I SA/Po 337/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 22 października 2020 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2020 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę 6.900,- zł (sześć tysięcy dziewięćset złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpoznaniu odwołania I. M., zwanego dalej skarżącym, decyzją z [...] kwietnia 2020 r. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy B. z [...] stycznia 2020 r .w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2020 r. W motywach rozstrzygnięcia organ wskazał następujące ustalenia. Decyzją z dnia [...] stycznia 2020 r. Wójt Gminy B. ustalił dla skarżącego wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2020 w kwocie [...]zł.. Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie i ponowne rozpatrzenie sprawy. Podniósł, że do 3 lipca 2012r. prowadził spółkę cywilną pod nazwą firma A T. S. i I. M.. Do dnia dzisiejszego toczy się postępowanie sądowe w zakresie likwidacji ww. spółki. Na mocy porozumienia zawartego z J. S. grunty stanowiące własność ww. spółki są użytkowane przez byłych wspólników. Zdaniem skarżącego jako użytkownik części nieruchomości winien zostać opodatkowany tylko co do części gruntów użytkowanych przez niego, a w pozostałym zakresie odpowiedzialność z tytułu podatków winna obciążać pozostałego wspólnika. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] kwietnia 2020 r., wskazaną we wstępie, utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu wskazało, że żadna umowa cywilno-prawna (porozumienie), nie może zwalniać współwłaściciela z solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe w podatku od nieruchomości czy podatku rolnym, dopiero zniesienie współwłasności (sądowne, umowne), stanowi podstawę do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w zależności od przypadającego udziału w nieruchomości. W skardze na powyższe rozstrzygnięcie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący, reprezentowany przez adwokata, wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji, ew. o uchylenie w stosunku do skarżącego, a ponadto o zasądzenie kosztów. Zarzucił rozstrzygnięciu: 1. Błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę wyrokowania, polegający na przyjęciu, iż: 1) odpowiedzialność skarżącego jest odpowiedzialnością solidarną, podczas gdy z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy wynika, iż spółka cywilna pod nazwą "firma A" S.C. J. S. i I. M. w S. pod K. została rozwiązana w 2012 r., tym samym współwłasność łączna przekształcona została we współwłasność w częściach ułamkowych, następnie dokonano podziału nieruchomości do używania, co w konsekwencji powinno skutkować uznaniem, iż odpowiedzialność skarżącego jest odpowiedzialnością zindywidualizowaną, co stanowi rażące naruszenie prawa, będące podstawą do stwierdzenia nieważności decyzji w całości w oparciu o art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a.; 2) w stosunku do skarżącego powstała zaległość podatkowa, podczas gdy z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy wynika, iż skarżący podatki płaci regularnie, tym samym zaległość podatkowa po stronie skarżącego powstać nie mogła, inaczej, niż ma to miejsce w przypadku uczestnika postępowania J. S., który podatków jego obciążających nie płaci, powodując tym samym powstanie zaległości podatkowych wyłącznie po jego stronie; 3) w stosunku do skarżącego powstała zaległość podatkowa, dająca prawo dokonania zaliczenia z urzędu wpłaty z tytułu odszkodowania dla byłych wspólników spółki cywilnej pod nazwą "firma A" S.C. J. S. i I. M. w S. pod K. za nieruchomość oznaczoną geodezyjnie jako działka nr: [...] na poczet tej zaległości, podczas gdy z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego wynika, iż skarżący podatki płaci w terminach płatności, co w konsekwencji prowadzi do wniosku, iż po stronie skarżącego nie było i nie ma zaległości podatkowych, co stanowi rażące naruszenie prawa, będące podstawą do stwierdzenia nieważności decyzji w całości w oparciu o art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a.; 2. Naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) naruszenie art. 115 Ordynacji Podatkowej, polegające na jego niezastosowaniu w okolicznościach niniejszej sprawy, skutkujące przyjęciem, iż odpowiedzialność skarżącego jest odpowiedzialnością solidarną, podczas gdy z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy wynika, iż spółka cywilna pod nazwą "firma A" S.C. J. S. i I. M. w