I SA/Gd 1110/22

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Irena Wesołowska, , , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 20 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi A. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 1 sierpnia 2022 r. nr 2201-IEE.711.91.138.2022.5.AW w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę. UZASADNIENIE Zaskarżonym do sądu postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor IAS, organ odwoławczy), po rozpoznaniu zażalenia A. S. (dalej: zobowiązany, skarżący) na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Chojnicach (dalej: Naczelnik US) z dnia 20 maja 2022 r., którym organ ten odmówił umorzenia postępowania na podstawie 21 tytułów wykonawczych, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu Dyrektor IAS wskazał, że Naczelnik US prowadził wobec zobowiązanego postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z 15 listopada 2011 r. nr SM6/1354/11 - obejmującego zobowiązania za I, II, III kwartał 2006r. Postanowieniem z dnia 21 października 2011 r. nadano rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika US PP/4400-000/0611 z 16 września 2011 r. (stanowiącej podstawę jego wydania). Następnie, w związku z wystawieniem przez Naczelnika US tytułów wykonawczych z dnia: • 19 kwietnia 2012 r. o nr: SM6/388/12, SM6/393/12, SM6/394/12, SM6/395/12, SM6/396/12, SM6/410/12, SM6/411/12; • 20 kwietnia 2012 r. o nr: SM6/412/12, SM6/413/12 r., SM6/414/12, SM6/415/12, SM6/416/12, SM6/417/12, SM6/418/12, SM6/419/12, SM6/420/12, SM6/421/12; • 5 lutego 2013 r. nr SM 1/75/13; doszło do przekształcenia, m.in. zajęcia zabezpieczającego w [bank] S.A. oddział w C. z 27 kwietnia 2011 r. EA/723-005/11 w zajęcie egzekucyjne. W toku trwającego postępowania Naczelnik US dokonał: • zajęcia rachunku bankowego w [BANK2] oddział w C., zawiadomieniem z 18 listopada 2011 r., zawiadomienie to Bank odebrał 25 listopada 2011 r.; • zajęcia rachunku bankowego w [BANK2] oddział w C., zawiadomieniem z 5 grudnia 2011 r., zawiadomienie to Bank odebrał 8 grudnia 2011 r.; • zajęcia rachunku bankowego w [bank] w C., zawiadomieniem z 15 maja 2012 r., zawiadomienie to Bank odebrał 23 maja 2012 r.; • zajęcia rachunku bankowego w Bank3, zawiadomieniem z 22 stycznia 2014 r., zawiadomienie to Bank odebrał 28 stycznia 2014 r.; • zajęcia innej wierzytelności w Urzędzie Skarbowym w Chojnicach zawiadomieniem z 4 marca 2014 r., zawiadomienie to odebrał zobowiązany 6 marca 2014 r.; • zajęcia ruchomości dokonane protokołem z 26 kwietnia 2011 r., które przekształciło się w zajęcie egzekucyjne 10 maja 2012 r.; • zajęcia nieruchomości w R. zawiadomieniem z 12 kwietnia 2017 r., sąd wieczystoksięgowy dokonał wpisu 13 kwietnia 2022 r.; • zajęcia nieruchomości w S., zawiadomieniem z 20 kwietnia 2017 r., sąd wieczystoksięgowy dokonał wpisu wzmianki o wszczęciu egzekucji 20 kwietnia 2017 r.; • zajęcia nieruchomości w C. z 15 listopada 2021 r., sąd wieczystoksięgowy dokonał wpisu wzmianki o wszczęciu egzekucji 15 listopada 2021 r. Ponadto Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie dokonał zajęcia nieruchomości w S., zawiadomieniem z 25 czerwca 2018 r., sąd wieczystoksięgowy dokonał wpisu wzmianki o wszczęciu egzekucji wpisu 25 czerwca 2018 r. We wniosku o umorzenie postępowania z 22 marca 2022 r., pełnomocnik zobowiązanego podniósł przesłankę z art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w brzmieniu obowiązującym do dnia 29 lipca 2020 r. (dalej u.p.e.a.) polegającą na braku wymagalności obowiązku z uwagi na jego przedawnienie. Pełnomocnik dowodzi, że w sprawie nie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia spowodowane zastosowaniem środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony (zgodnie z art. 70 § 4 O.p.), bowiem pierwsze zastosowane w postępowaniu środki (zajęcie nieruchomości w S. – na podstawie zawiadomienia z 20 kwietnia 2017 r. oraz zajęcie nieruchomości w R. na podstawie zawiadomienia z 20 kwietnia 2017 r.) zostały zastosowane po upływie terminu przedawniania. Dyrektor IAS nie zgadzając się z twierdzeniami strony podkreślił, że terminy związane z przedawnieniem zobowiązań podatkowych reguluje art. 70 O.p. Generalną zasadną