I FSK 132/12

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Wasilewska (sprawozdawca), Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 sierpnia 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 2580/10 w sprawie ze skargi J. L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 30 sierpnia 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz J. L. kwotę 320 (słownie: trzysta dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Wyrokiem z dnia 24 sierpnia 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 2580/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę J. L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 30 sierpnia 2010 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Stan sprawy przedstawiony przez Sąd I instancji: Decyzjami z dnia 12 maja 2010 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. określił dla J. L. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2006 r. do stycznia 2007 r. Decyzje te zostały odebrane przez pełnomocnika skarżącego – adwokata A.T. w dniu 2 czerwca 2010 r. w Urzędzie Pocztowym. Jednakże Dyrektor Izby Skarbowej w K. przyjął, że z uwagi na pierwszą datę awizowania przesyłki wskazaną przez Urząd Poczty, tj. 17 maja 2010 r. , powinna ona zostać odebrana przez adresata najpóźniej w dniu 31 maja 2010 r. To zaś oznaczało, że termin do wniesienia odwołań upływał 14 czerwca 2010 r. Wobec faktu wniesienia odwołania dopiero w dniu 16 czerwca 2010 r., postanowieniem z dnia 30 lipca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, a postanowieniem z dnia 30 sierpnia 2010 r. organ odwoławczy odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołań od ww. decyzji organu pierwszej instancji, stwierdzając brak uprawdopodobnienia , że uchybienie terminowi nie było zawinione. Pismem z dnia 13 października 2010 r. pełnomocnik J. L. wniósł skargę na postanowienie z dnia 30 sierpnia 2010 r. odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 12 maja 2010 r., zarzucając: 1. naruszenie art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. t.j. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej "O.p.", poprzez wydanie decyzji z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, poprzez m.in. brak dostatecznego wyjaśnienia okoliczności mających istotny wpływ na wydanie rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie; 2. naruszenie zasady wyrażonej w art. 122 O.p., w szczególności na skutek niepodjęcia działań w zakresie wyjaśnienia przyczyn uchybienia terminowi wniesienia odwołania; 3. naruszenie art. 187 § 1 O.p., przez oparcie rozstrzygnięcia na niekompletnym materiale dowodowym jak również poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego zgromadzonego w przedmiotowej sprawie; 4. naruszenie art. 191 O.p., przez dokonanie dowolnych, nie znajdujących oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym ustaleń w zakresie oceny działania skarżącego; 5. naruszenie art. 162 O.p., przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na zawężeniu pojęcia winy do przesłanek nie ujętych wprost w cytowanym przepisie i to bez pozyskania pełnej wiedzy w przedmiocie przyczyn uchybienia terminowi. Zdaniem strony uchybienie terminowi spowodowane zostało z winy Poczty Polskiej, a nie z winy pełnomocnika. Zdaniem, strony ostatecznie termin został zachowany tyle, że podstawą do obliczenia terminu była błędna informacja Poczty. Podobnie fakt niezachowania koperty nie może być uznany za obciążający pełnomocnika ponieważ takiego obowiązku nie przewidują żadne przepisy prawa, a okoliczności awizacji mogą być ustalone w inny sposób - w tym poprzez wnioskowane przez pełnomocnika czynności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko, uznając, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem, a złożona skarga nie zawiera zarzutów, które podważałyby jego prawidłowość. Rozważania Sądu I instancji: Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się wskazanych w skardze uchybień w treści zaskarżonego postanowienia. W ocenie Sądu organ odwoławczy w sposób rzetelny i szczegółowy dokonał analizy przyczyny niedochowania terminu do złożenia odwołań od decyzji organu pierwszej