II FSK 2537/13

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 11 grudnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 29 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Bk 117/13 w sprawie ze skargi J. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku z dnia 21 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2011 r. oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE 1. Wyrokiem z dnia 29 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Bk 117/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę J.B. (dalej jako "Skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku (dalej jako "SKO") z dnia 21 marca 2013 r. w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za 2011 r. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że decyzją z dnia 13 sierpnia 2012 r. Burmistrz S. (dalej jako "Burmistrz") ustalił Skarżącemu wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2011 r. w kwocie 1 032 zł. Po rozpatrzeniu odwołania Skarżącego, SKO wspomnianą na wstępie decyzją z dnia 21 marca 2013 r. utrzymało w mocy ww. rozstrzygnięcie. SKO uznało, że w sprawie dokonano prawidłowego wymiaru podatku. Wobec nieprzedłożenia przez Skarżącego aktualnych informacji podatkowych, działki opodatkowano zgodnie z danymi widniejącymi w ewidencji. W zakresie podatku leśnego Burmistrz trafnie oparł się w kwestii wieku lasu na oświadczeniu Skarżącego z dnia 10 lipca 1989 r., a w kwestii powierzchni mieszkalnej - na danych z protokołu oględzin z dnia 17 sierpnia 2008 r. SKO podkreśliło, że organy podatkowe są, co do zasady, związane danymi wynikającymi z ewidencji. Dane w niej zawarte mają walor dokumentu urzędowego i dopóki nie zostanie przedstawiony przeciwdowód lub nie nastąpi zmiana zapisu w ewidencji, dotychczasowe zapisy w niej zamieszczone stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone (art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne; Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.g.k." Wobec zarzutów Skarżącego, że inne podmioty objęły jego działki w posiadanie samoistne, SKO zauważyło, iż kwestia ta została już wyjaśniona. Organ podatkowy zwrócił się do tych podmiotów, ale żaden z nich nie potwierdził faktu samoistnego posiadania gruntów Skarżącego. Z tego powodu SKO uznało, że brak jest podstaw do przyjęcia, że nie podlegają opodatkowaniu działki, na których, np. położono linie energetyczne, światłowodowe, czy też te działki, które są nawiedzane przez bobry. Organ odwoławczy podkreślił, że zaistniała niezgodność zapisów w księgach wieczystych oraz w ewidencji gruntów. Uznał jednak, że nie można z tego powodu dojść do przekonania, że osoba władająca nieruchomościami nie jest zobowiązana do uiszczenia podatku. W sprawie wnikliwie wyjaśniono, na czym polegają różnice w zapisach i które działki są we władaniu Skarżącego. 3. Decyzja SKO została zaskarżona przez Skarżącego w całości. Skarżący wniósł o jej uchylenie, zarzucając: 1) naruszenie art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), przez odwołanie się do przepisów prawa niemających zastosowania w działaniu organów podatkowych; 2) obrazę art. 187 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, wskutek braku oparcia decyzji na całości zebranego materiału dowodowego, niewyjaśnienia w uzasadnieniu przyczyn, dla których organy podatkowe odmówiły wiarygodności niewygodnym dla siebie dowodom oraz braku podania powodów tworzenia innych reguł dopuszczania i oceny dowodów z urzędu, a innych na wniosek strony; 3) naruszenie art. 6 ust. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.o.l.", przez bezprawne odstąpienie od zobowiązania (także przy użyciu przepisów Kodeksu karnego skarbowego) wskazanych przez Skarżącego posiadaczy samoistnych jego gruntów do złożenia informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, a zamiast tego przyjęcie za wiarygodny dowód niezgodnych z prawdą oświadczeń tych posiadaczy o rzekomym braku posiadania samoistnego; 4) obrazę art. 2, art. 30 i art. art. 31 ust. 2 zdanie drugie Konstytucji RP, przez ich zlekceważenie, jak przy postępowaniach podatkowych za wcześniejsze lata. Skarżący wskazał, że nie jest w ogóle właścicielem wymienionych działek z obrębu gminy S.. Poinformował także, iż nie jest posiadaczem samoistnym części działek, gdyż właścicielem jest jego brat. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę jako niezasadną. Sąd zaznaczył, że w dyspozycji organu podatkowego były informacje złożone przez Skarżącego w 2009 r. Z ewidencji gruntów wynikało natomiast, że Skarżący nie zgłosił wszystkich gruntów do opodatkowania. Dlatego też Skarżący został wezwany do przedłożenia aktualnych informacji podatkowych. Ponieważ tego nie uczynił, organy podatkowe prawidłowo przeprowadziły postępowanie wyjaśniające i ustaliły łączne zobowiązanie pieniężne na podstawie uzyskanych informacji i danych zawartych w ewidencji gruntów, które to dane stanowią podstawę wymiaru podatków. 5. Powyższy wyrok Skarżący zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie: 1) art. 3 ust. 3 u.p.o.l. oraz analogicznych w treści: art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969, z późn. z.) i art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. Nr 200, poz. 1692, z późn. zm.), poprzez błędną jego wykładnię, sprzeczną z szeregiem uregulowań: ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "k.c.", Konstytucji RP i art. 7a u.p.o.l., a polegającą na uznaniu, że naruszone przepisy nie dają podstawy do opodatkowania podatkiem rolnym, leśnym i od nieruchomości osób i podmiotów trzecich - czasowo lub trwale, z pominięciem właściciela - użytkujących i czerpiących pożytki z gruntu rolnego, leśnego, nieruchomości; 2) art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", poprzez niezasadne oddalenie wniosku o przeprowadzenie dowodu z nagrań, który to dowód wcześniej został dopuszczony przez SKO, przy czym wadliwość postępowania dowodowego organu (brak sporządzenia protokołu i stenogramu) uniemożliwiła Sądowi pierwszej instancji kontrolę wiarygodności twierdzeń organu o prawidłowym urzędowaniu Burmistrza, podczas utrwalonych dźwiękowo czynności, co miało istotny wpływ na treść wyroku, albowiem ostatecznie o nieskuteczności zarzutów skargi zadecydowały: niezgodna z nagraniem treść notatki służbowej z zapoznania się z aktami i protokół przesłuchania świadka; 3) art. 151 P.p.s.a., w następstwie jego niezasadnego zastosowania wobec zaskarżonego aktu administracyjnego dotkniętego licznymi naruszeniami przepisów Ordynacja podatkowa, szczegółowo wymienionymi w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Miało to istotny wpływ na treść zaskarżonego wyroku, albowiem przy prawidłowym wyrokowaniu należało zastosować conajmniej art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., a nawet art. 145 § 1 pkt 2 tej ustawy; 4) art. 141 § 4 P.p.s.a., wskutek tego, że uzasadnienie powodów oddalenia skargi nie zawiera prawie całkowicie logicznego wyjaśnienia podstaw prawnych rozstrzygnięcia i jest ograniczone do hasłowych, jednozdaniowych twierdzeń typu: "Sąd uznał zarzut skargi za niezasadny" lub "Sąd uznał, że organ dokonał prawidłowych ustaleń", a miejscami zawiera zbędne i niezgodne z prawem elementy uzasadnienia, mogące mieć wpływ na sposób traktowania Skarżącego w przyszłości i narzucania mu obowiązków nieprzewidzianych ustawą. Częściowo doszło też do przeinaczenia faktów na potrzeby uzasadnienia wyroku, co miało istotny wpływ na treść zaskarżonego wyroku, z powodu uniemożliwienia wykazania wykrycia błędów w rozumowaniu Sądu i działaniu organu w skardze kasacyjnej, a przez to i kontrolę kasacyjną wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny. Mając na uwadze powyższe, Skarżący wniósł o: - uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku; - zasądzenie na rzecz Skarżącego od organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów pełnomocnika według norm przepisanych i zwrotu opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. 