jest, że zobowiązania podatkowe przedawniają się z upływem 5 lat, licząc od końca r. kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin ten może jednak ulec modyfikacji. Zgodnie z § 6 pkt 2 art. 70 O.p., bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Biegnie on dalej od dnia następnego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności (art. 70 § 7 pkt 2 O.p.). Dodatkowo, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny (art. 70 § 4 O.p.). Odnosząc się do poszczególnych tytułów wykonawczych Dyrektor IAS szczegółowo wskazał w jakiej dacie objęte tytułem wykonawczym zobowiązanie w podatku VAT uległoby przedawnieniu; wskazał szczegółowo daty, od których – na skutek zaistnienia określonych zdarzeń – bieg terminu przedawnienia został zawieszony, przerwany, jak również wskazał daty, od których termin przedawnienia zaczął biec na nowo. W konsekwencji, w opinii organu odwoławczego, w rozpoznawanej sprawie zarzut braku wymagalności obowiązku, z uwagi na jego przedawnienie, należało uznać za niezasadny. Odnosząc się do wskazanego we wniosku o umorzenie postępowania z 22 marca 2022 r. dodatkowo na art. 59 § 1 pkt 3 oraz pkt 7 u.p.e.a. organ odwoławczy wskazał, że niezgodności obowiązku z treścią wynikającą z decyzji organu egzekucyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisów prawa oraz niedopuszczalności egzekucji lub zastosowanego środka. Wbrew zarzutom niezgodności tytułu wykonawczego z dalszymi tytułami wykonawczymi oraz niedopuszczalność prowadzenia egzekucji w S. na ich podstawie, organ egzekucyjny, w opinii Dyrektora IAS, odniósł się do tych zarzutów wskazując, że dalsze tytuły wykonawcze zostały sporządzone zgodnie z przepisami prawa i możliwe było na ich podstawie prowadzenie egzekucji z nieruchomości. Za nieuzasadnione organ odwoławczy uznał również twierdzenia strony, że środek w postaci zajęcia nieruchomości został zastosowany bezprawnie. Strona wskazała, że stan prawny mający zastosowanie do postępowania egzekucyjnego wszczętego 10 maja 2012 r. (a mianowicie przepisy u.p.e.a.) nie przewidywał w ogóle możliwości wystawienia dalszych tytułów wykonawczych, a tym bardziej wszczynania na ich podstawie egzekucji, na co jej zdaniem wskazuje przepis art. 123 ustawy z 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych. Dyrektor IAS zauważa, że ustawa z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1289), która weszła w życie w dniu 21 listopada 2013 r. zmieniła przepisy u.p.e.a. (dalej u.w.p.). Na mocy art. 111 pkt 13 u.w.p. został dodany przepis art. 26c dotyczący możliwości wystawienia dalszego tytułu wykonawczego. Zgodnie z przepisami przejściowymi zawartymi w art. 123 ust. 1 u.w.p. do postępowań egzekucyjnych w administracji wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy, mają zastosowanie przepisy dotychczasowe, z zastrzeżeniem ust. 2-6. W ust. 4 art. 123 wskazano, że do wszczęcia i prowadzenia egzekucji z nieruchomości stosuje się przepisy działu II rozdziału 7 ustawy zmienianej w art. 111, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. W rozpatrywanej sprawie zajęcie nieruchomości w S. przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie nastąpiło wezwaniem z 25 czerwca 2021 r., zatem, w opinii organu odwoławczego, w egzekucji z nieruchomości położonej w S. mają niewątpliwie zastosowanie przepisy u.p.e.a. w nowym brzmieniu - dającym możliwość wystawienia dalszego tytułu wykonawczego. Odnosząc się do kwestii samej poprawności przekształcenia się zajęcia zabezpieczającego w egzekucyjne organ odwoławczy zauważa, że podniesione przez zobowiązanego argumenty dotyczą kwestii samego zabezpieczenia i jako takie nie podlegają badaniu w postępowaniu umorzeniowym, które dotyczy postępowania egzekucyjnego, dlatego Naczelnik US nie odniósł się do nich. Zobowiązany miał możliwość podnoszenia tych zarzutów na wcześniejszym etapie postępowania. Odnosząc się do zarzutu, że Naczelnik US występując w charakterze wierzyciela nie był uprawniony do wydania postanowienia w kwestii umorzenia postępowania egzekucyjnego, bowiem stosownie do art. 59 § 4 u.p.e.a. właściwym jest organ egzekucyjny tj. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie, Dyrektor IAS stwierdził, że argumentacja ta jest błędna. Naczelnik US jest wierzycielem i jednocześnie organem egzekucyjnym prowadzącym całość egzekucji tj. z należności pieniężnych z praw majątkowych, ruchomości (na podstawie art. 22 § 2 u.p.e.a.). Z uwagi na położenie należącej do zobowiązanego nieruchomości w S., właściwym do prowadzenia egzekucji z nieruchomości (ale w ramach prowadzonego przez Naczelnika US) postępowania egzekucyjnego – na podstawie dalszych tytułów wykonawczych- jest Drugi Urząd Skarbowy w Koszalinie (zgodnie z art. 22 § 1 u.p.e.a). Naczelnik Urzędu Skarbowego w Koszalinie nie mógł rozpatrywać wniosku zobowiązanego o umorzenie postępowania egzekucyjnego nie jest bowiem właściwy do prowadzenia całej egzekucji i nie ma wiedzy na temat całości sprawy i jej ewentualnego przedawnienia. Pogląd na całość prowadzonego postępowania ma tylko Naczelnik US. Odnosząc się do kwestii doręczenia postanowienia pełnomocnikowi zobowiązanemu z naruszeniem przepisów K.p.a. tj art. 39 i 391 - zgodnie z którymi jego doręczenie powinno nastąpić na adres pełnomocnika do doręczeń znanego organowi z dotychczasowego postępowania egzekucyjnego, a nie za pośrednictwem wyznaczonego operatora pocztowego, organ odwoławczy wskazał, że wniosek z 22 marca 2022 r. w przedmiocie umorzenia postępowania pełnomocnik złożył listownie, stąd organ egzekucyjny przyjął, że i w tej formie powinna nastąpić odpowiedź. Jakkolwiek art. 39 K.p.a. daje pierwszeństwo w doręczeniu pism za pomocą środków elektronicznych to, zdaniem Dyrektora IAS, skoro postanowienie znalazło się w posiadaniu pełnomocnika, chociaż nie nastąpiło to zgodnie z przepisami regulującymi kwestię doręczeń, należy przyjąć, że weszło ono do obrotu prawnego i wiąże organ, który ją wydał. Ponadto zobowiązany miał możliwość i z skorzystał z jego zaskarżenia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie, skarżący wnosząc o jego uchylenie oraz uchylenie postanowienia poprzedzającego, zarzucił organom naruszenie przepisów prawa, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. . 1. przepisu art. 22 § 1 i art. 18 u.p.e.a. w związku z art. 6 i art. 19 k.p.a. poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu egzekucyjnego przez organ nieuprawniony - nie będący organem właściwym w niniejszej sprawie, 2. przepisu art. 65 § 1 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak zawiadomienia zobowiązanego o przekazaniu wniosku o umorzenie postępowania "właściwemu" organowi, 3. przepisu 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 126 k.p.a. i w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego, 4. przepisu art. 123 ust. 4 u.w.p. poprzez uznanie, że stanowił on podstawę do wystawienia dalszych tytułów wykonawczych w niniejszym postępowaniu egzekucyjnym. W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdza, że zaskarżonym postanowieniem organ nadzoru utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego odmawiającego umorzenia w części postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów egzekucyjnych wymienionych w sentencji tego postanowienia, a mianowicie w części dotyczącej egzekucji z nieruchomości w S., prowadzonej przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie wszczął i prowadzi egzekucję z nieruchomości położonej w obrębie ewidencyjnym [...] w miejscowości S., dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...]. Wniosek w sprawie prowadzenia tej egzekucji, na podstawie art. 22 § 1 u.p.e.a., a więc do organu egzekucyjnego wyłącznie właściwego miejscowo złożył Naczelnik US, który nie był właściwy terytorialnie jako organ egzekucyjny do prowadzenia postępowania egzekucyjnego odnośnie tej nieruchomości. Zatem mimo tego, że postępowanie egzekucyjne względem skarżącego została wszczęte przez Naczelnika US, to w zakresie części tego postępowania odnoszącego się do egzekucji z ww. nieruchomości jedynym organem egzekucyjnym, zgodnie ze swoją ustawową właściwością miejscową był i jest, w opinii skarżącego, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie, a Naczelnik US był i pozostaje w tej części jedynie wierzycielem. Skarżący powołując treść art. 59 § u.p.e.a., art. 6 k.p.a., art. 18 u.p.e.a. oraz art. 19 