w sytuacji kiedy kondycja finansowa spółki byłaby bardzo trudna roztropność nakazuje, aby w pierwszej kolejności osiągnięty zysk za rok 2018 przeznaczyć na poprawę płynności finansowej, spłatę części zobowiązań, (na bieżącą działalność), a nie przeznaczać na kapitał zapasowy. Uwzględniając powyższe w ocenie Kolegium, w przedmiotowej sprawie, nie zaistniały przesłanki ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego. Dalej podano, że ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej obciąża wyłącznie podatnika i nie można go przerzucać na Skarb Państwa, czy budżet gminy w interesie którego leży zapewnienie dopływu do budżetu należności podatkowych w odpowiedniej wysokości. Trudna sytuacja finansowa nie jest wystarczającą podstawą rozłożenia na raty w sytuacji kiedy przedsiębiorca przeznacza osiągnięty zysk na kapitał zapasowy, a nie na poprawę bieżącej działalności. Nadto podatnik powinien współprzyczyniać się do gromadzenia dowodów i nie może czuć się zwolniony od współdziałania z organem podatkowym. Samo powoływanie się przez podatnika na trudną sytuację związaną z zablokowaniem zwrotu podatku VAT bez przedłożenia jakichkolwiek wyjaśnień (czy decyzji) nie stanowi przesłanki ważnego interesu podatnika. Każda działalność gospodarcza niesie ze sobą ryzyko, która obciąża podatnika, a przenoszenie go na budżet gminy należy uznać za sprzeczne z interesem publicznym. 3.1. Powyższa decyzja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zarzucono jej naruszenie: - art. 67a 51 pkt 2 w zw. z art. 67b § 1 pkt 2 o.p. poprzez błędne przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie zaistniały przesłanki "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" uzasadniające zastosowanie zawnioskowanej przez skarżącego ulgi, a nadto błędne i arbitralne uznanie, bez rzetelnej oceny sytuacji ekonomicznej skarżącego, w szczególności jego sytuacji finansowej i majątkowej, że brak jest podstaw do przyznania zawnioskowanej przez skarżącego ulgi, przy całkowitym braku wskazania na rzekome przesłanki uzasadniające odmowę zastosowania zawnioskowanej przez skarżącego ulgi, poprzez rozłożenie na raty zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości; - art. 120, 121 § 1,122,124 oraz 187 § 1 i 210 § 4 o.p., poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, brak dostatecznego i wyczerpującego uzasadnienia zaskarżonej decyzji, pominięcie aktualnego stanu majątkowego i finansowego skarżącego, a także okoliczności związanych z zablokowaniem zwrotu podatku VAT przez organy skarbowe oraz pominięcie innych ważkich dla sprawy okoliczności, wskazanych w uzasadnieniu skargi, które to potwierdzały zasadność przyznania skarżącemu zawnioskowanej ulgi, a co miało istotny wpływ na podjęte rozstrzygnięcie i podważa zaufanie podatników do organów publicznych. Wobec podniesionych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz uchylenie decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu podano, że odmawiając rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości, organy potwierdziły w zasadzie, iż skarżący znajduje się w trudnej sytuacji finansowej, m.in. wskutek zablokowania przez organy skarbowe zwrotu podatku VAT w kwocie w przybliżeniu wynoszącej [...] zł. Jednocześnie fakt ten nie został wzięty pod uwagę i nie dokonano jakiejkolwiek oceny w tym zakresie. W niniejszej sprawie ustalono ponadto, że skarżący zbył część nieruchomości i z tego tytułu w części uregulował zaległości w podatku od nieruchomości. Organy przeanalizowały osiągnięte przez skarżącego wyniki finansowe za 2016, 2017 i 2018 r., które wskazują na zysk netto. Z zaświadczeń