S. pod K. została rozwiązana w 2012 r., tym samym współwłasność łączna została przekształcona we współwłasność w częściach ułamkowych, co w konsekwencji powinno skutkować uznaniem, iż odpowiedzialność skarżącego jest odpowiedzialnością zindywidualizowaną, co stanowi rażące naruszenie prawa, będące podstawą do stwierdzenia nieważności decyzji w całości w oparciu o art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a.; 2) naruszenie art. 3 ust. 3 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji gdy przedmiot opodatkowania został podzielony do używania na mocy porozumienia między byłymi wspólnikami, a skarżący faktycznie włada częścią przedmiotu opodatkowania i jest samoistnym posiadaczem tejże części przedmiotu opodatkowania. 3) naruszenie art. 3 ust. 4 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, to jest przyjęcie, że skarżący jest współwłaścicielem przedmiotu opodatkowania oraz, że dla wymiaru podatku od nieruchomości w stosunku do przedmiotów opodatkowania nie ma znaczenia dokonanie podziału nieruchomości do używania, co prowadziło do przyjęcia, że obowiązek podatkowy od nieruchomości solidarnie ciąży na tych osobach, podczas gdy jeżeli osoba fizyczna wykaże, że jest posiadaczem części nieruchomości, organ podatkowy wymierza jej w decyzji podatek od tej części, zwłaszcza w przypadku podziału nieruchomości; 4) naruszenie art. 3 ust. 2 u.p.r. poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji gdy przedmiot opodatkowania został podzielony do używania na mocy porozumienia między byłymi wspólnikami, a skarżący faktycznie włada częścią przedmiotu opodatkowania i jest samoistnym posiadaczem tejże części przedmiotu opodatkowania. 5) naruszenie art. 3 ust. 5 u.p.r. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, to jest przyjęcie, że skarżący jest współwłaścicielem przedmiotu opodatkowania oraz, że dla wymiaru podatku od nieruchomości w stosunku do przedmiotów opodatkowania nie ma znaczenia dokonanie podziału nieruchomości do używania, co prowadziło do przyjęcia, że obowiązek podatkowy od nieruchomości solidarnie ciąży na tych osobach, podczas gdy jeżeli osoba fizyczna wykaże, że jest posiadaczem części nieruchomości, organ podatkowy wymierza jej w decyzji podatek od tej części, zwłaszcza w przypadku podziału nieruchomości; 6) naruszenie art. 207 k.c. poprzez jego niezastosowanie skutkujące brakiem przyjęcia, iż wplata z tytułu odszkodowania dla byłych wspólników spółki cywilnej pod nazwą "firma A" S.C. J. S. i I. M. w S. pod K. za nieruchomość oznaczoną geodezyjnie jako działka nr: [...] przypada współwłaścicielom tej nieruchomości w stosunku do wielkości ich udziałów; 7) naruszenie art. 498 k.c, poprzez jego błędne zastosowanie w okolicznościach niniejszej sprawy i przyjęcie, że organ samorządu terytorialnego miał prawo dokonać zaliczenia z urzędu wpłaty z tytułu odszkodowania dla byłych wspólników spółki cywilnej pod nazwą "firma A" S.C. J. S. i I. M. w S. pod K. za nieruchomość oznaczoną geodezyjnie jako działka nr: [...] na poczet zaległości podatkowych za lata 2014-2016, podczas gdy nie zostały spełnione przesłanki uprawniające do dokonania takiego potrącenia, tj. przesłanka wzajemności wierzytelności oraz jej wymagalności; tym samym potrącenie nie mogło zostać dokonane, co stanowi rażące naruszenie prawa, będące podstawą do stwierdzenia nieważności decyzji w całości w oparciu o art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a.; 3. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) naruszenie art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego oraz jego dowolnej ocenie, polegające na całkowitym pominięciu przy rozstrzyganiu sprawy okoliczności dotyczącej rozwiązania w 2012 r. spółki cywilnej, skutkującej przekształceniem wspólności łącznej we współwłasność w częściach ułamkowych oraz dalej idącą niemożliwością potrącenia wierzytelności, które nie są wzajemne, a także okoliczności dotyczącej podziału nieruchomości do używania; 2) naruszenie art. 8 i art. 107 § 3 k.p.a., polegające na niewskazaniu w treści uzasadnienia dowodów, na podstawie których organ ustalił stan faktyczny oraz przyczyn, na podstawie których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, a także niedostateczne wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, nieodnoszące się w żadnym miejscu do zasadności dokonanego przez Wójta Gminy B. potrącenia wierzytelności z tytułu zaległości podatkowych z wierzytelnością Skarżącego, co uniemożliwia realizację zasady pogłębiania zaufania obywateli oraz organów państwa oraz uniemożliwia dokonanie kontroli zaskarżonej decyzji; 3) naruszenie art 138 § 1 pkt 1 k.p.a., polegające na utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy z uwagi na rażące naruszenie prawa decyzja ta powinna zostać uchylona. W uzasadnieniu rozwinął argumentację skargi. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna, aczkolwiek z przyczyn innych niż w niej wskazane. Podstawę prawną zaskarżonych decyzji stanowiły w szczególności art. 21 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., zwanej dalej O.p.). W tym miejscu należy przypomnieć, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 123 § 1 O.p. organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Należy zatem wskazać, że w myśl art. 133 O.p.: § 1. Stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117c, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. § 2. Stroną w postępowaniu podatkowym może być również osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej inna niż wymieniona w § 1, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego przed powstaniem obowiązku podatkowego ciążą na niej szczególne obowiązki lub zamierza skorzystać z uprawnień wynikających z tego prawa. § 2a. Stroną w postępowaniu podatkowym w sprawach dotyczących zwrotu podatku od towarów i usług może być wspólnik spółki wymienionej w art. 115 § 1, uprawniony na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług do otrzymania zwrotu podatku. § 2b. Stroną w postępowaniu podatkowym w sprawie stwierdzenia nadpłaty w zakresie zobowiązań byłej spółki cywilnej może być osoba, która była wspólnikiem spółki cywilnej w chwili rozwiązania spółki. § 3. W przypadku, o którym mowa w art. 92 § 3, jedną stroną postępowania są małżonkowie i każdy z nich jest uprawniony do działania w imieniu obojga. Ponadto zgodnie z art. 145 § 1 O.p. pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. W niniejszej sprawie decyzja Wójta Gminy B. z [...] stycznia 2020 r. została wydana wobec skarżącego oraz J. S.. Jak wynika z potwierdzeń odbioru – zostały doręczone stronom 10 lutego 2020 r. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] kwietnia 2020 r. została doręczona wyłącznie skarżącemu (oraz organowi I instancji, błędnie zresztą wskazanemu wśród podmiotów, które otrzymują decyzję jako Wójtowi Gminy B.). Należy również zauważyć w tym miejscu, że zgodnie z art. 210 § 1 pkt 3 O.p. decyzja zawiera oznaczenie strony. W orzecznictwie w powyższym zakresie podkreśla się, że o tym do kogo dana decyzja jest skierowana, decyduje jej treść, w której musi się znaleźć miejsce na oznaczenie strony, jednakże nie ma uzasadnienia przypisywanie decydującego znaczenia nagłówkowi decyzji, w której wskazano jej adresata. To, czy strona zostanie prawidłowo oznaczona w nagłówku decyzji, czy też w jej dalszej treści, nie jest najistotniejsze. Decydujące jest bowiem to, komu według treści decyzji, organ przypisał uprawnienia lub obowiązki. Jeżeli z treści decyzji wynika w sposób niebudzący wątpliwości zamiar organu ustalenia sytuacji prawnej konkretnej osoby będącej stroną, to warunek z art. 210 § 1 pkt 3 O.p. został spełniony (zob. wyrok NSA z 20 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 998/15). W niniejszej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało jedynie, że decyzja została wydana po rozpoznaniu na posiedzeniu [...] kwietnia 2020 r. "odwołania z dn. [...].02.2020 r. Pana I. M., zam. S. p/K. ul. [...] od decyzji Wójta Gminy B. z dn. [...].01.2020 r. znak: [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2020" i ze wskazaniem podstawy prawnej. Również z treści uzasadnienia wynika, że organ odwoławczy przyjął, iż zaskarżona decyzja organu I instancji ustalała wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego jedynie względem skarżącego, z pominięciem J. S.. Nie sposób zatem uznać, że zostały spełnione ww. wymogi. Odnoszenie się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego byłoby zatem przedwczesne. Na marginesie Sąd zwraca również uwagę, że przepisy proceduralne w sprawach podatkowych znajdują się co do zasady w O.p., a nie ustawie z 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm., zwanej dalej K.p.a.), stąd zarzuty naruszenia przepisów K.p.a. nie mogłyby zostać uwzględnione. Mając na uwadze naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej jako p.p.s.a.) orzekł jak w pkt I sentencji. O kosztach (pkt II sentencji), Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 p.p.s.a.