k.p.a. stwierdza, że Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie, wbrew ww. przepisom przekazał pismem z dnia 19 maja 2022 r., skierowany do niego wniosek skarżącego z dnia 22 marca 2022 r. do Naczelnika US "do załatwienia zgodnie z właściwością," Przy okazji tego przekazania "zgodnie z właściwością", zdaniem skarżącego, został naruszony jeszcze przepis art. 65 § 1 k.p.a. mający zastosowanie na podstawie art. 18 u.p.e.a. ponieważ, wbrew temu przepisowi, skarżący (zobowiązany) nie został równocześnie powiadomiony o tym przekazaniu. Ponadto naruszony został też przepis art. 17 § 1 u.p.e.a., gdyż takie przekazanie powinno nastąpić na podstawie postanowienia. Zdaniem skarżącego ze strony Naczelnika US i organu II instancji przepis art. 19 k.p.a. został naruszony przez orzekanie w sprawie, w której te organy nie były właściwe. W kwestii przestrzegania właściwości rzeczowej i miejscowej w związku z umorzeniem postępowania egzekucyjnego w administracji skarżący przywołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 28 listopada 2019 r. Sygn. akt I SA/Ke 296/19. Nadto skarżone postanowienie, wbrew przepisom 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 126 k.p.a. i w związku z art.18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie zawiera, w opinii skarżącego, należytego uzasadnienia w części dotyczącej dat, które wg. tego postanowienia oznaczają granice końcowe okresu zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązań objętych tytułami wykonawczymi, spowodowanego toczącymi się postępowaniami sądowoadministracyjnymi. W szczególności zaskarżone orzeczenie nie wskazuje w jakiej dacie nastąpiło doręczenie organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności, który ta fakt zgodnie z przepisem art. 70 § 7 pkt 2 O.p. oznacza koniec okresu zawieszenia postępowania podatkowego spowodowanego wniesieniem skargi do sądu administracyjnego. Fakt ten znany jest z urzędu wyłącznie organowi podatkowemu, który jest zarazem organem egzekucyjnym w niniejszej sprawie. Ten brak uzasadnienia faktycznego powoduje nie tylko brak możliwości odniesienia się przez skarżącego do uzasadnienia zaskarżonego postanowienia w tej części, co jest istotne w związku z zarzutem przedawnienia zobowiązań objętych tytułami wykonawczymi, ale również może powodować brak możliwości jego należytej kontroli przez Sąd. Ten sam zarzut, w opinii skarżącego, dotyczy braku należytego uzasadnienia co do podniesionego przez skarżącego zarzutu, że nie doszło do przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne. We wniosku z dnia 22 marca 2022 r. skarżący wskazywał w oparciu o materiał dowodowy, powołując się na obowiązujące przepisy i orzecznictwo, że wydane przez Naczelnika US zarządzenie zabezpieczenia nie mogło się przekształcić w zajęcie egzekucyjne i tym samym nie mogło prowadzić do przerwania biegu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych tytułami wykonawczymi w niniejszej sprawie. Zaskarżone orzeczenie nie odniosło się merytorycznie do tego zarzutu, a tym samym nie zawiera należytej argumentacji faktycznej i prawnej istotnej dla rozstrzygnięcia, czy kwestia ta ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia istnienia przesłanki dla umorzenia postępowania egzekucyjnego. Skarżący wskazał na brak należytego uzasadnienia w kwestii zdarzeń mających, zdaniem zaskarżonego postanowienia, powodować przerwy w biegu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych tytułami wykonawczymi. Zaskarżone postanowienie przytacza zastosowane, mniej więcej w tym samym czasie na podstawie tych samych tytułów wykonawczych, środki egzekucyjne dotyczące zajęcia różnych nieruchomości (R., M. S.). Przeczy to zasadzie: jeden tytuł wykonawczy - jedna egzekucja na jego podstawie. Skarżący wreszcie, za całkowite nietrafne uznaje stwierdzenie uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, iż egzekucja z ww. nieruchomości mogła być prowadzona na podstawie dalszych tytułów wykonawczych, ponieważ zgodnie z przepisem art. 123 ust. 4 u.w.p. do wszczęcia i prowadzenia egzekucji z nieruchomości stosuje się przepisy działu II rozdziału 7 ustawy zmienianej w art. 111, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą. Skarżący podkreśla, że organ II instancji zdaje się nie zauważać, że przepisy działu II rozdziału 7 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji rozpoczynają się od art. 110, natomiast przepis wprowadzający instytucję dalszych tytułów wykonawczych zawarty został w art. 26c tej ustawy i zamieszczony w jej dziale I rozdziale 3. W związku z tym argumentacja zawarta we wniosku skarżącego z dnia 22 marca 2022 r. co do braku podstawy do wszczętej egzekucji z ww. nieruchomości przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie jest w pełni uzasadniona. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone do sądu postanowienie nie narusza przepisów prawa w stopniu skutkującym wyeliminowanie go z obrotu prawnego. We wniosku o umorzenie postępowania z 22 marca 2022 r., pełnomocnik Skarżącego podniósł przesłankę z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym do dnia 29 lipca 2020 r. polegającą na braku wymagalności obowiązku z uwagi na jego przedawnienie. W zaskarżonym postanowieniu organ, wbrew twierdzeniom skargi zastosował się do przepisów art. 107 § 3 K.p.a. w związku z art. 126 K.p.a. Zaskarżone postanowienie zostało przekonująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak, aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności istotne dla sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Organ, wbrew zarzutom skargi, nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez Skarżącego, nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych. Zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na ustalenie przedawnienia zobowiązań Skarżącego. Dyrektor IAS w zaskarżonym postanowieniu wskazał, że terminy związane z przedawnieniem zobowiązań podatkowych reguluje art. 70 O.p. Powołał poszczególne przepisy, które mają zastosowanie w sprawie. Wszelkie terminy, które mają wpływ na przedawnienie zobowiązania (w tym terminy wniesienia skarg do sądu oraz doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności) organ podał w dalszej części postanowienia przywołując przy tym konkretne zdarzenia. Na te zdarzenia powołał się również organ egzekucyjny, który w postanowieniu z 20 maja 2022 r. przedstawił szczegółową i chronologiczną tabelę. Na tej podstawie skarżący, który na każdym etapie postępowania ma możliwość wglądu do akt, mógł terminy te zweryfikować. Generalną zasadną jest, że zobowiązania podatkowe przedawniają się z upływem 5 lat, licząc od końca r. kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin ten może jednak ulec modyfikacji. Zgodnie z § 6 pkt 2 art. 70 O.p., bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Biegnie on dalej od dnia następnego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności (art. 70 § 7 pkt 2 O.p.). Dodatkowo, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny (art. 70 § 4 O.p.). Wprawdzie w zaskarżonym postanowieniu organ odwoławczy nie wskazał zdarzenia skutkującego zawieszenie postępowania tylko datę, od której zawieszenie nastąpiło, tym niemniej, w ocenie Sądu, z akt sprawy wynika w sposób nie budzący wątpliwości, że zobowiązania dotyczące tytułu wykonawczego nr: • SM 6/1354/11 z 15 listopada 2011 r., obejmującego zobowiązania w podatku VAT za I, II, III kwartał 2006 r., co do zasady, uległyby przedawnieniu 1 stycznia 2012 r., bieg terminu przedawnienia został jednak: 1. zawieszony: a. z dniem 26 kwietnia 2011 r. w związku doręczeniem zarządzenia zabezpieczenia nr EA/723-0005/11 z 20 kwietnia 2011 r., wraz ze sporządzeniem protokołu o stanie majątkowym i trwał do dnia przekształcenia postępiania zabezpieczającego w egzekucyjne tj. do 23 marca 2012 r. do odebrania przez Skarżącego decyzji Dyrektora IAS z 5 marca 2012 r. nr PT-2/4407-856/11/03, PT-2/4407-857 do 859/11/03, PT 2/4407-860 do 863/11/03, PT-2/4407-864 do 867/11/03 i PT-2/4407-868 do 871/11/03 utrzymujących w mocy decyzje Naczelnika US z 16 września nr PP/4400-0002/07/11- PP/4400-0002/10/11 określając wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartał 2007 rok, I, II, III, IV kwartał 2008 r. , I, II, III, IV kwartał 2009 r. oraz I, II, III, IV kwartał 2010 rok; b. w dniu 2 kwietnia 2012 r. na skutek wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania, a zaczął biec na nowo od