I SA/Kr 773/22

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Urszula Zięba Sędziowie WSA Michał Niedźwiedź WSA Grzegorz Klimek (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 13 października 2022 r. sprawy ze skargi C. S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Tarnowie z dnia 19 kwietnia 2022 r. nr SKO.EA/418//7/2022 w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym postanawia: I. odrzucić skargę, II. zwrócić stronie skarżącej kwotę 100 zł (sto złotych 00/100) tytułem uiszczonego wpisu od skargi. UZASADNIENIE Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Tarnowie (dalej również jako: Organ, Kolegium, SKO) postanowieniem z dnia 19 kwietnia 2022r. nr SKO.EA/418/7/2022, po rozpoznaniu zażalenia C. S.A. z siedzibą w W. (dalej również jako: Strona, Skarżąca, Spółka) uchylił postanowienie Burmistrza B. z dnia 8 lutego 2022r. nr FK.3161.6.8.2021.MZ w sprawie oddalenia zarzutów wobec tytułu wykonawczego w postępowaniu egzekucyjnym i orzekł co do istoty sprawy w ten sposób, że uznał zarzuty Spółki w części dotyczącej naruszenia art. 33 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postepowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz.U. z 2020r. poz. 1427 z późn. zm.; dalej jako u.p.e.a.) z uwagi na nieistnienie obowiązku egzekwowanego na podstawie tytułu wykonawczego w postaci odsetek za zwłokę w części, w jakiej nie powinny były zostać naliczone za okres dokonanego przez Wierzyciela zabezpieczenia w związku z art. 54 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, natomiast w pozostałym zakresie oddalił zarzuty Spółki z dnia 16 grudnia 2021r. Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym. 1. Burmistrz B. – decyzją z dnia 21 października 2021r. nr [...] – określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2015r. w kwocie 4.826.046,00 zł oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2015r. od nieruchomości i obiektów budowlanych położonych na terenie Gminy B., wskazanej w złożonym przez Spółkę wniosku o stwierdzenie nadpłaty z dnia 27 grudnia 2019r. Decyzji tej został nadany rygor natychmiastowej wykonalności. 2. W związku z brakiem wykonania zobowiązania podatkowego za rok 2015 określonego ww. decyzją, Burmistrz B. wystawił w dniu 3 grudnia 2021r. tytuł wykonawczy nr [...], na mocy którego dochodzi zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2015r. Zawiadomieniem z dnia 7 grudnia 2021r. Burmistrz B. poinformował o zmianie wysokości należności pieniężnych objętych tytułem wykonawczym nr [...] z dnia 3 grudnia 2021r., wynikającej z ich wygaśnięcia w części w wyniku zapłaty przez Spółkę w dniu 6 grudnia 2021r. kwoty 828.233,00 zł tytułem egzekwowanych należności pieniężnych. Dokonana wpłata została zarachowana na poczet należności głównej w łącznej kwocie 537 865,65 zł i odsetek za zwłokę w łącznej wysokości 290.367,35 zł. Do zapłaty pozostała zatem część zaległej raty podatku od nieruchomości za miesiąc maj 2015r. w wysokości 96.794,35 zł oraz raty podatku od nieruchomości za miesiące czerwiec do grudzień 2015r. w łącznej wysokości 388.519,00 zł, natomiast odsetki od powyższych zaległości na dzień 6 grudnia 2021r. wynosiły 493 699,65 zł. W dniu 16 grudnia 2021r. Skarżąca wniosła zarzuty wobec tytułu wykonawczego nr [...]z dnia 3 grudnia 2021r. Prowadzonej egzekucji zarzuciła naruszenie: art. 33 §2 pkt 5 u.p.e.a. z uwagi na wygaśnięcie w całości obowiązku egzekwowanego na podstawie ww. tytułu wykonawczego ze względu na fakt, iż decyzja z dnia 21 października 2021r. nr [...] określającą Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2015r. oraz postanowienie z dnia 2 grudnia 2021r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji, stanowiące