II FSK 3101/13

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 10 grudnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 21 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Lu 359/13 w sprawie ze skargi M. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie z dnia 20 lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia kosztów egzekucyjnych oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, wyrokiem z dnia 21 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Lu 359/13, oddalił skargę M.G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 20 lutego 2013 r. w przedmiocie umorzenia kosztów egzekucyjnych. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a." Sąd I instancji przedstawił następujący stan sprawy. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. prowadził wobec skarżącego postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], którym objęto należność, wynikającą z wniosku przekazanego przez norweską administrację podatkową z tytułu podatku dochodowego za 2006 r. w wysokości 26 450,50 zł wraz z odsetkami za zwłokę i powstałymi w toku postępowania kosztami egzekucyjnymi. W celu wyegzekwowania przedmiotowych należności, organ egzekucyjny podjął stosowne czynności. Odpis przedmiotowego tytułu wykonawczego skarżący otrzymał w dniu 30 marca 2011 r. W tym samym dniu organ egzekucyjny dokonał zajęcia należącego do skarżącego pojazdu marki Peugeot [...], sporządzając na tę okoliczność stosowny protokół zajęcia. Zawiadomieniami odpowiednio z dnia: 23 maja 2011 r. oraz 6 lipca 2012 r. dokonano zajęcia nadpłaty w podatku dochodowym za lata 2010 - 2011. W dniu 12 marca 2012 r., Minister Finansów pismem z dnia 6 marca 2012 r. poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. o zakończeniu postępowania przez administrację norweską, wyjaśniając jednocześnie, iż stanowi to podstawę do zaprzestania prowadzenia egzekucji w niniejszej sprawie. Następnie pismem z dnia 3 lipca 2012 r. Minister Finansów poinformował, iż administracja norweska potwierdziła, że należności wynikające z wniosku nr [...] z dnia 4 października 2010 r. były wymagalne w momencie jego skierowania do Polski, a podstawą wystawienia wniosku był wymiar podatku nr 64025512748 z dnia 12 października 2007 r. Jednocześnie wyjaśnił, iż na podstawie informacji zobowiązanego, wymiar podatku został wycofany i zastąpiony wymiarem nr [...] z dnia 21 listopada 2011 r., którego wysokość została zredukowana do "0" NOK, co w konsekwencji doprowadziło do wycofania wniosku o dochodzenie należności przez stronę norweską. W następstwie powyższego tytuł wykonawczy nr [...] został zaktualizowany. Po przeprowadzeniu stosownego postępowania wywołanego wnioskami zobowiazanego, organ egzekucyjny postanowieniami z dnia 24 grudnia 2012 r. nr [...] i [...] odmówił odpowiednio: umorzenia kosztów egzekucyjnych oraz umorzenia postępowania egzekucyjnego. W zażaleniu wniesionym na postanowienie w sprawie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych, skarżący zarzucił naruszenie przepisów art. 59 § 1, § 2 i § 3 oraz art. 64e § 1, § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., Nr 1015 ze zm., zwanej dalej: "u.p.e.a."), a także art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w L. w rozpoznaniu zażalenia na wstępie podkreślił, że zgodnie z art. 64 § 1 u.p.e.a, w egzekucji należności pieniężnych, organ egzekucyjny pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty. Opłaty, o których mowa w ww. przepisie, wraz z wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty egzekucyjne i co do zasady obciążają one zobowiązanego (art. 64c § 1 u.p.e.a). Argumentował, że koszty egzekucyjne mają charakter długu odrębnego od dochodzonych w trybie przymusu należności; powstają one w związku z podjęciem czynności egzekucyjnych. Wyjątek od zasady naliczania i ponoszenia kosztów egzekucyjnych przez zobowiązanego stanowi art. 64e § 1 u.p.e.a, zgodnie z którym, organ egzekucyjny może umorzyć w całości lub w części przypadające na jego rzecz koszty egzekucyjne. Przepis § 2 tego artykułu stanowi, że koszty egzekucyjne mogą być umorzone, jeżeli: 1) stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej, 2) za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny, 3) ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne. Podkreślając, że orzeczenie w przedmiocie umorzenia kosztów egzekucyjnych oparte jest na