złożonych przez skarżącego wynika brak zadłużenia względem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i Urzędu Skarbowego. W ocenie skarżącego, organ, którego działanie jest przedmiotem skargi, w sposób arbitralny odmówił rozłożenia na raty zaległości podatkowej, nie dokonał dokładnej i rzetelnej oceny sytuacji ekonomicznej skarżącego, pominął okoliczności podniesione przez niego i dokonał błędnych ustaleń faktycznych i prawnych. Skarżący wskazał, że zaskarżona decyzja nie uwzględnia sytuacji podatnika w chwili wydania decyzji. W treści decyzji brak jest zarówno jakichkolwiek informacji, co do bieżącej sytuacji finansowej skarżącego, jak i co do ogólnej sytuacji finansowej skarżącego, ustalonej na podstawie sprawozdań finansowych, bilansu, rachunku zysków i strat, a także innych sporządzonych dokumentów, w tym choćby wyciągów bankowych, zestawień itp. Organ, którego działanie jest przedmiotem skargi, nie uwzględnił takich elementów, jak przepływy środków finansowych, poziom obciążeń finansowych i zadłużenia, stan należności i zobowiązań krótko i długoterminowych. Pominięto również istotny aspekt, który wynika już z samego rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, wynajmu powierzchni użytkowej, a mianowicie, że podatek od nieruchomości stanowi istotny, o ile nie najistotniejszy, element kosztowy skarżącego. Innymi słowy, pominięto niebagatelny aspekt wydatków i obciążeń, co ma przełożenie na brak zgromadzenia niezbędnego materiału dowodowego oraz zaniechanie przeprowadzenia właściwej oceny sprawy, to zaś ma istotny wpływ na zaskarżoną decyzję. Organ, którego działanie jest przedmiotem skargi, skupił się za to wyłącznie na zysku netto za poszczególne lata (2016-2018), pomijając powyższe okoliczności, z których jasno by wynikało, że skarżący boryka się z problemem bieżącej płynności finansowej. Analiza sprawozdań finansowych za lata 2016-2018 może być pomocna, lecz nie oddaje ona obecnej sytuacji finansowej skarżącego. W tym zakresie ustalenia organu, którego działanie jest przedmiotem skargi, są nieprawidłowe i w ocenie skarżącego nie mogą stanowić podstawy do odmowy udzielenia wnioskowanej ulgi. Bezspornym jest, że zysk za 2018 r. uchwałą nr [...] z dnia [...]r. skarżący przeznaczył na kapitał zapasowy. Aczkolwiek dalsze ustalenia organu odwoławczego są wadliwe. Zysk za 2018 r. nie został wypłacony wspólnikom pod postacią dywidendy, czyli nie został on rozdysponowany przez skarżącego (spółkę). Zysk nie został też spożytkowany na zakup materiałów czy półproduktów lub na potrzeby inwestycyjne. Został przekazany na kapitał zapasowy. Organowi, którego działanie jest przedmiotem skargi umknęło, że kapitał zapasowy (kapitał rezerwowy), to środki finansowe, które gromadzi jednostka, z przeznaczeniem pokrycia ewentualnych strat w przyszłości. Te rezerwy kapitałowe są, poza kapitałem podstawowym, głównym składnikiem kapitału własnego przedsiębiorstwa. Są specyficznymi rezerwami, których skutkiem jest zmiana wartości aktywów netto jednostki, niewpływająca na poziom wyniku finansowego danego okresu, ich tworzenie wynika z koncepcji zachowania kapitału, m.in. celem pokrycia strat i zachowania płynności finansowej. Jest to zatem rezerwuar dodatkowych zasileń po stronie własnych źródeł finansowania jednostki w negatywnych dla niej okolicznościach. Ich wpływ jest ważny szczególnie, gdy wzrasta niepewność i ryzyko, co ma charakter stabilizacyjny dla działalności jednostki. Poziom kapitałów rezerwowych w jednostce może mieć również wydźwięk diagnostyczny, ostrzegający przed zagrożeniem kontynuacji działalności. Skarżący zasilił kapitał zapasowy