podstawę dla jego wystawienia, zostały wydane po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. z uwagi na nieistnienie obowiązku egzekwowanego na podstawie tytułu wykonawczego w postaci za zwłokę w części, w jakiej nie powinny były zostać naliczone za okres dokonanego zabezpieczenia w zw. z art. 54 § 1 pkt 1 O.p., a także naruszenie art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. z uwagi na wygaśnięcie obowiązku w części w jakiej Spółka w dniu 6 grudnia 2021r. dokonała zapłaty zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji. 3. Burmistrz B. postanowieniem z dnia 8 lutego 2022r. nr FK.3161.6.8.2021.MZ oddalił zarzuty Skarżącej wobec tytułu wykonawczego. W ocenie organu I instancji zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2015 rok nie wygasło przez przedawnienie – termin przedawnienia został bowiem zawieszony z dniem doręczenia Spółce zarządzenia zabezpieczenia, a wyrok WSA w Krakowie z dnia 26 października 2021r., I SA/Kr 340/21, uchylający decyzje zabezpieczającą, na który powołała się Spółka, jest nieprawomocny. Dalej organ I instancji odniósł się do zarzutu nieistnienia egzekwowanego obowiązku w postaci odsetek za zwłokę w zw. z art. 54 § 1 pkt 1 O.p. oraz częściowego wygaśnięcia obowiązku. Wskazał, że odsetki za zwłokę od zabezpieczonej kwoty zobowiązania w wysokości 976.407 zł wynoszą 82.820,66 zł i w takim zakresie nie powinny zostać naliczone i zostaną zwrócone Spółce. Burmistrz B. wskazał również, że w związku z częściowym wygaśnięciem zobowiązania wobec zapłaty przez Spółkę kwoty 828.233 zł, w dniu 7 grudnia 2021r skierował do organu egzekucyjnego zawiadomienie o zmianie wysokości należności pieniężnych objętych tytułem wykonawczym. 4. Na powyższe postanowienie zażalenie złożyła Skarżąca, domagając się umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: - art. 34 § 2 pkt 1 w zw. z art. 33 § 2 pkt 1 w zw. z art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 126 w zw. z art. 107 § 1 pkt 5 i 6, § 3 k.p.a. poprzez oddalenie zarzutu w sytuacji, w której w uzasadnieniu postanowienie organ podzielił zasadność zarzutu nieistnienia obowiązku egzekwowanego na podstawie tytułu wykonawczego w postaci odsetek za zwłokę w części, w jakiej nie powinny były zostać naliczone za okres dokonanego przez Wierzyciela zabezpieczenia w związku z art. 54 § 1 pkt 1 O.p., a w konsekwencji sprzeczność sentencji postanowienia z jego uzasadnieniem, - art. 34 § 2 pkt 1 w zw. z art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. poprzez oddalenie zarzutu w sytuacji, w której obowiązek egzekwowany na podstawie tytułu wykonawczego w całości wygasł ze względu na fakt, iż decyzja z dnia 21 października 2021r. określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2015r. oraz postanowienie z dnia 2 grudnia 2021r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności zostały wydane po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. 5. Po rozpoznaniu przedmiotowego zażalenia, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Tarnowie wydało opisane na wstępie postanowienie z dnia 19 kwietnia 2022r. W uzasadnieniu Organ streścił przebieg dotychczasowego postępowania oraz powołał przepisy mające zastosowanie w niniejszej sprawie. Kolegium uznało, że rozstrzygnięcie organu I instancji jest wadliwe biorąc pod uwagę treść uzasadnienia. Burmistrz B. jednoznacznie stwierdził, że słusznie Spółka wskazała, iż organ omyłkowo nie ujął w tytule wykonawczym okresu nienaliczania odsetek za czas dokonania zabezpieczenia. Odsetki za zwłokę od zabezpieczonej kwoty zobowiązania w wysokości 976 407 zł za wskazany wyżej okres zabezpieczenia wynoszą 