zasadzie uznania administracyjnego, organ odwoławczy stwierdził, że jedną z przesłanek jest wykazanie przez zobowiązanego, że nie jest ich w stanie ponieść bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej, przy czym chodzi tylko o taki uszczerbek, którego skutki znacznie przewyższają normalne okoliczności związane z uszczupleniem majątku. Podał dalej, że pismem z dnia 31 października 2012 r. organ egzekucyjny wezwał skarżącego do przedłożenia dokumentów potwierdzających jego sytuację życiowo-materialną, ale ten na wezwanie nie odpowiedział. Tym samym przesłanka, o której mowa w art. 64e § 2 pkt 1 u.p.e.a., tj. przesłanka umorzenia kosztów w sytuacji gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła. Nawiązując do drugiej przesłanki wymienionej w art. 64e § 2 pkt 1 u.p.e.a, tj. nieściągalności dochodzonego obowiązku, organ odwoławczy podkreślił, iż o nieściągalności możemy mówić wówczas, gdy przy zastosowaniu wszelkich środków egzekucyjnych uzyskanie dochodzonej kwoty, choćby ze względu na brak jakiegokolwiek majątku, nie jest możliwe. Skoro organ egzekucyjny w dniu 30 marca 2011 r. dokonał zajęcia należącego do skarżącego pojazdu marki Peugeot [...], a zawiadomieniami z dnia 23 maja 2011 r. i z dnia 6 lipca 2012 r. dokonał zajęcia nadpłaty w podatku dochodowym za lata 2010 - 2011 oraz ustalił, iż osiąga on dochód z tytułu renty – to w jego ocenie – istnieje możliwość zaspokojenia kosztów egzekucyjnych chociażby ze sprzedaży zajętej ruchomości. Wobec powyższego również i przesłanka stwierdzenia nieściągalności od zobowiązanego dochodzonego obowiązku, jak również przesłanka niewspółmierności wydatków egzekucyjnych poniesionych przez organ egzekucyjny w celu ściągnięcia tylko kosztów egzekucyjnych (o której mowa w art. 64e § 2 pkt 3 u.p.e.a), w przedmiotowej sprawie także nie wystąpiły. Rozważając z kolei przesłankę ważnego interesu publicznego z art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a, organ odwoławczy wskazał, że pojęcie to ma charakter niedookreślony. Rozumie się przez nie dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Interes publiczny nie może być zatem utożsamiany z subiektywnym przekonaniem wnioskodawcy o zasadności umorzenia kosztów egzekucyjnych. Przy jego ocenie należy też uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy, na tle sytuacji finansowej państwa. "Interes publiczny", o jakim mowa w u.p.e.a musi być tego rodzaju, aby można było określić go przymiotem "ważny". Użycie tego słowa podkreśla bowiem wyjątkowość zastosowania instytucji umorzenia kosztów z uwagi na tenże interes. Uwzględnia ono fakt, że przedmiotem ulgi udzielonej w oparciu o art. 64e u.p.e.a są koszty egzekucyjne, a zatem należność związana ze stosowaniem środków przymusu służących do wykonania obowiązku. Dalej Dyrektor Izby Skarbowej wyraził pogląd, że odmawiając udzielenia wnioskowanej ulgi uwzględniono zarówno charakter, jak i cel, jakiemu służą środki z tytułu kosztów egzekucyjnych. W jego ocenie, zastosowanie przedmiotowej ulgi z punktu widzenia interesu publicznego spowodowałoby nieuzasadnione uprzywilejowanie skarżącego. Od tego postanowienia M.G. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zarzucając naruszenie: 1. art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a poprzez jego niezastosowanie, tj. nieumorzenie kosztów egzekucyjnych powstałych w toku egzekucji prowadzonej na podstawie wystawionego przez Ministra Finansów w dniu 14 marca 2011 r. tytułu wykonawczego [...], w sytuacji kiedy strona norweska cofnęła wniosek o egzekucję na skutek nie istnienia zobowiązania podatkowego skarżącego; 2. art. 66 lit. zg u.p.e.a. przez jego niezastosowanie, tj. nie zwrócenie przez organ egzekucyjny wyegzekwowanych środków pieniężnych, w sytuacji gdy w wyniku postępowania prowadzonego przez obce państwo po złożeniu i uwzględnieniu zarzutów strona norweska uznała je za zasadne; 3. art. 64 u.p.e.a przez ustalenie kosztów egzekucji na kwotę 2408, 90 zł, w sytuacji, gdy państwo obce uznało zarzuty skarżącego za zasadne i dokonało aktualizacji tytułu wykonawczego [...], którego wysokość zobowiązania została zredukowana do kwoty "0" NOK, skarżący domagał się uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, a także zasądzenia kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w L., wnosząc o jej oddalenie podtrzymał swoją dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę. Sąd I instancji stwierdził, że w sytuacji, gdy każda z wymienionych w przepisie art. 64e § 2 u.p.e.a. przesłanek umorzenia kosztów egzekucyjnych może zaistnieć samodzielnie, rzeczą organu odwoławczego było również rozważenie każdej z nich, co w sprawie niniejszej nastąpiło. Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie zwrócił uwagę, że w sytuacji, gdy skarżący wezwany przez organ egzekucyjny pismem z dnia 31 października 2012 r. do przedłożenia dokumentów potwierdzających jego sytuację życiowo-materialną, tego nie uczynił, przesłanka, o której mowa w art. 64e § 2 pkt 1 u.p.e.a., tj. przesłanka umorzenia kosztów w sytuacji, gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej w przedmiotowej sprawie nie została wykazana. Nawiązując do przesłanki wymienionej w art. 64e § 2 pkt 1 u.p.e.a, tj. nieściągalności dochodzonego obowiązku, organ odwoławczy słusznie podkreślił, iż o nieściągalności możemy mówić wówczas, gdy przy zastosowaniu wszelkich środków egzekucyjnych uzyskanie dochodzonej kwoty, choćby ze względu na brak jakiegokolwiek majątku, nie jest możliwe. Skoro organ egzekucyjny w dniu 30 marca 2011 r. dokonał zajęcia należącego do skarżącego pojazdu marki Peugeot [...], a zawiadomieniami z dnia: 23 maja 2011 r. i 6 lipca 2012 r. dokonał zajęcia nadpłaty w podatku dochodowym za lata 2010 - 2011 oraz ustalił, iż skarżący osiąga dochód z tytułu renty, istnieje możliwość zaspokojenia kosztów egzekucyjnych chociażby ze sprzedaży zajętej ruchomości. W konsekwencji, jest oczywiste, że o przesłance tej mówić nie ma podstaw. Rozważając z kolei przesłankę ważnego interesu publicznego z art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a, organ odwoławczy prawidłowo wskazał, że pojęcie to ma charakter niedookreślony. Zdaniem sądu I instancji powinno ono być oceniane z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy, na co słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Interes publiczny nie może być utożsamiany z subiektywnym przekonaniem wnioskodawcy o zasadności własnych racji. Przy jego ocenie należy też uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy, na tle sytuacji finansowej państwa. Niemożność jednoznacznego zdefiniowania tego pojęcia powoduje jednak, że w każdym indywidualnym przypadku jego znaczenie może uwzględniać różne aspekty wskazanych wyżej wartości. "Interes publiczny", o jakim mowa w u.p.e.a. musi być przy tym tego rodzaju, aby można było określić go przymiotnikiem "ważny". Rację ma Dyrektor Izby Skarbowej wskazując na znaczenie tej okoliczności. Użycie tego słowa podkreśla bowiem wyjątkowość zastosowania instytucji umorzenia kosztów z uwagi na tenże interes. Uwzględnia ono fakt, że przedmiotem ulgi udzielanej w oparciu o art. 64e u.p.e.a. są koszty egzekucyjne, a zatem należność związana z przymusowym dochodzeniem zobowiązania. Zdaniem sądu I instancji, organy administracji orzekające w niniejszej sprawie miały prawo uwzględnić przy ocenie zaistnienia tej przesłanki również charakter i cel, jakiemu służą środki wpłacane przez zobowiązanych z tytułu kosztów egzekucyjnych. Interes publiczny nie może być przez zobowiązanego oceniany jednostronnie. Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 21 czerwca 2013 r. wniósł M.G. zaskarżając ten wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie art. 145 §1 ust. 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z naruszeniem przepisów postępowania administracyjnego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, a to: - art. 26 § 5 u.p.e.a. w zw z § 9 ust. 1b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przez prowadzenie postępowania w oparciu o nieważny tytuł wykonawczy i nie doręczony skarżącemu; - art. 64c § 3 u.p.e.a. stanowiącego, że zobowiązanego nie obciążają koszty egzekucyjne, gdy spowodowane zostały niezgodnym z prawem prowadzeniem postępowania egzekucyjnego, a także - art. 64 u.p.e.a. przez ustalenie zbyt wysokich kosztów egzekucyjnych, które powstały w związku z niezastosowaniem się przez organ egzekucyjny do treści przepisu art. 66zf § 4 u.p.e.a.; - art. 7 k.p.a. przez niewyjaśnienie dokładnie stanu faktycznego w sprawie, a przede wszystkim nie ustosunkowanie się do okoliczności prowadzenia egzekucji z naruszeniem prawa, która to okoliczność stanowi bezwzględna przesłankę zwrotu zobowiązanemu pobranych w toku postępowania kosztów egzekucyjnych; - art. 7 i 8 k.p.a. poprzez uznanie, że dopuszczalne jest czerpanie przez organ egzekucyjny – kosztem majątku zobowiązanego – zysków z postępowania egzekucyjnego wszczętego i prowadzonego z naruszeniem prawa. Skarżący wniósł o: 1. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez sąd I instancji; 2. rozpoznanie skargi; 3. zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddaleniu. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie został wydany w sprawie ze skargi na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. na postanowienie w przedmiocie umorzenia kosztów egzekucyjnych. Podstawę prawną takiego rozstrzygnięcia stanowi art. 64e u.p.e.a., wedle którego: § 1 organ egzekucyjny może umorzyć w całości lub w części przypadające na jego rzecz koszty egzekucyjne, § 2 koszty egzekucyjne mogą być umorzone, jeżeli: 1) stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej; 2) za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny; 3) ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne; § 3 koszty egzekucyjne powstałe w egzekucji należności pieniężnych mogą być umorzone w przypadkach określonych w § 2 pkt 1, jeżeli obciążenie wierzyciela obowiązkiem uiszczenia tych kosztów byłoby gospodarczo nieuzasadnione. § 4 w przypadku częściowego umorzenia kosztów egzekucyjnych umarza się przede wszystkim opłaty za czynności egzekucyjne. § 4a organ egzekucyjny z urzędu umarza koszty z tytułu opłat, o których mowa w art. 64 § 1 i 6, jeżeli opłaty te nie mogą być ściągnięte od zobowiązanego i powstały w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie jednolitego tytułu wykonawczego albo zagranicznego tytułu wykonawczego. Nie wydaje się postanowienia w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych. § 4b przepis § 4a stosuje się odpowiednio do wydatków egzekucyjnych poniesionych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie jednolitego tytułu wykonawczego albo zagranicznego tytułu wykonawczego, chyba że organ egzekucyjny uzyskał zwrot tych wydatków od państwa członkowskiego lub państwa trzeciego w przypadkach określonych w art. 29a lub w przypadkach określonych w art. 80 i art. 81 ustawy o wzajemnej pomocy. § 5 na postanowienie w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych służy zażalenie zobowiązanemu i wierzycielowi niebędącemu jednocześnie organem egzekucyjnym. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika jednoznacznie, że sąd I instancji odniósł się i ocenił i zaakceptował zasadność ustaleń organu administracji w kontekście przede wszystkim przesłanek umorzenia kosztów egzekucyjnych, o których mowa w art. 64e § 2 pkt 1 – 3 u.p.e.a. Wyjaśnił także, aprobując pogląd Dyrektora Izby Skarbowej w L., że umorzenie kosztów egzekucyjnych oparte jest na instytucji uznania, co oznacz, iż organ egzekucyjny stwierdzając istnienie ustawowo określonych przesłanek może ale nie musi umorzyć koszty egzekucyjne. Żadne z ustaleń i ocen sądu I instancji czynione w oparciu o dyrektywy płynące z art. 64e § 2 pkt 1 – 3 u.p.e.a. nie zostało w skardze kasacyjnej zakwestionowane, co więcej, nie podjęta nawet została próba zakwestionowania tych ustaleń i ocen. Naczelny Sąd Administracyjny, mając na uwadze treść art. 183 § 1 p.p.s.a. nie może samodzielnie konkretyzować czy wręcz formułować zarzutów skargi kasacyjnej, nie może również domyślać się i uzupełniać argumentacji autora skargi kasacyjnej. Odnosząc się z kolei do zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej należy stwierdzić, że żaden z przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wskazanych w skardze kasacyjnej nie był podstawą orzekania przez organy administracji i w konsekwencji nie był przedmiotem ocen sądu I instancji, w konsekwencji nie mógł być przez ten sąd naruszony. Należy także podkreślić, że postępowanie o umorzenie kosztów egzekucyjnych nie może stanowić płaszczyzny dla polemiki w przedmiocie zasadności i prawidłowości działania organu egzekucyjnego, który na zlecenie wierzyciela ma obowiązek egzekwować należność wskazaną przez niego w tytule wykonawczym. Kwestie te mogą być i powinny być przedmiotem odrębnych, adekwatnych, przewidzianych w ustawie o postepowaniu egzekucyjnym w administracji środków zaskarżenia. W zakresie postępowania o umorzenie kosztów egzekucyjnych nie mogą być analizowane zarzuty dotyczące ewentualnych uchybień w prowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.