celem poprawy swojej płynności finansowej i zabezpieczenia spłaty swoich zobowiązań, w tym tych powstałych tytułem należnego podatku od nieruchomości (m.in. poprzez spłatę rat). Dlatego ustalenia poczynione przez organ, którego działanie jest przedmiotem skargi, są wadliwe i przeczą stanowi faktycznemu. Nie jest to zatem obiektywna przesłanka uzasadniająca odmowę udzielenia ulgi skarżącemu w ramach uznania administracyjnego. Również wzmianka w sprawozdaniu finansowym, jakoby skarżący nie znał istotnych zagrożeń dla swojej działalności przez kolejne 12 miesięcy jest chybiona. Skarżący złożył bowiem oświadczenie tej treści w dacie sporządzenia sprawozdania finansowego, a nie w dacie rozpatrywania wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości od lipca 2011 r. do września 2019 r. Skarżący nie miał świadomości, że organy skarbowe dokonają zablokowania zwrotu podatku VAT. Dopiero analiza bieżącej sytuacji ekonomicznej i płynności finansowej skarżącego pozwoliłby organom dokonać oceny, jaka jest jego faktyczna sytuacja finansowa i czy zachodzą ustawowe przesłanki. Po rzeczonej analizie organ mógłby wówczas dokonać oceny czy w ramach uznania administracyjnego udzielić skarżącemu czy też nie. Niestety organy całkowicie ten aspekt pominęły i skupiły się na danych historycznych, w żaden sposób nie korespondujących z chwilą złożenia wniosku i wydania decyzji pierwszo i drugo instancyjnej. Organ, którego działanie jest przedmiotem skargi ponownie rozpatrując sprawę, nie dopatrzył się uchybień, które skarżący wskazał w odwołaniu. Pomimo zgłoszonych przez skarżącego naruszeń, organ nie poczynił dodatkowych ustaleń. W ocenie skarżącego, organ, którego działanie jest przedmiotem skargi odniósł się do ustaleń i stanowiska organu I instancji, dokonując jedynie oceny kontrolnej. Wydając zaskarżone orzeczenie (I i II instancji) organy winny zabrać wyczerpujący materiał dowodowy i w sposób szczególny odnieść się do wyjaśnień i dowodów złożonych przez skarżącego. Materiał dowodowy zebrany w sprawie, w ocenie skarżącego jest niepełny i obarczony brakami. Nie dokonano bowiem analizy bieżącej sytuacji majątkowej skarżącego. W niniejszej sprawie potwierdzono, iż skarżący znajduje się w trudnej sytuacji finansowej, m.in. wskutek zablokowania przez organy skarbowe zwrotu podatku VAT w kwocie w przybliżeniu wynoszącej [...] zł. Problemy z płynnością finansową podyktowane są m.in. sporem z organem skarbowym i wstrzymaniem zwrotu podatku VAT w kwocie większej niż zadłużenie z tytułu niezapłaconego podatku od nieruchomości. Organy prawidłowo dokonały ustaleń, lecz nie dokonały w tym zakresie żadnej oceny i w analizowanej sprawie wyciągnęły nieprawidłowe wnioski. Prawidłowy wniosek jest taki, że skarżący utracił w sposób istotny płynność finansową, nie mając możliwości zwiększyć mocy przerobowych czy pozyskania środków z innych źródeł. Taka sytuacja w żaden sposób nie jest związana z działaniami skarżącego, a powody takiego stanu rzeczy mają charakter zewnętrzny i niezawiniony. Wyegzekwowanie przez organ egzekucyjny zaległości podatkowych doprowadzi do likwidacji prowadzonej działalności gospodarczej, a to pociągnie za sobą negatywne skutki dla skarżącego, pracowników, kontrahentów oraz osób im najbliższych. Nadto wskazano, że skutki rozstrzygnięcia wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości, ma ważkie znaczenie dla lokalnej społeczności. Interes społeczny przejawia się właśnie w fakcie, iż pomoc gminy umożliwi utrzymanie nieruchomości położonych na terenie gminy i pozwoli na zapewnienie miejsc pracy dla lokalnej społeczności. Potencjalne koszty społeczne zwolnień