82 820,66 zł i w takim zakresie powinny one zostać przez organ naliczone. W tym zakresie, wbrew twierdzeniom organu zawartym w piśmie przekazującym zażalenie, brak jest podstaw do zastosowania art. 28b § 1 u.p.e.a. Przepis ten jednoznacznie wskazuje na związek pomiędzy wydaniem orzeczenia określającego wysokość należności pieniężnej albo korektą dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1 ustawy, a treścią tytułu wykonawczego. W niniejszym przypadku taka sytuacja jednak nie zachodzi. Wierzyciel wystawiając tytuł wykonawczy błędnie ujął w nim odsetki za czas dokonania zabezpieczenia. Zgodnie z treścią art. 54 § 1 pkt 1 O.p. odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres zabezpieczenia, od zabezpieczonej kwoty zobowiązania, jeżeli objęte zabezpieczeniem środki pieniężne, w tym kwoty uzyskane ze sprzedaży objętych zabezpieczeniem rzeczy lub praw, zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych. Wada ta istniała zatem już w dacie wystawienia tytułu wykonawczego, a na wysokość należności pieniężnej nie miały wpływu w tym zakresie jakiekolwiek zdarzenia mające miejsce po wystawieniu tego tytułu. W szczególności takim zdarzeniem uzasadniającym wystawienie zmienionego tytułu wykonawczego nie było wniesienie przez Spółkę zarzutów. Niezależnie od powyższego akta sprawy nie wskazują, że Wierzyciel w odniesieniu do powyższej kwoty wydał zmieniony tytuł wykonawczy, W związku z tym w zaskarżonym postanowieniu Kolegium uznało zarzuty Spółki w opisanej powyżej części. W pozostałym zakresie zarzuty Spółki nie były – zdaniem SKO – zasadne i jako takie podlegały oddaleniu. 6.1. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Skarżąca – reprezentowana przez pełnomocnika – wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zaskarżając ww. postanowienie SKO w części oddalającej zarzuty z dnia 16 grudnia 2021r. wobec tytułu wykonawczego z dnia 3 grudnia 2021r. W skardze Skarżąca powieliła argumentację odwołania i wniosła o uchylenie postanowienia w zaskarżonej części oraz zasądzenia kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 6.2. W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje 7.1. Powodem odrzucenia skargi jest sposób doręczenia zaskarżonego postanowienia. W skardze Skarżąca nie podnosi w tym zakresie żadnych zarzutów, jednakże stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sądowi jest natomiast znany z urzędu fakt, że skargi tej samej strony skarżącej na orzeczenia tego samego organu odwoławczego były już przedmiotem orzekania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (postanowienia z dnia 19 lipca 2022r., I SA/Kr 442/22, I SA/Kr 444/22 oraz z dnia 21 lipca 2022r., I SA/Kr 443/22). W sprawach tych Skarżąca podnosiła w treści skarg, że organ odwoławczy przesłał na adres elektronicznej skrzynki podawczej ePUAP pełnomocnika Spółki skan podpisanej odręcznie decyzji (postanowienia). Skan ten nie jest pismem utrwalonym w postaci elektronicznej, nie został opatrzony kwalifikowanymi podpisami elektronicznymi, podpisami zaufanymi albo podpisami osobistymi członków składu orzekającego SKO w Tarnowie. Spółce doręczono kopię decyzji (postanowienia) a nie jej oryginał. Identyczna sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Jak wynika z akt sprawy, zaskarżone postanowienie z dnia 19 kwietnia 2022r. zostało wydane w tradycyjnej (papierowej) formie i opatrzone odręcznymi podpisami trzech członków składu orzekającego. Następnie, w dniu 20 kwietnia 2022r., skan decyzji został wysłany na adres elektronicznej skrzynki podawczej ePUAP pełnomocnika Spółki w formie załącznika jako plik .pdf. 7.2. Sąd w niniejszym składzie w pełni podziela stanowisko zawarte w