6. Mając na uwadze treść tej skargi, na wstępie należy wyjaśnić, że stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. Sąd kasacyjny będąc związany granicami skargi kasacyjnej może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane jako naruszone. W tym zakresie ma obowiązek odnieść się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej (por. uchwała pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r. sygn. akt I OPS 10/09). Natomiast nie jest władny badać, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Należy przy tym podkreślić, że przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono, tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych - doradców podatkowych (art. 175 § 1 i 3 P.p.s.a.), aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia, jako istotnych elementów konstrukcji skargi kasacyjnej. W pierwszym zarzucie skargi kasacyjnej Skarżący wskazał na naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 3 ust. 3 u.p.o.l. Przepis ten, w brzmieniu obowiązującym w 2011 r. stanowił, iż jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię polega na mylnym rozumieniu treści określonej normy prawnej. Mając na uwadze stanowisko Sądu przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, brak jest podstaw do przyjęcia, że Sąd błędnie rozumie treść ww. przepisu, w tym zwłaszcza użytego tam pojęcia "posiadacza samoistnego". Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, Sąd słusznie odwołał się w tej mierze do art. 336 k.c., który to przepis stanowi, iż posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad rzeczą (posiadacz zależny). Skoro z przepisu tego wynika wyraźne rozróżnienie pomiędzy posiadaczem samoistnym a posiadaczem zależnym, bezzasadne jest dowodzenie w skardze kasacyjnej, że na skutek mylnego, bo zawężonego tylko do art. 336 k.c., rozumienia pojęcia "posiadacza samoistnego", obowiązku podatkowego unikają posiadacze zależni. Przyjęcie postulowanego przez Skarżącego kierunku rozumowania prowadziłoby do widocznej na pierwszy rzut oka sprzeczności z treścią art. 3 ust. 3 w związku z art. 336 k.c. Wprawdzie Skarżący w uzasadnieniu skargi kasacyjnej na poparcie swojego stanowiska powołał się i przytoczył treść art. 7a u.p.o.l., a więc przepisu dotyczącego ewidencji podatkowej nieruchomości, jednakże przepis ten nie wykazuje uchwytnego związku z podnoszonym przez Skarżącego zarzutem błędnej wykładni art. 3 ust. 3 u.p.o.l. Podobnie, jak nie wykazują takiego związku inne powołane przez Skarżącego w tym zakresie przepisy, tj. art. 56 i art. 713 k.c. oraz art. 2 i art. 83 Konstytucji RP. W kolejnym zarzucie skargi kasacyjnej Skarżący zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 106 § 3 P.p.s.a., przez niezasadne oddalenie wniosku o przeprowadzenie dowodu z nagrań. W protokole rozprawy przed Sądem pierwszej instancji z dnia 22 maja 2013 r. znalazła się wzmianka, że Sąd postanowił oddalić wnioski o przeprowadzenie dowodów. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku brak jest jednak wyjaśnień co do powodów takiego rozstrzygnięcia, niemniej Skarżący nie zakwestionował tego, poprzez postawienie adekwatnego zarzutu. Natomiast argumentacja Skarżącego przytoczona w skardze kasacyjnej nie daje podstaw do uznania, że spełniona została przesłanka określona w ww. przepisie, tj. aby przeprowadzenie wnioskowanego przez Skarżącego dowodu było niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości. Według wyjaśnień Skarżącego, owo nagranie zawierało uwagi czynione przez urzędniczkę z Urzędu Miejskiego S. podczas dokonywania przez niego czynności przeglądania akt sprawy. Nawet jeżeli Skarżący odbierał te uwagi pod swoim adresem jako cierpkie, czy niegrzeczne, to okoliczność ta nie stanowiła o tym, iż miałoby to przyczynić się do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie. Zarzut naruszenia art. 106 § 3 P.p.s.a. uznać zatem należy za bezzasadny. Podobnie bezzasadne są zarzuty tej skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 141 § 4 i art. 151 P.p.s.a. Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, na których oparty został zarzut naruszenia pierwszego z tych przepisów, w uzasadnienie zaskarżonego wyroku Sąd w sposób prawidłowy wyjaśnił podstawę prawną rozstrzygnięcia. Uwagi Skarżącego o braku logicznego wyjaśnienia tej podstawy, o zamieszczeniu w tym wyroku zbędnych i niezgodnych z prawem elementów mogących mieć wpływ na traktowanie Skarżącego w przyszłości, narzucaniu mu obowiązków nieprzewidzianych przez ustawę, itd. są subiektywnym jego zapatrywaniem, tyleż gołosłownym, co bezzasadnym. Wskazywane przez Skarżącego sformułowania, którymi posługiwał się Sąd pierwszej instancji, w rodzaju "Sąd uznał zarzut skargi za niezasadny", czy też "organy dokonały prawidłowych ustaleń", nie były, tak jak dowodzi Skarżący, tylko hasłowymi jednozdaniowymi stwierdzeniami, lecz zwykle stanowiły konkluzje poprzedzających