dnia 26 lutego 2014 r. w związku z doręczeniem organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności; 2. przerwany w wskutek zastosowania środków egzekucyjnych - i zaczął biec na nowo od dnia następnego, tj. od dnia: a. 4 marca 2014 r., w związku z zajęciem innej wierzytelności u Naczelnika US z 4 marca 2014 r.; b. 25 czerwca 2018 r., w związku z zajęciem nieruchomości w S. z 25 czerwca 2018 r.; c. 15 listopada 2021 r., w związku z zajęciem nieruchomości w C. z 15 listopada 2021 r. • SM 6/388/12 z 19 kwietnia 2012 r. , obejmującego zobowiązania w podatku VAT za IV kwartał 2006 r., co do zasady, uległyby przedawnieniu 1 stycznia 2013 r., bieg terminu przedawnienia został jednak: 1. zawieszony: a. od dnia 23 kwietnia 2012 r. na wskutek wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania, a zaczął biec na nowo od dnia 16 lutego 2016 r. w związku z doręczeniem organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. 2. przerwany w wskutek zastosowania środków egzekucyjnych - i zaczął biec na nowo od dnia następnego, tj. od dnia: a. 12 kwietnia 2017 r., w związku z zajęciem nieruchomości w R. 12 kwietnia 2017 r.; b. 5 listopada 2021 r., w związku z zajęciem nieruchomości w C. z 15 listopada 2021 r. • SM 6/393/12 z 19 kwietnia 2012 r., obejmującego zobowiązanie w podatku VAT za I kwartał 2007 r., co do zasady, uległy by przedawnieniu 1 stycznia 2013 r., bieg terminu przedawnienia został jednak: 1. zawieszony od dnia 23 kwietnia 2012 r. na wskutek wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania, a zaczął biec na nowo od dnia 16 lutego 2016 r. w związku z doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. 2. przerwany wskutek zastosowania środków egzekucyjnych - i zaczął biec na nowo od dnia następnego, tj. od dnia: a. 12 kwietnia 2017 r., w związku z zajęciem nieruchomości w R. z 12 kwietnia 2017 r.; b. 15 listopada 2021 r., w związku z zajęciem nieruchomości w C. z 15 listopada 2021 r. • SM 6/394/12, SM6/395/12 z 19 kwietnia 2012 r., obejmujących zobowiązanie w podatku VAT za II i III kwartał 2007 r., co do zasady, uległyby przedawnieniu 1 stycznia 2013 r., bieg terminu przedawnienia został jednak: 1. zawieszony od dnia 23 kwietnia 2012 r. wskutek wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania, a zaczął biec na nowo od dnia 16 lutego 2016 r. 2. przerwany wskutek zastosowania środków egzekucyjnych - i zaczął biec na nowo od dnia następnego, tj. od: a. 12 kwietnia 2017 r., w związku z zajęciem nieruchomości w R. z 12 kwietnia 2017 r.; b. 15 listopada 2021 r., w związku z zajęciem nieruchomości w C. 15 listopada 2021 r.; • SM6/396/12 z 19 kwietnia 2012 r., SM 6/410/12, SM 6/411/12, SM 6/413/12 z 20 kwietnia 2012 r., obejmujących zobowiązanie w podatku VAT za: IV kwartał 2007 r. oraz I, II, III kwartał 2008 r., co do zasady, uległyby przedawnieniu 1 stycznia 2014 r., bieg terminu przedawnienia został jednak: 1. zawieszony od dnia 23 kwietnia 2012 r. wskutek wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania, a zaczął biec na nowo od dnia 17 czerwca 2015 r.; 2. przerwany wskutek zastosowania środków egzekucyjnych - i zaczął biec na nowo od dnia następnego, tj. od dnia: a. 12 kwietnia 2017 r., w związku z zajęciem nieruchomości w R. z 12 kwietnia 2017 r.; b. 15 listopada 2021 r., w związku z zajęciem nieruchomości w C. 15 listopada 2021 r.; • SM6/414/12, SM6/415/12, SM6/416/12, SM6/417/12 z 20 kwietnia 2012 r., obejmujących zobowiązanie za okres: IV kwartał 2008 r., I, II, III, kwartał 2009 r. co do zasady, uległyby przedawnieniu 1 stycznia 2015 r., bieg terminu przedawnienia został jednak: 1. zawieszony od dnia 23 kwietnia 2012 r. wskutek wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotycząca tego zobowiązania, a zaczął biec na nowo od dnia 18 czerwca 2015 r.; 2. przerwany wskutek zastosowania środków egzekucyjnych i zaczął biec na nowo od dnia następnego, tj. od: a. 12 kwietnia 2017 r., w związku z zajęciem nieruchomości w R. z 12 kwietnia 2017 r.; b. 15 listopada 2021 r., w związku z zajęciem nieruchomości w C. 15 listopada 2021 r.; • SM6/418/12, SM6/419/12, SM6/420/12 z 20 kwietnia 2012 r., obejmujących zobowiązanie za okres: IV kwartał 2009 r., I, II, III, kwartał 