pracowników będą niepomiernie wyższe i bardziej dotkliwe. Nie może ujść uwadze, że skarżący działa na lokalnym rynku od wielu lat. Przymusowe wyegzekwowanie zaległości podatkowych doprowadzi do likwidacji prowadzonej działalności przez skarżącego, to zaś pociągnie za sobą negatywne skutki dla lokalnej społeczności, gdyż gmina nie pozyska dalszych środków z podatku PIT i CIT na zaspokojenie potrzeb zbiorowych, a w dalszej konsekwencji należności z tytułu podatku od nieruchomości. W ocenie skarżącego, dwie wymienione przesłanki, umożliwiające rozłożenie na raty zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości, zostały spełnione i w pełni uzasadniają wniosek, który organ podatkowy w sposób arbitralny odrzucił. Organ, którego działanie jest przedmiotem skargi, odmawiając zastosowania ulgi, z uwagi na rzekomą dobrą kondycję finansową skarżącego (analiza sprawozdań finansowych za 2016, 2017 i 2018), przeznaczenie zysku za 2018 r. na kapitał zapasowy, informację w sprawozdaniu finansowym i wniosku de minimis, naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 o.p., albowiem uchybił on zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego. Nie zebrał przy tym w należyty sposób materiału dowodowego, skoro dowody złożone do akt dotyczyły wartości historycznych i nie odnosiły się do stanu majątkowego i finansowego w dacie wydania zaskarżonej decyzji. Skarżący przeczy także jakoby organ I instancji zwracał się z propozycją spłaty zaległości w krótszym okresie. Taką propozycją z całą pewnością nie jest zawiadomienie z dnia [...]r., przesłane w trybie art. 123 § 1 o.p. Pismo zasugerowało, że organ I instancji zakończył rozpatrzenie wniosku i umożliwił zapoznanie się z aktami sprawy przed wydaniem decyzji. Sformułowanie "zapoznanie się z propozycją rozpatrzenia wniosku" nie ujawnia w żaden sposób rzekomego zamiaru organu i instancji. Gdyby skarżący wiedział, że organ I instancji chce wskazać na pewne alternatywy, z całą pewnością skorzystałby z zaproszenia do rozmów. Lecz intencje organu podatkowego były dla skarżącego nieznane, a samo zawiadomienie wskazywało na inny kierunek rozpatrzenia wniosku. Na koniec podano, że przedmiotem działalności skarżącego jest w zasadzie wynajem powierzchni handlowej podmiotom trzecim prowadzącym działalność gospodarczą. Wystąpienie na obszarze całego kraju pandemii COVID-19 stanowi nadzwyczajną zmianę stosunków, niemożliwą do przewidzenia na etapie zawierania umów najmu i określania wysokości czynszu najmu. 3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. 4. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia zasadności odmowy odroczenia zapłaty zaległości podatkowej w podatku nieruchomości za lata 2011-2019, w łącznej kwocie [...] zł. 5. Podstawą prawną rozstrzygnięcia był art. art. 67a § 1 pkt 2 o.p. w związku z art. 67b § 1 pkt 2 o.p. Zgodnie z pierwszym z wymienionych przepisów organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a o.p. Organ rozpoznaje zatem wniosek podatnika o udzielenie ulgi podatkowej w oparciu o przesłanki wskazane w art. 67a § 1, tj. w oparciu o ważny interes podatnika lub interes publiczny. Dopiero wystąpienie jednej z tych przesłanek lub obydwu jednocześnie pozwala organowi podatkowemu na zastosowanie wnioskowanej ulgi. Z kolei zgodnie z art. 67b § 1 pkt 2 o.p., organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Wskazać dalej należy, że dokonana przez organy ocena, że w sprawie nie wystąpił zarówno ważny interes podatnika, jak i interes publiczny, czyni zbędnym badanie dopuszczalności udzielenia stronie pomocy de minimis. W sytuacji bowiem, gdy żadna z dwóch wskazanych