instancji. Ustalenia organu odwoławczego opierają się na wyjaśnieniach Urzędu Poczty, a ocena przesłanek z art. 162 O.p. nie jest dowolna. Sąd zaznaczył, że poza sporem jest kwestia odbioru przez pełnomocnika skarżącego przesyłki poleconej zawierającej decyzje organu pierwszej instancji w dniu 2 czerwca 2010 r., jak również fakt złożenia odwołania od tych decyzji w dniu 16 czerwca 2010 r. Sąd wskazał jednocześnie, że przesyłka zawierająca owe decyzje została przedstawiona do odbioru adresatowi w dniu 17 maja 2010 r. i od tej daty organ odwoławczy liczył ustawowy 14-dniowy termin do jej odbioru, który upływał z dniem 31 maja 2010 r. Z kolei termin 14- dniowy liczony od tego dnia do złożenia odwołania od decyzji wymiarowych organu pierwszej instancji upłynął z dniem 14 czerwca 2010 r. Sąd podniósł również, że pełnomocnik skarżącego, będący adwokatem, w dniu 20 maja 2010 r. odebrał od listonosza zawiadomienie o próbie doręczenia spornej przesyłki z Urzędu Skarbowego, przy czym w tym dniu jednocześnie odebrał osobiście dwie inne przesyłki polecone. W dniach od 17 maja 2010 r. do 2 czerwca 2010 r. pełnomocnik skarżącego osobiście odebrał 42 przesyłki. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie doręczenie przesyłki przez Pocztę było w tym sensie nieprawidłowe, że nastąpiło po upływie terminu do jej doręczenia. Jednakże niedopuszczalna jest sytuacja polegająca na częściowym odbiorze korespondencji przez jej adresata przy jednoczesnym odbiorze zawiadomienia o pozostawieniu jednej przesyłki poleconej w tym przypadku pochodzącej od organu podatkowego w urzędzie poczty przez 14 dni. Przepisy zarówno Prawa Pocztowego jak i Ordynacji Podatkowej w sposób rygorystyczny stanowią o skutkach odmowy przyjęcia korespondencji. Odbiór przesyłki poleconej przez adresata nie jest elementem umowy z pocztą ani wyborem adresata co do ustalenia terminu tego odbioru w sposób odbiegający od ustawowych regulacji. Operatora publicznego łączy bowiem umowa z nadawcą przesyłki i wynikający z niej obowiązek doręczenia w sposób przewidziany prawem. Jeżeli adresat jest obecny, wówczas powinien odebrać wszystkie przesyłki, a nie jedynie wybraną przez siebie część korespondencji. Zdaniem Sądu I instancji, w takim przypadku awizowanie części korespondencji jest niedopuszczalne jako sprzeczne z powołanymi przepisami. Doręczenie zastępcze przez awizowanie jednej tylko przesyłki nie powinno mieć zatem miejsca. W ocenie Sądu pełnomocnik skarżącego nie wykazał braku winy przy wybiórczym w dniu 20 maja 2010 r. odbiorze korespondencji, ani też tego faktu nie zakwestionował. Skarga kasacyjna Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, zarzucił powyższemu wyrokowi: I. Na podstawie art. 174 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270), zwanej dalej "P.p.s.a.", naruszenie prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 174 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 162 O.p. oraz art. 21 ust. 1 i 2 i art. 46 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe (Dz.U. z 2008 r., nr 18, poz. 1159), a także art. 150 i 153 O.p., poprzez ich błędną wykładnię, względnie niewłaściwe zastosowanie, przez przyjęcie zawężonego katalogu przesłanek skutkujących przywróceniem terminu, nieujętego w cyt. przepisie, a także poprzez nieuwzględnienie zasad doręczania korespondencji rejestrowanej w świetle okoliczności przedmiotowej sprawy, w szczególności poprzez nieuzasadnione nadanie znaczenia zakwestionowanemu zachowaniu polegającemu na nieodbieraniu korespondencji w pierwszym możliwym terminie; II. Na podstawie art. 174 § 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy przez: 1. naruszenie art. 174 § 2 P.p.s.a w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a., przez dokonanie ustaleń sprzecznych z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego, poprzez przyjęcie, że – pełnomocnik skarżącego nie wykazał, że nie ponosi winy za niedochowanie terminu, podczas gdy odmienne okoliczności wynikają z materiału dowodowego; – pełnomocnik skarżącego nie zaprzeczył jakoby odmówił odebrania spornej korespondencji, podczas gdy pełnomocnik wyraźnie zaprzeczył takim twierdzeniom już