je merytorycznych wywodów Sądu. Natomiast jako uzasadnienie zarzutu naruszenia art. 151 P.p.s.a. Skarżący przytoczył cały ciąg niepowiązanych ze sobą w logiczną i uporządkowaną całość różnych zdarzeń, okoliczności, uwag i przemyśleń, a także przepisów, wśród których jednak trudno zidentyfikować i przyporządkować dające się poddać merytorycznej ocenie skonkretyzowane zarzuty, w których opis sposobu naruszenia określonego przepisu korelowałby z jego treścią. Skarżący wspomina zatem o różnych rozstrzygnięciach sądów cywilnych i wieczystoksięgowych, o licytacji komorniczej, o wprowadzeniu go przez komornika w 1988 r. w posiadanie działki, o decyzji podziałowej Naczelnika Miasta i Gminy S. z dnia 29 października 1987 r. i wadach tej decyzji, o decyzji Wojewody Podlaskiego z dnia 25 października 2007 r., o akcie własności ziemi z 1975 r., itd. Ze wszystkich tych wywodów można wnosić, że Skarżący nie zgadza się z rozstrzygnięciem Sądu pierwszej instancji oraz wydanymi w sprawie decyzjami podatkowymi i uważa, że wobec niezgodności zapisów w księgach wieczystych oraz ewidencji gruntów, to organy podatkowe winny dla potrzeb postępowania podatkowego ustalić rzeczywisty stan prawny oraz rzeczywisty stan władania poszczególnymi nieruchomościami; chodzi tu, m.in. o niewyjaśnienie, jakie konsekwencje prawne oraz faktyczne wywołało zawarcie przez Skarżącego umowy darowizny części jednej z posiadanych przez niego działek. Stanowisko Skarżącego pomija, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2013 r. poz. 707, z późn. zm.), księgi wieczyste prowadzi się w celu ustalenia stanu prawnego nieruchomości, a zgodnie z art. 21 ust. 1 u.p.g.k., podstawę - między innymi - wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dlatego też stan prawny nieruchomości określają wpisy w księdze wieczystej, a ewentualne wątpliwości i spory z tym związane badane i rozstrzygane być powinny w toku postępowania wieczystoksięgowego, często poprzedzonego spornym lub nieprocesowym postępowaniem cywilnym. Również dlatego podatkowo istotne i wiążące organy podatkowe dane, zawarte w ewidencji gruntów i budynków, winny być korygowane i ewentualnie zmieniane w odpowiednim postępowaniu administracyjnym, a nie postępowaniu podatkowym. Z powyższych względów, powinnością organów podatkowych jest wprawdzie ustalenie stanu prawnego oraz istotnych podatkowo cech nieruchomości, stanowiących przedmiot opodatkowania, ale tylko przez zgromadzenie informacji wynikających - odpowiednio - z wpisów do ksiąg wieczystych oraz z wpisów do ewidencji gruntów i budynków. Zarazem organy podatkowe nie są uprawnione do prowadzenia postępowania zmierzającego do zanegowania danych wynikających z tych rejestrów; można dodać, że dopuszczalny jest jedynie dowód przeciwko dokumentowi w postaci wypisu z rejestru (art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej), jeżeli odnosi się do wadliwości jego treści oraz że możliwe jest prowadzenie postępowania w zakresie danych kształtujących prawnopodatkowy stan faktyczny, które z ewidencji gruntów i budynków nie wynikają (por. uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2013 r. sygn. akt II FPS 2/13). Odnosząc powyższe uwagi do stanowiska Skarżącego, należy więc stanowczo stwierdzić, że organy podatkowe nie mogły w postępowaniu podatkowym ustalać stanu prawnego nieruchomości w zakresie wykraczającym poza dane wynikające z treści wpisu do księgi wieczystej. W szczególności nie mogły sprzecznie z treścią tego wpisu ustalić, że właścicielem nieruchomości objętej notarialną umową darowizny nie jest Skarżący, skoro to Skarżący figuruje w księdze wieczystej jako właściciel, a prawną skuteczność umowy darowizny w zakresie stosunków własnościowych może ocenić tylko sąd wieczystoksięgowy. Analizowany zarzut naruszenia art. 151 P.p.s.a., w ujęciu skargi kasacyjnej nie ma charakteru samoistnego, w tym sensie, że jego zasadność mogłaby jedynie wynikać z innych naruszeń przepisów prawa materialnego lub procesowego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a., bądź jak wskazuje Skarżący art. 145 § 1 pkt 2 tej ustawy), których to jednak naruszeń w rozpoznawanej sprawie nie stwierdzono. Ze wskazanych wyżej przyczyn, wobec braku usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 P.p.s.a., skargę tę oddalił.