powyżej przesłanek nie wystąpiła, bez znaczenia pozostaje ustalenie, czy ulga, o którą wystąpił przedsiębiorca, jest dopuszczalną pomocą publiczną. Skoro organ nie może udzielić ulgi, to nie ma żadnych podstaw do zastosowania przepisów regulujących pomoc publiczną. Dopiero wystąpienie tych przesłanek lub jednej z nich obliguje organ do badania dopuszczalności udzielenia pomocy publicznej na gruncie art. 67b § 1 pkt 2 o.p. W razie stwierdzenia przez organ podatkowy w postępowaniu, że nie ma podstaw do udzielenia ulgi, ponieważ nie przemawia za tym ważny interes podatnika lub interes publiczny, traci sens ustalanie czy ulga jest dopuszczalną pomocą publiczną. Następnie godzi się wskazać, że pojęcia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego są pojęciami niedookreślonymi, których konkretyzacja jest dokonywana na tle stanu faktycznego indywidualnej sprawy. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria zobiektywizowane, które mogłyby np. zachwiać podstawami bytu ekonomicznego podatnika, a nie jego subiektywne przekonanie o wystąpieniu tej przesłanki. Odwołanie się do interesu publicznego wymaga natomiast każdorazowo dokonywania oceny skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak, np. sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy publicznej (por. S .Babiarz, B. Dauter, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 255). Należy również podkreślić, że decyzje dotyczące odroczenia lub rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego. Oznacza to, że decyzja w tym względzie pozostawiona została swobodnemu uznaniu organu podatkowego. Ustalenie nawet przez organ, że istnieje ważny interes podatnika lub interes publiczny uzasadniający zastosowanie ulgi, stanowi jedynie konieczną przesłankę do rozważenia takiej możliwości, ale nie zobowiązuje organu do wydania decyzji pozytywnej dla podatnika. Organ podatkowy, mając pozostawiony wybór takiego lub innego rozstrzygnięcia, ma jednak obowiązek wszechstronnego wytłumaczenia się w uzasadnieniu decyzji, dlaczego podjął właśnie takie, a nie inne rozstrzygnięcie. Przyznana organom podatkowym swoboda w rozstrzygnięciu nie oznacza zatem dowolności. Decyzje z zakresu uznania administracyjnego podlegają kontroli sądowej. W celu ustalenia, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, Sąd bada czy w jego toku organy podatkowe zachowały rządzące nim i określone w Ordynacji podatkowej zasady. Przede wszystkim w toku postępowania organy podatkowe zobowiązane są podjąć wszelkie niezbędne działania dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 o.p.) oraz wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 o.p.), nie przekraczając przy tym zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.). Wreszcie należy zaakcentować, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, iż zastosowanie ulgi polegającej na odroczeniu lub rozłożeniu na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę powinno sprzyjać efektywnej realizacji zobowiązań. Efektywna możliwość realizacji zobowiązań to możliwość istniejąca w dacie orzekania o uldze. Poza tym, nie można mówić o efektywnej możliwości realizacji zobowiązań, np. jeżeli miesięczne przychody równoważą ponoszone miesięcznie wydatki i brak jest środków na spłatę zaległości podatkowych w ewentualnym odroczonym terminie lub w ewentualnych ratach (por. wyrok NSA z dnia 19 maja 2011 r., II FSK 1873/10, Lex nr 992238; wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., II FSK 2978/12, CBOSA). Nie można mówić o efektywnej możliwości realizacji zobowiązań, jeżeli ich realizacja uzależniona jest od zdarzeń przyszłych i niepewnych. Zasadna jest więc odmowa odroczenia lub rozłożenia na raty zaległości podatkowej, jeżeli osiągane przez skarżącego dochody nie gwarantują, że ewentualnie udzielona ulga byłaby możliwa do wykonania (por. wyrok NSA z dnia 19 lutego 2008 r., I FSK 263/07, Lex nr 466069; wyrok NSA z dnia 6 kwietnia 2011 r., II FSK 1442/09, Lex nr 1081256). 