2010 r. co do zasady, uległyby przedawnieniu 1 stycznia 2016 r., bieg terminu przedawnienia został jednak: 1. zawieszony od dnia 23 kwietnia 2012 r. wskutek wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania, a zaczął biec na nowo od dnia 18 czerwca 2015 r.; 2. przerwany wskutek zastosowania środków egzekucyjnych - i zaczął biec na nowo od dnia następnego, tj. od: a. 12 kwietnia 2017 r., w związku z zajęciem nieruchomości w R. z 12 kwietnia 2018 r.; b. 15 listopada 2021 r., w związku z zajęciem nieruchomości w C. 15 listopada 2021 r.; • SM6/421/12 z 20 kwietnia 2012 r., obejmującego zobowiązanie za okres: IV kwartał 2010 r. co do zasady, uległyby przedawnieniu 1 stycznia 2017 r., bieg terminu przedawnienia został jednak: 1. zawieszony od dnia 23 kwietnia 2012 r. wskutek wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania, a zaczął biec na nowo od dnia 18 czerwca 2015 r.; 2. przerwany wskutek zastosowania środków egzekucyjnych i zaczął biec na nowo od dnia następnego, tj. od: a. 12 kwietnia 2017 r., w związku z zajęciem nieruchomości w R. z 12 kwietnia 2018 r.; b. 15 listopada 2021 r., w związku z zajęciem nieruchomości w C. 15 listopada 2021 r.; • SM 1/75/13 z 5 lutego 2013 r. obejmującego zobowiązanie za rok 2011 rok co do zasady, uległoby przedawnieniu 1 stycznia 2018 r., bieg terminu przedawnienia został jednak przerwany wskutek zastosowania środków egzekucyjnych i zaczął biec na nowo od dnia następnego, tj. od: a. 12 kwietnia 2017 r., w związku z zajęciem nieruchomości w R. z 12 kwietnia 2017 r.; b. 15 listopada 2021 r. , w związku z zajęciem nieruchomości w C. 15 listopada 2021 r. Stąd zarzut dotyczący nienależytego uzasadnienia w kwestii przedawnienia uznać należy za niezasadny. Pełnomocnik skarżącego wskazał, że stan prawny mający zastosowanie do postępowania egzekucyjnego wszczętego 10 maja 2012 r. (a mianowicie przepisy u.p.e.a.) nie przewidywał w ogóle możliwości wystawienia dalszych tytułów wykonawczych, a tym bardziej wszczynania na ich podstawie egzekucji, na co jego zdaniem wskazuje przepis art. 123 u.w.p. Uznając zarzut ten za niezasadny należy zauważyć, że ustawa z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1289), która weszła w życie w dniu 21 listopada 2013 r. zmieniła przepisy u.p.e.a. (dalej u.w.p.). Na mocy art. 111 pkt 13 u.w.p. został dodany przepis art. 26 c dotyczący możliwości wystawienia dalszego tytułu wykonawczego. Zgodnie z przepisami przejściowymi zawartymi w art. 123 ust. 1 u.w.p. do postępowań egzekucyjnych w administracji wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy, mają zastosowanie przepisy dotychczasowe, z zastrzeżeniem ust. 2-6. W ust. 4 art. 123 wskazano, że do wszczęcia i prowadzenia egzekucji z nieruchomości stosuje się przepisy działu II rozdziału 7 ustawy zmienianej w art. 111, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. W rozpatrywanej sprawie zajęcie nieruchomości w S. przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie nastąpiło wezwaniem z 25 czerwca 2021 rok. Zatem, w egzekucji z nieruchomości położonej w S. mają niewątpliwie zastosowanie przepisy u.p.e.a. w nowym brzmieniu dającym możliwość wystawienia dalszego tytułu wykonawczego. Odnosząc się do kwestii samej poprawności przekształcenia się zajęcia zabezpieczającego w egzekucyjne wskazać należy, że informację o przekształceniu (na mocy art. 154 § 4 pkt 1 u.p.e.a.) skarżący otrzymał od organu w piśmie z 25 kwietnia 2012 r. Organ egzekucyjny wskazał w ww. piśmie, że w dniu 23 marca 2012 r. skarżący odebrał decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z 5 marca 2012 r. nr PT-2/4407-856/11/03, PT-2/4407-857 do 859/11/03, PT 2/4407-860 do 863/11/03, PT-2/4407-864 do 867/11/03 i PT-2/4407-868 do 871/11/03 utrzymujące w mocy decyzje Naczelnika US z 16 września 2011 r. nr od PP/4400-0002/07/11 do PP/4400-0002/10/11 określające wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartał 2007 rok, I, II, III, IV kwartał 2008 r. , I, II, III, IV kwartał 2009 r. oraz I, II, III, IV kwartał 2010 rok. Tytuły wykonawcze zostały wystawione: • 19 kwietnia 2012 r. nr: SM6/388/12, SM6/393/12, SM6/394/12, SM6/395/12, SM6/396/12, SM6/410/12, SM6/411/12, • 20 kwietnia 2012 