ww. postanowieniach WSA w Krakowie z dnia 19 i 21 lipca 2022r., zatem posłuży się argumentacją w nich zawartą. Zgodnie z brzmieniem art. 39 k.p.a. § 1. Organ administracji publicznej doręcza pisma na adres do doręczeń elektronicznych, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 18 listopada 2020r. o doręczeniach elektronicznych, zwany dalej "adresem do doręczeń elektronicznych", chyba że doręczenie następuje na konto w systemie teleinformatycznym organu albo w siedzibie organu. § 2. W przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w § 1, organ administracji publicznej doręcza pisma za pokwitowaniem: 1) przez operatora wyznaczonego z wykorzystaniem publicznej usługi hybrydowej, o której mowa w art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 18 listopada 2020r. o doręczeniach elektronicznych, albo 2) przez swoich pracowników lub przez inne upoważnione osoby lub organy. § 3. W przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w § 1 i § 2 pkt 1, organ administracji publicznej doręcza pisma: 1) przesyłką rejestrowaną, o której mowa w art. 3 pkt 23 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 896 i 1933), albo 2) przez swoich pracowników lub przez inne upoważnione osoby lub organy. § 4. W przypadku doręczenia decyzji, której organ administracji publicznej nadał rygor natychmiastowej wykonalności, albo decyzji, która podlega natychmiastowemu wykonaniu z mocy ustawy, w sprawach osobowych funkcjonariuszy oraz żołnierzy zawodowych albo jeżeli wymaga tego ważny interes publiczny, w szczególności bezpieczeństwo państwa, obronność lub porządek publiczny, organ administracji publicznej może doręczyć decyzję w sposób określony w § 3. Przepisów § 1 i § 2 pkt 1 nie stosuje się. Jak stanowi art. 391 k.p.a. W przypadku doręczenia w sposób, o którym mowa w art. 39 § 1, pisma doręcza się stronie lub innemu uczestnikowi postępowania na: 1) adres do doręczeń elektronicznych wpisany do bazy adresów elektronicznych, o której mowa w art. 25 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych, zwanej dalej "bazą adresów elektronicznych", a w przypadku pełnomocnika - na adres do doręczeń elektronicznych wskazany w podaniu, albo 2) adres do doręczeń elektronicznych powiązany z kwalifikowaną usługą rejestrowanego doręczenia elektronicznego, za pomocą której wniesiono podanie, jeżeli adres do doręczeń elektronicznych strony lub innego uczestnika postępowania nie został wpisany do bazy adresów elektronicznych. Zgodnie z brzmieniem art. 393 k.p.a. § 1. W przypadku pism wydanych przez organ administracji publicznej w postaci elektronicznej przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego, które zostały opatrzone kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, zaawansowaną pieczęcią elektroniczną albo kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną, doręczenie może polegać na doręczeniu wydruku pisma uzyskanego z tego systemu odzwierciedlającego treść tego pisma. § 2. Wydruk pisma, o którym mowa w § 1, zawiera: 1) informację, że pismo zostało wydane w postaci elektronicznej i podpisane kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, ze wskazaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby, która je podpisała, albo opatrzone zaawansowaną pieczęcią elektroniczną albo kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną; 2) identyfikator tego pisma, nadawany przez system teleinformatyczny, za pomocą którego pismo zostało wydane. § 3. Wydruk pisma, o którym mowa w § 1, może zawierać mechanicznie odtwarzany podpis osoby, która podpisała pismo. § 4. Wydruk pisma, o którym mowa w § 1, stanowi dowód tego, co zostało stwierdzone w piśmie wydanym w postaci