w treści wniesionej skargi, a pozostały materiał dowodowy nie dawał podstaw do wyciągnięcia odmiennych wniosków; – zachowanie placówki Poczty Polskiej, niewłaściwe i sprzeczne z obowiązującymi przepisami, nie skutkuje automatycznym uwolnieniem pełnomocnika od skutków nienależytego obliczenia terminu do wniesienia odwołania, podczas gdy właśnie to zachowanie wywołało błędne przekonanie pełnomocnika o prawidłowości podejmowanych działań i to w sytuacji gdy pełnomocnik działał w granicach prawem przewidzianych; 2. naruszenie art. 174 § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez sporządzenie uzasadnienia wyroku bez podania podstawy faktycznej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia, co jest o tyle istotne, że Sąd podzielił wywody organów skarbowych i Poczty Polskiej bez ich oceny i należytej weryfikacji, co jest tym bardziej rażące jeżeli zważy się na zawinienie innych osób niż pełnomocnik czy argumentację niepopartą jakimikolwiek dowodami innymi niż domniemania czy oświadczenia, co dotyczy zwłaszcza wywodów w zakresie rzekomego telefonicznego żądania pozostawienia przesyłki do powtórnej awizacji, w sytuacji gdy pełnomocnik odbierał inne przesyłki osobiście i nie miał powodów aby w tym samym dniu telefonicznie zwracać się z taką prośbą; 3. naruszenie art. 174 § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ P.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez niewzięcie pod uwagę całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i ustalenie stanu faktycznego oderwanego od materialnych dowodów, bez rozważenia roli poszczególnych osób, ich interesów, motywów przedstawiania określonej argumentacji i spójności składanych wyjaśnień; 4. naruszenie art. 174 § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ P.p.s.a. w zw. z cyt. wyżej art. Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi pomimo naruszenia przez organy podatkowe prawa materialnego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 5. naruszenie art. 174 § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ P.p.s.a. w zw. cyt. wyżej art. ustawy Ordynacja Podatkowa poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, polegającego na: – naruszeniu art. 121 O.p., poprzez wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa, w szczególności z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; – naruszeniu art. 199a O.p., w szczególności § 3, poprzez zaniechanie jego zastosowania w przedmiotowej sprawie, pomimo spełnienia przesłanek cyt. przepisu, – naruszeniu zasady wyrażonej w art. 122 O.p., stosownie do której w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w szczególności na skutek niepodjęcia takich działań, zwłaszcza w zakresie ustalenia faktycznych okoliczności odbioru spornej przesyłki; – naruszeniu art. 187 § 1 O.p., poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niekompletnym materiale dowodowym, w szczególności na skutek zaniechania dokładnego ustalenia sytuacji, w której następował odbiór przesyłki poleconej; – naruszeniu art. 191 O.p., poprzez dokonanie dowolnych, nie znajdujących oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, ustaleń; – naruszeniu art. 210 § 4 O.p., poprzez sporządzenie uzasadnienia w sposób nieodpowiadający ww. wymogom, w szczególności w sposób niepozwalający na ustalenie na jakich dowodach organ oparł skarżoną decyzję i dlaczego nie dał wiary poszczególnym dowodom przedstawionym przez skarżącego. W oparciu o te zarzuty wniesiono o uchylenie skarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, względnie zmianę skarżonego wyroku w całości i uwzględnienie wniosku i przyjęcie odwołania do rozpoznania, a ponadto zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów procesu wg norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego za postępowanie przed Sądem I i II instancji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Kluczowym zagadnieniem w przedmiotowej sprawie jest to, czy zostały spełnione przesłanki, o których mowa w art. 162 § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. W związku z tym należy zbadać, czy w sprawie zostało uprawdopodobnione, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy strony. W pierwszej kolejności wyjaśnienia wymaga, czy słuszne jest stanowisko autora skargi kasacyjnej co do rozłożenia ciężaru dowodu w postępowaniu o przywrócenie terminu do dokonania danej czynności procesowej. Z treści art. 162 § 1 O.p. wynika jednoznacznie, że uprawdopodobnienie braku winy należy do wnioskodawcy i nie można z treści tej normy wywodzić, że organ powinien wykazać, że doszło do zawinienia bądź jego braku. To strona powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda, na którą się powołuje, była od niej niezależna i uniemożliwiła jej działanie nawet przy dołożeniu największego wysiłku możliwego w danych okolicznościach (por. np. wyrok NSA z 17 czerwca 2010 r., I FSK 356/09, wyrok NSA z 13 czerwca 2002 r., V SA 2320/01). W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, iż o braku winy zainteresowanego podmiotu w zachowaniu terminu można mówić jedynie wówczas, gdy zainteresowany podmiot działa z najwyższa starannością, jednakże dopełnienie czynności stało się niemożliwe z powodu trudnej do przezwyciężenia przeszkody, niezależnej od osoby zainteresowanej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2006 r., II OSK 1397/08). Dopuszczenie się przez osobę zainteresowaną nawet najmniejszego niedbalstwa wyklucza możliwość przywrócenia terminu (postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 października 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 560/00). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżony wyrok oddalający skargę na postanowienie, którym odmówiono skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania narusza przepis art. 162 § 1 o.p. w zakresie uznania, że pełnomocnik skarżącego nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania. Sąd I instancji błędnie ocenił, że w stanie faktycznym zaistniałym w niniejszej sprawie winą za wadliwe doręczenie przesyłki przez Pocztę Polską należy obciążyć pełnomocnika skarżącego. Doręczenie korespondencji naruszało przepis art. 150 § 1 pkt 1 o.p. oraz stosownych przepisów prawo pocztowe. Zgodnie z treścią art. 150. § 1 o.p. W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1) poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę; 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. § 1a. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. § 2. Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Przepis powołany wyżej nie przewiduje zatem ani telefonicznych ustaleń co do kolejnego doręczenia przesyłki, ani ponownego naliczania pierwszego awizo, jak również przechowywania korespondencji przez okres dłuższy niż 14 dni licząc od pierwszego zawiadomienia. Te okoliczności wynikające z pisma Poczty Polskiej z dnia 22 września 2010 r. miały miejsce w zaistniałym w sprawie stanie faktycznym. Dokonując oceny dowodu w postaci wyjaśniającego pisma operatora złożonego do akt sprawy na wniosek organu podatkowego zarówno ten organ jak również sąd I instancji wyciągnęły z jego treści błędne wnioski. Błędem jest również obciążanie winą za niezgodne z przepisami prawa postepowanie Poczty Polskiej odbiorcy przesyłki. W sytuacji, jak próbowano w sprawie dowieść odmowy przyjęcia pisma zastosowanie ma art. 153 o.p. Zgodnie z jego treścią jeżeli adresat odmawia przyjęcia pisma przesłanego mu w sposób określony w art. 144 o.p., pismo zwraca się nadawcy z adnotacją o odmowie jego przyjęcia i datą odmowy a pismo wraz z adnotacją włącza się do akt sprawy (§ 1 ) skutkiem czego uznaje się, że pismo doręczone zostało w dniu odmowy jego przyjęcia przez adresata (§ 2). Pełnomocnik skarżącego odebrał przesyłkę w dniu 2 czerwca 2010 r. zatem obliczając termin do wniesienia odwołania właśnie dzień odbioru wziął pod uwagę. Jeżeli natomiast działał w błędzie w związku z nieprawidłowościami których dopuścił się doręczyciel, przy czym brak jest podstaw do uznania, że strona przyczyniła się do powstania tych nieprawidłowości, prawidłowo złożył wniosek w myśl art. 162 § 1 o.p. W związku z powyższym stwierdzić należy zasadność zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. i w zw. z art. 162 § 1 o.p. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a.