r. nr: SM6/412/12, SM6/413/12 r., SM6/414/12, SM6/415/12, SM6/416/12, SM6/417/12, SM6/418/12, SM6/419/12, SM6/420/12, SM6/421/12; • 5 lutego 2013 r. nr SM1/75/13; zatem przed upływem 2 miesięcy od dnia doręczenia ostatecznej decyzji. Podniesione przez skarżącego argumenty dotyczyły jednak kwestii samego zabezpieczenia i jako takie nie podlegają badaniu w postępowaniu umorzeniowym, które dotyczy postępowania egzekucyjnego, dlatego zasadnie nie odniósł się do nich ani Naczelnik US ani Dyrektor IAS. Skarżący miał możliwość podnoszenia tych zarzutów na wcześniejszym etapie postępowania. Zdaniem pełnomocnika skarżącego Naczelnik US występując w charakterze wierzyciela nie był uprawniony do wydania postanowienia w kwestii umorzenia postępowania egzekucyjnego, bowiem stosownie do art. 59 § 4 u.p.e.a. właściwym jest organ egzekucyjny tj. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie. W skardze pełnomocnik powołał się na wyrok WSA w Kielcach z 28 listopada 2019 r., sygn. akt KE 296/19. Wyrok ten jednak nie potwierdza twierdzeń Pełnomocnika. W niniejszym stanie faktycznym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie był organem właściwym miejscowo do prowadzenia egzekucji z nieruchomości w S. Nie stał się przez to jednak organem egzekucyjnym właściwym do prowadzenia postępowania egzekucyjnego w zakresie egzekucji z praw majątkowych lub ruchomości, dla którego wyłącznie właściwym z uwagi na miejsce zamieszkania pozostał organ egzekucyjny przed którym egzekucja została wszczęta i prowadzona tj. Naczelnik US. Tym samym organ egzekucyjny - Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Koszalinie nie mógł się stać organem właściwym dla umorzenia całości postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnik US. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie nie mógł rozpatrywać wniosku skarżącego o umorzenie postępowania egzekucyjnego nie jest bowiem właściwy do prowadzenia całej egzekucji i nie ma wiedzy na temat całości sprawy i jej ewentualnego przedawnienia. Pogląd na całość prowadzonego postępowania ma tylko Naczelnik US, co trafnie podkreślono w zaskarżonym postanowieniu. Ustawa egzekucyjna reguluje dwa rodzaje właściwości organów egzekucyjnych właściwość rzeczową i miejscową, której organy egzekucyjne są zobowiązane na podstawie art. 19 KPA w zw. z art. 18 u.p.e.a. przestrzegać z urzędu. Właściwość rzeczowa jest to zdolność prawna organu egzekucyjnego do stosowania środków przymusu w danej kategorii spraw. Z kolei właściwość miejscowa jest to zdolność prawna organu egzekucyjnego do realizacji swojej właściwości rzeczowej na obszarze określonej jednostki podziału terytorialnego kraju. Właściwość miejscową normuje przepis art. 22 u.p.e.a. Zgodnie z art. 22 § 2 u.p.e.a. właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego z zastrzeżeniem § 2a-3a. Właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z nieruchomości ustala się według miejsca jej położenia. Odnosząc się do zarzutu, iż Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie przekazując zgodnie z właściwością wniosek o umorzenie uchybił przepisom art 65 § 1 K.p.a. gdyż skarżący nie został powiadomiony; ponadto takie przekazanie powinno nastąpić w formie postanowienia organ odwoławczy trafnie zauważa, że zawiadomienie o przekazaniu spraw ma formę czynności procesowej o charakterze materialno-technicznym organu administracji publicznej, który stwierdził, że nie jest właściwy w sprawie. Organ podejmując czynność przekazania, nie wydaje aktu w formie prawnej postanowienia lecz zawiadomienia. Obowiązek wydania postanowienia obowiązywał w nieistniejącym już stanie prawnym - do czasu zmiany Kodeksu Postępowania Administracyjnego (ustawą o zmianie ustawy Kodeks Postępowania administracyjnego oraz ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z 3 grudnia 2010 r., Dz.U. 2011 Nr 6, poz. 18 zm.). Z akt sprawy wynika że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie, nie zawiadomił Skarżącego o przekazaniu jego wniosku o umorzeniu. Nieprawidłowość ta nie ma jednak znaczenia w kontekście wydania przez Naczelnika US postanowienia. Z tych przyczyn, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.), orzeczono jak w wyroku.