6. W latach których m. in. dotyczy zaległość podatkowa, tj. w roku 2016, 2017 i 2018 r. podatnik uzyskiwał dochód w wysokości odpowiednio [...] zł, [...] zł, [...] zł. Posiadał więc wówczas możliwość realizacji obowiązku podatkowego, nie wywiązywał się jednak z niego. Z kolei, z dokonanej przez organ odwoławczy analizy aktualnej sytuacji finansowej podatnika, niekwestionowanej przez stronę skarżącą, a wręcz przez nią eksponowanej wynika, że nie jest ona dobra. Co prawda w uzasadnieniach decyzji organy nie odniosły się szeroko do oceny możliwości spłaty zaległości przez skarżącą w ratach przez pryzmat aktualnej jej sytuacji finansowej, ale nie oznacza to w tym stanie faktycznym, że dokonały oceny materiału dowodowego z jej pominięciem. Treść decyzji uzasadnia stwierdzenie, że organy przyjęły, iż skarżąca znajduje się w trudnej sytuacji finansowej, m.in. wskutek zablokowania przez organy skarbowe zwrotu podatku VAT w kwocie w przybliżeniu wynoszącej [...] zł. Problemy z płynnością finansową podyktowane są m.in. sporem z organem skarbowym i wstrzymaniem zwrotu podatku VAT w kwocie większej niż w zadłużenie z tytułu niezapłaconego podatku od nieruchomości. Skarżąca - jak sama wskazuje - utraciła w sposób istotny płynność finansową, nie mając możliwości zwiększenia mocy przerobowych czy pozyskania środków z innych źródeł. Ograniczona wysokość najbardziej płynnych aktywów, nawet w połączeniu z przysługującymi skarżącej wierzytelnościami jest niewystarczająca by możliwe było uiszczenie zobowiązań. Naprowadzone okoliczności pozwalają na wysnucie wniosku, że udzielenie skarżącej ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej, mogłoby być ulgą pozorną. Tymczasem, jak wskazano wyżej, zastosowanie postulowanej przez skarżącą ulgi powinno sprzyjać efektywnej realizacji zobowiązań podatkowych. Rozłożenie na raty zaległości służyć ma efektywnemu wykonaniu przez podatnika zobowiązania podatkowego z uwzględnieniem jego możliwości płatniczych. Przyznanie tej ulgi ma sens wtedy, jeżeli podatnik może tę zaległość spłacać z bieżących dochodów, a jednocześnie czas spłaty tej zaległości jest akceptowalny z punktu widzenia interesów Skarbu Państwa. Organy zasadnie przyjęły, że okoliczności, które zaistniały w sprawie nie są wyjątkowe, nadzwyczajne, czy niezależne od zachowania podatnika, w związku z czym nie mogą uzasadniać wystąpienia w tej sprawie przesłanki zastosowania ulgi w postaci "ważnego interesu podatnika". Dla uznania zaistnienia "ważnego interesu podatnika" nie wystarczy samo ustalenie trudnej sytuacji finansowo-osobistej, ale musi mieć ona charakter wyjątkowy, różniący się od sytuacji innych podatników. W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd o wyjątkowym charakterze ulg w spłacie należności podatkowych, nakazującym stosować je w sytuacji, gdy z powodów równie wyjątkowych podatnik nie może wywiązać się z obowiązku uiszczenia obciążających go zaległości podatkowych. Ulgi w spłacie należności stanowią bowiem odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Dlatego szczególny charakter muszą mieć także okoliczności uzasadniające udzielnie ulgi. 7. Za udzieleniem przedmiotowej ulgi – tak jak to przyjęły organy podatkowe – nie przemawia także ważny interes publiczny, przez który należy