elektronicznej. Jak stanowi art. 394 k.p.a. W przypadku doręczenia w sposób, o którym mowa w art. 39 § 1, do ustalenia dnia doręczenia korespondencji stosuje się przepis art. 42 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych. Zgodnie z brzmieniem art. 40 k.p.a. § 1. Pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. § 2. Jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Jeżeli ustanowiono kilku pełnomocników, doręcza się pisma tylko jednemu pełnomocnikowi. Strona może wskazać takiego pełnomocnika. [...] W niniejszej sprawie Skarżąca była reprezentowana w toku postępowania przed organem II instancji przez pełnomocnika będącego radcą prawnym. Poinformowanie pełnomocnika podatnika o treści ww. postanowienia poprzez doręczenie mu jego kserokopii (skanu) za pośrednictwem ePUAP stanowi – w ocenie Sądu – naruszenie ww. przepisów postępowania dotyczących doręczeń, gdyż żaden z przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, które stosuje się odpowiednio w postępowaniu egzekucyjnym, nie przewiduje takiego sposobu doręczeń. Należy przy tym mieć na uwadze treść z treści art. 39 k.p.a. (będącego odpowiednikiem art. 144 O.p.) formułuje się zasadę oficjalności doręczeń pism wydanych w trakcie postępowania administracyjnego Przedmiotem doręczeń są pisma. Kodeks nie definiuje tego pojęcia. W piśmiennictwie przyjmuje się, że przez pojęcie pisma należy rozumieć "wszelkiego rodzaju dokumenty, wezwania, zawiadomienia, wydawane w formie pisemnej decyzje i postanowienia i inne dokumenty, z którymi strona powinna być zaznajomiona" (R. Orzechowski [w:] Komentarz, 1989, s. 133). Skoro z art. 39 k.p.a. wynika, że zasada oficjalności doręczeń wymaga doręczenia pism sporządzonych w postępowaniu administracyjnym oznacza to, że postanowienia powinny być doręczone stronie zgodnie z zasadami wynikającymi z tego przepisu. Oprócz zasady oficjalności wskazać należy również na zasadę pisemności, zawartą w art. 14 § 1a k.p.a., który stanowi, że sprawy należy prowadzić i załatwiać na piśmie utrwalonym w postaci papierowej lub elektronicznej. Pisma utrwalone w postaci papierowej opatruje się podpisem własnoręcznym. Pisma utrwalone w postaci elektronicznej opatruje się kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym lub kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną organu administracji publicznej ze wskazaniem w treści pisma osoby opatrującej pismo pieczęcią. Realizacja zasady oficjalności doręczeń (por. art. 39 k.p.a) w połączeniu z zasadą pisemności (art. 14 § 1a k.p.a) oraz zasady informacji, wynikającej z zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym (art. 10 k.p.a.) pozwala w tym zakresie sformułować normy, których spełnienie czynić będzie zadość tym zasadom. Z ww. zasad wynika obowiązek poinformowania strony o treści wydanych przez organ w sprawie podatkowej pism, w tym zatem i postanowień. O treści takich pisemnych (w tym w formie dokumentów elektronicznych) postanowień strona może się dowiedzieć jedynie poprzez fakt ich doręczenia, gdyż Kodeks postępowania administracyjnego oprócz zasady oficjalności doręczeń (art. 39 k.p.a.), która wymaga doręczenia stronie aktów i dokumentów powstałych w wyniku czynności dokonywanych w zachowaniem formy pisemnej, nie normuje innej formy informowania strony o treści wydanych postanowień. Należy przy tym pamiętać, że zgodnie z powołanym już art. 39 § 1 k.p.a. jako zasadę doręczania pism przyjmuje się doręczanie pisma na adres do doręczeń elektronicznych. Innych form doręczeń – jak wynika z art. 39 § 2 i § 3 k.p.a. – dokonuje się tylko w przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w § 1, bądź w przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w § 1 i § 2 pkt 1. Taki podstawowy sposób doręczenia pism ww. podmiotom determinuje formę ich sporządzenia oraz podpisania, gdyż zgodnie z art. 14 § 1a k.p.a. pisma utrwalone w postaci papierowej opatruje się podpisem własnoręcznym. Pisma utrwalone w postaci elektronicznej opatruje się kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym lub kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną organu administracji publicznej ze wskazaniem w treści pisma osoby opatrującej pismo pieczęcią. Istotnym w tym zakresie jest użyte w art. 14 § 1a k.p.a. pojęcie dokumentu elektronicznego, w formie którego co do zasady – zgodnie z brzmieniem art. 39 k.p.a. – ma być doręczone pismo. Zgodnie z brzmieniem art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 17 lutego 2005r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz.U. z 2021r. poz. 2070 z późn. zm.) dokument elektroniczny - oznacza stanowiący odrębną całość znaczeniową zbiór danych uporządkowanych w określonej strukturze wewnętrznej i zapisany na informatycznym nośniku danych. Sporządzenie pisma w formie dokumentu elektronicznego wymaga jego podpisania w formie podpisu elektronicznego. Podpis elektroniczny, zgodnie z art. 3 pkt 10 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 910/2014 z dnia 23 lipca 2014r. w sprawie identyfikacji elektronicznej i usług zaufania w odniesieniu do transakcji elektronicznych na rynku wewnętrznym oraz uchylające dyrektywę 1999/93/WE (Dz. Urz. UE. L Nr 257, str. 73), oznacza dane w postaci elektronicznej, które są dołączone lub logicznie powiązane z innymi danymi w postaci elektronicznej, i które użyte są przez podpisującego jako podpis. W przypadku zatem, gdy organ podatkowy – zgodnie z art. 39 § 1 k.p.a. – doręcza pełnomocnikowi strony pismo (w tym postanowienie) za pomocą środków komunikacji elektronicznej, jest obowiązany sporządzić to pismo w formie dokumentu elektronicznego i opatrzyć podpisem elektronicznym (trzema podpisami członków składu orzekającego). Pismo utrwalone w postaci papierowej i opatrzone podpisem własnoręcznym, a właściwie trzema podpisami członków składu orzekającego, jak miało to miejsce w niniejszej sprawie, może być doręczane (z zachowaniem warunków określonych w art. 39 § 2 i § 3): przesyłką rejestrowaną, o której mowa w art. 3 pkt 23 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe albo przez swoich pracowników lub przez inne upoważnione osoby lub organy. Jeżeli organ podatkowy wyda orzeczenie w formie tradycyjnej, tzn. w wersji papierowej, podpisując je odręcznie, a następnie zeskanuje je do pliku .pdf i wyśle pełnomocnikowi plik .pdf za pomocą środków komunikacji elektronicznej (jak miało to miejsce w niniejszym przypadku), doręczenie takie jest bezskuteczne, gdyż nie spełnia wymogów art. 39 k.p.a. Taki dokument nie ma formy dokumentu elektronicznego w rozumieniu art. 14 § 1a k.p.a. (skan dokumentu papierowego nie jest dokumentem elektronicznym, ponieważ posiada pierwowzór w postaci nieelektronicznej i pierwotnie nie był w tej postaci zapisany), a ponadto nie jest opatrzony podpisem elektronicznym, a tym samym nie można go w ogóle uznać go za podpisany. Zasada oficjalności doręczeń ma zastosowanie w przypadku każdego doręczanego pełnomocnikowi pisma sporządzonego w postępowaniu administracyjnym, a więc także postanowień. Niezgodne z przepisami Kodeksu postepowania administracyjnego doręczenie pisma należy uznać za naruszenie zasady oficjalności doręczeń pism (które powinny być doręczone urzędu), co oznacza, że w okolicznościach niniejszej sprawy mamy do czynienia z naruszeniem art. 39 k.p.a. 7.3. Zgodnie z brzmieniem art. 110 § 1 k.p.a. organ administracji