rozumieć dyrektywę postępowania nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy. Udzielnie ulgi w niniejszej sprawie, kiedy w latach w których powstała zaległość podatkowa będąca przedmiotem wniosku o jej udzielenie, skarżąca uzyskiwała znaczne dochody, z pewnością nie spełniłoby społecznych oczekiwań wypełnienia przez podatników obowiązku, wynikającego z Konstytucji RP, ponoszenia obciążeń finansowych o charakterze publicznoprawnym. Udzielenie skarżącej wnioskowanej ulgi zachęcałoby innych do niepłacenia podatków i prowadziłoby do ukształtowania się nowego instrumentu służącego unikaniu opodatkowania kosztem Skarbu Państwa i innych podatników. Organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany (wyrok NSA z dnia 21 marca 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 577/00). Podatnik, który prowadzi działalność gospodarczą, powinien zważać na wysokość dochodów, obciążenia oraz zabezpieczyć środki na ten cel. Stosowanie ulg podatkowych wobec podatnika, który - tak jak w tej sprawie - osiąga znaczne dochody i mimo to nie płaci podatków, byłoby kredytowaniem działalności gospodarczej przez Skarb Państwa. Choć przyczyna (okoliczności) powstania zaległości podatkowych nie może być decydującym kryterium w tej sprawie, to jednak nie może ona zostać pominięta. Jak bowiem wynika z ustaleń organów podatkowych, skarżąca generowała zaległości podatkowe w okresie, w którym uzyskiwała znaczne dochody i mimo to podatków nie płaciła. Oznacza to, że wyłączną przyczyną niepłacenia należności na rzecz Skarbu Państwa była nierzetelność skarżącej. Wobec tej okoliczności trzeba stwierdzić, że zastosowanie ulgi w spłacie zaległości podatkowej byłoby sprzeczne z interesem publicznym 8. Co znamienne w niniejszej sprawie to fakt, że na mocy postanowienia skierowanego do skarżącej z dna [...]r., zawiadamiającego o możliwości wzięcia udziału w postępowaniu, organ I instancji poinformował skarżącą o propozycji innego rozpatrzenia jej wniosku. Trzeba mieć bowiem na uwadze, iż skarżąca wnioskowała o rozłożenie zaległości na 72 raty, tymczasem jak już zostało wyżej wskazane, czas spłaty tej zaległości musi być akceptowalny z punktu widzenia interesów Skarbu Państwa. Skarżąca jednakże nie ustosunkowała się do informacji podanej w treści ww. postanowienia wydanego przez organ I instancji, podnosząc że treść tego pisma nie była dla niej czytelna. 9. Reasumując, w rozpatrywanej sprawie organ odwoławczy nie naruszył prawa w stopniu skutkującym konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. Organ wskazał przesłanki, którymi kierował się wydając zaskarżoną decyzję. W sposób prawidłowy przeprowadził w niniejszej sprawie postępowanie i dokonał analizy sytuacji prawnej podatnika. Rozpatrzył podnoszone przez skarżącą twierdzenia, zaś okoliczność, że nie przychylił się do żądania strony, nie przesądza o uchybieniach organu. Organ uznał, że wskazane przez podatnika okoliczności, aktualnie nie dają podstaw do zastawania wnioskowanej ulgi. Organ dokonując ustaleń w przedmiotowej sprawie przeprowadził postępowanie z zachowaniem zasad wynikających z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 o.p., natomiast fakt, że postępowanie nie zostało zakończone rozstrzygnięciem korzystnym dla podatnika, nie oznacza, że organ podatkowy zgromadził dowody wybiórczo czy też pominął okoliczności ważne dla sprawy. Nadto organy w decyzjach podatkowych w sposób wyczerpujący uzasadniły swej stanowisko (art. 210 o.p). Wyjaśniono także podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. 10. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz.2325, ze zm.) oddalił skargę.