publicznej, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia lub ogłoszenia, o ile kodeks nie stanowi inaczej. Na mocy odesłania zawartego w art. 126 k.p.a. przepis ten stosuje się odpowiednio do postanowień. Szereg skutków materialnoprawnych i procesowych powstaje z momentem doręczenia aktu, a nie z jego wydaniem. Materialnoprawnym następstwem doręczenia jest powstanie pomiędzy organem a stroną stosunku materialnoprawnego. Wśród skutków procesowych jest związanie organu wydaną decyzją lub postanowieniem. Z zasady tej wynika, że organ nie może dokonać zmiany treści tego aktu. Z chwilą doręczenia aktu wchodzi on do obrotu prawnego. Doręczenie otwiera termin do wniesienia odwołania od decyzji (art. 129 § 2 k.p.a.), zażalenia na postanowienie (art. 141 § 2 k.p.a.) oraz skargi do sądu administracyjnego (art. 53 § 1 p.p.s.a.). Stąd też niezwykle istotne znaczenie ma czynność doręczenia decyzji lub postanowień. Czynność doręczenia musi zostać dokonana prawidłowo i organ musi dysponować z dokonania tej czynności odpowiednim potwierdzeniem. Sąd podziela stanowisko NSA zawarte w uchwale z dnia 7 marca 2022r., I FPS 4/21, który stwierdził, że "przepisy postępowania pełnią funkcję gwarancyjną przede wszystkim w stosunku do strony postępowania. Dotyczy to unormowań nakładających określone obowiązki na organ administracji publicznej prowadzący postępowanie. Owa funkcja gwarancyjna jest szczególnie widoczna w zakresie przepisów regulujących doręczenia (zob. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 marca 2019r., sygn. akt I FPS 3/18, ONSAiWSA 2019, Nr 4, poz. 55). Te normy prawne nakładają na organ podatkowy obowiązek dokonywania doręczeń pism w określonej formie i w określonym trybie. Ma to stanowić gwarancję, że strona postępowania będzie powiadomiona o wszystkich istotnych czynnościach toczącego się postępowania, w konsekwencji czego będzie mogła chronić swoje prawa. W ten sposób realizowane są dyrektywy zasady czynnego udziału stron w postępowaniu." Brak doręczenia w sposób zgodny z przepisami i potwierdzony zgodnie z wymogami formalnymi powoduje konieczność przyjęcia, że decyzja czy też postanowienie niedoręczone są aktami nieistniejącymi. Wynika to z tego, że decyzja czy postanowienie rozpoczyna swój byt prawny dopiero z chwilą doręczenia. Nie ma przy tym znaczenia, że strona powzięła wiedzę na temat wydania takiego aktu, a nawet zapoznała się z nim, jeżeli nie nastąpiło to w drodze oficjalnego doręczenia. Brak prawidłowego doręczenia nawet w sytuacji, gdy strona złożyła środek odwoławczy od decyzji czy też postanowienia nie może być uznane za pomijalne uchybienie z uwagi na to, że ocena skuteczności doręczenia uzależniona byłaby od aktywności procesowej strony. Trzeba też uwzględnić, że w wielu wypadkach środek zaskarżenia składany jest celowo. Stronie bowiem zależy na usunięciu stanu niepewności wynikającego z braku wprowadzenia do obrotu prawnego aktu wadliwie doręczonego. Dąży ona zatem do uzyskania wypowiedzi procesowej organu odwoławczego lub sądu administracyjnego, w której zostanie potwierdzona bezskuteczność doręczenia. W konsekwencji stwierdzić należy, że zaskarżone postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Tarnowie z dnia 19 kwietnia 2022r. nr SKO.EA/418/7/2022 w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym nie zostało prawidłowo doręczono, a zatem nie weszło do obrotu. 7.4. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. postanowił skargę na powyższe postanowienie odrzucić, o czym orzeczono w pkt I sentencji. O zwrocie uiszczonego wpisu, w wysokości 100,00 zł, Sąd orzekł na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a. w pkt II sentencji.