I SA/Sz 445/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędzia WSA Bolesław Stachura po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 18 listopada 2020 r. sprawy ze skargi K. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowań egzekucyjnych oddala skargę. UZASADNIENIE K. B. zaskarżył do sądu postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2020 r. nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...] marca 2020 r. nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania administracyjnego w sprawie wniosku o umorzenie postępowań egzekucyjnych. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym. Do organu wpłynął wniosek skarżącego o umorzenie postępowań egzekucyjnych prowadzonych w zakresie: - zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. wraz z ustawowymi odsetkami z tego powodu, że zobowiązanie uległo przedawnieniu wraz z ustawowymi odsetkami za zwłokę; - zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do października 2005 r. wraz z ustawowymi odsetkami z tego powodu, że zobowiązanie uległo przedawnieniu wraz z ustawowymi odsetkami za zwłokę. Ponadto skarżący wniósł o dokonanie przez organ podatkowy, jako wierzyciela wierzytelności, wszelkich czynności umożliwiających wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej nr [...] oraz hipoteki morskiej z księgi [...], które to hipoteki, według niego, już wygasły, bowiem wygaśnięcie wierzytelności z tytułu zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. wraz z ustawowymi odsetkami oraz w podatku od towarów i usług za 2005 r. wraz z ustawowymi odsetkami zabezpieczonych hipoteką pociąga za sobą wygaśnięcie hipoteki z księgi wieczystej, jak i hipoteki morskiej. Pismem z dnia 29 października 2019 r., skierowanym do skarżącego, organ odniósł się do kwestii dotyczących wykreślenia hipotek ustanowionych w postępowaniu zabezpieczającym zobowiązania podatkowe. W stosunku do zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. organ wskazał, że decyzją z dnia [...] grudnia 2000 r. nr [...] określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. w kwocie [...]zł oraz zaległość podatkową w tym podatku w wysokości [...] zł. Wnioskiem z dnia 21 grudnia 2000 r. organ wystąpił do Sądu Rejonowego Wydział Ksiąg Wieczystych w Ś. o wpis hipoteki ustawowej w dziale IV księgi wieczystej nr [...] prowadzonej dla nieruchomości położonej w Ś. przy ul. [...] w kwocie [...]zł z tytułu zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. (data wpływu - 27 grudnia 2000 r.). Dodatkowo, organ złożył wniosek z dnia 29 grudnia 2000 r. do Izby Morskiej przy Sądzie Okręgowym w G. z siedzibą w G. o wpis ustawowej hipoteki morskiej na statku M. z tytułu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. w kwocie [...]zł (data wpływu - 8 stycznia 2001 r.). W wyniku złożonego odwołania od decyzji organu, organ odwoławczy decyzją z dnia [...] stycznia 2003 r. uchylił decyzję organu I instancji w części i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. w kwocie [...]zł oraz zaległość podatkową z tytułu tego zobowiązania w kwocie [...]zł. W związku z ww. decyzją, organ I instancji dokonał ograniczenia wpisu hipoteki morskiej oraz hipoteki przymusowej. W stosunku do zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do października 2005 r. organ wskazał, że zobowiązanie podatkowe zostało zabezpieczone na podstawie decyzji o zabezpieczeniu z dnia [...] czerwca 2006 r. i zarządzenia zabezpieczenia z dnia [...] czerwca 2006 r. między innymi na statku M. poprzez wpis hipoteki przymusowej kaucyjnej do kwoty [...]zł. Wpisu dokonano 11 lipca 2006 r. W dniu [...] grudnia 2007 r. organ podatkowy - Urząd Kontroli Skarbowej w S., wydał wobec skarżącego decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy od stycznia do października 2005 r. Decyzje zostały doręczone 20 grudnia 2007 r. Według organu, zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. oraz w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do października 2005 r. uległy przedawnieniu. Z uwagi na okoliczność, że zaległości podatkowe zostały zabezpieczone poprzez wpis hipoteki, zgodnie z art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej, zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki. Następnie ww. postanowieniem z dnia [...] marca 2020 r. organ odmówił wszczęcia postępowania administracyjnego w sprawie wniosku o umorzenie postępowań egzekucyjnych prowadzonych wobec skarżącego na podstawie tytułów wykonawczych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r. oraz podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do października 2005 r. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że: - zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. nigdy nie były objęte tytułem wykonawczym, na podstawie którego organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjnego wobec zobowiązanego, dlatego też nie można umorzyć postępowania egzekucyjnego, które nie zostało wszczęte; - zaległości w zakresie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do października 2005 r., objęte zostały tytułami wykonawczymi nr [...], [...], [...] [...] [...] wystawionymi [...] kwietnia 2008 r., organ egzekucyjny podjął szereg czynności zmierzających do wyegzekwowania zaległości wobec Skarbu Państwa, jednak - z uwagi na bezskuteczność egzekucji - postanowieniem z dnia [...] września 2012 r. organ umorzył postępowanie egzekucyjne, jednak wobec zabezpieczenia zarówno zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. jaki i w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do października 2005 r. na majątku nieruchomym położonym w Ś. przy ulicy [...] oraz na kutrze rybackim [...], wierzyciel może dochodzić swoich roszczeń z tego majątku. Reasumując, organ stwierdził, że skoro postępowanie egzekucyjne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r. nie było prowadzone, natomiast postępowanie egzekucyjne w zakresie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do października 2005 r. zostało umorzone ze względu na bezskuteczność egzekucji, zaistniała podstawa do odmowy wszczęcia postępowania administracyjnego w sprawie umorzenia postępowań egzekucyjnych. Skarżący złożył zażalenie na ww. postanowienie, zaś organ odwoławczy, wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2020 r., utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał m.in., że - na dzień wpływu do organu egzekucyjnego wniosku - żadne postępowanie egzekucyjne wobec skarżącego nie było prowadzone, która to okoliczność uniemożliwiła merytoryczne rozpoznanie wniosku na podstawie art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, bowiem przepis ten ma zastosowanie tylko w przypadku toczącego się postępowania egzekucyjnego. Ponadto organ odwoławczy wskazał, że kwestie dotyczące wykreślenia hipotek ustanowionych w postępowaniu zabezpieczającym zobowiązania podatkowe nie podlegały badaniu w tym trybie, zwłaszcza że dotyczą one działań organu podatkowego jako wierzyciela i zostały już wyjaśnione w piśmie organu I instancji z dnia 29 października 2019 r. Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika będącego doradcą podatkowym - na podstawie przepisów art. 3 § 2 pkt 2 w związku z art. 53 § 1 i art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.); dalej: "p.p.s.a", zaskarżył w całości postanowienie organu odwoławczego, wnosząc o jego uchylenie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., a ponadto wniósł o: 1. zobowiązanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. do dokonania wszelkich czynności umożliwiających wykreślenie hipoteki morskiej z rejestru okrętowego stałego statku M. z działu trzeciego księgi rejestrowej [...] hipoteki morskiej z tytułu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. w kwocie [...]zł oraz hipoteki przymusowej kaucyjnej do kwoty [...]zł z tytułu zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do października 2005 r. wraz z ustawowymi odsetkami lub zobowiązanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. do wystąpienia do właściwej Izby Morskiej w G. z wnioskiem o wykreślenie hipoteki morskiej z rejestru okrętowego stałego statku M. z działu trzeciego księgi rejestrowej [...] hipoteki morskiej z tytułu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. w kwocie [...]zł oraz hipoteki przymusowej kaucyjnej do kwoty [...]zł z tytułu zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do października 2005 r. wraz z ustawowymi odsetkami; 2. zobowiązanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. do dokonania wszelkich czynności umożliwiających wykreślenie hipoteki ustawowej lub zobowiązania organu I instancji do wystąpienia do właściwego Sądu w Ś. z wnioskiem - na podstawie art. 10 ustawy z dnia 6 lipca 1982 o księgach wieczystych i hipotece - o to, aby w dziale IV księgi wieczystej KW nr [...] prowadzonej dla nieruchomości położonej w Ś. przy ul. [...] dokonać wykreślenia hipoteki ustawowej w kwocie [...]zł z tytułu zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. wraz z ustawowymi odsetkami. Skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 100 w zw. z art. 94 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. z 2019 r. poz. 2204) w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.); dalej: "O.p.", poprzez brak zobowiązania Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. do dokonania, jako wierzyciela wierzytelności, wszelkich czynności umożliwiających wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej nr [...] oraz hipoteki morskiej z księgi nr [...], które to hipoteki już wygasły, bowiem wygaśnięcie wierzytelności z tytułu zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. wraz z ustawowymi odsetkami oraz w podatku od towarów i usług za 2005 r. wraz z ustawowymi odsetkami, zabezpieczonych hipoteką, pociąga za sobą wygaśnięcie hipoteki z księgi wieczystej jak i hipoteki morskiej. Wygaśnięcie tych wierzytelności z powodu ich przedawnienia, czyli wygaśnięcia z mocy prawa, organ podatkowy I instancji potwierdził w swoich pismach z dnia 29 października 2019 r. i z 20 stycznia 2020 r., a mimo to zaniechał dokonania tych czynności. Ponadto skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 § 1 O.p., zgodnie z którym postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, a organy - pomimo wygaśnięcia zobowiązań podatkowych wskutek ich przedawnienia (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.) - nie wystąpiły do sądów z wnioskami o wykreślenie hipotek ani nie wydały dokumentu, umożliwiającego wykreślenie tych hipotek i tym samym utrudniają działania skarżącego w kierunku wykreślenia z rejestru okrętowego stałego statku M. z działu trzeciego księgi rejestrowej [...] hipoteki morskiej oraz wykreślenia hipoteki ustawowej w dziale IV księgi wieczystej KW nr [...] prowadzonej dla nieruchomości położonej w Ś. przy ul. [...]. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Przedmiotem kontroli w postępowaniu sądowym jest zbadanie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku skarżącego o umorzenie postępowań egzekucyjnych na podstawie przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2020 r. poz. 1427); dalej: "u.p.e.a.". Zgodnie z przepisem art. 59 § 1 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części w przypadku: 1) niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, w tym ze względu na zobowiązanego; 2) niewykonalności obowiązku o charakterze niepieniężnym; 3) niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27; 4) śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek: a) jest ściśle związany ze zobowiązanym, b) nie jest ściśle związany ze zobowiązanym, a egzekucja jest prowadzona wyłącznie z prawa majątkowego, które wygasło wskutek śmierci zobowiązanego; 5) gdy postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania; 6) gdy z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego wystąpi wierzyciel; 7) gdy odrębne ustawy tak stanowią. Ponadto - zgodnie z art. 59 § 2 u.p.e.a. - postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Na podstawie natomiast art. 59 § 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego na żądanie zobowiązanego, wierzyciela albo z urzędu. Postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego zawiera informację o uchyleniu czynności egzekucyjnych zgodnie z art. 60 § 1 zdanie pierwsze. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] września 2012 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku skarżącego z uwagi na bezskuteczność egzekucji prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych wydanych w zakresie zaległości w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do października 2005 r. Z akt sprawy wynika również, że postępowaniem egzekucyjnym nie były objęte zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r. Skarżący złożył wniosek z dnia 28 maja 2019 r. o umorzenie postępowań egzekucyjnych z tytułu ww. zobowiązań oraz wniósł o dokonanie przez organ podatkowy - jako wierzyciela - wszelkich czynności umożliwiających wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej oraz hipoteki morskiej z uwagi na wygaśnięcie wierzytelności zabezpieczonych hipotekami, które to wygaśnięcie pociąga za sobą wygaśnięcie hipotek. W związku z faktem, że w dacie złożenia przez skarżącego wniosku nie były prowadzone żadne postępowania egzekucyjne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r. oraz podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do października 2005 r., prawidłowo organ I instancji wydał postanowienie z dnia [...] marca 2020 r o odmowie wszczęcia postępowania administracyjnego w sprawie wniosku o umorzenie postępowań egzekucyjnych prowadzonych na podstawie tytułów wykonawczych w ww. zakresie. Zgodnie bowiem z art. 61a § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2020 r. poz. 256 ze zm.); dalej: "k.p.a.", w związku z art. 18 u.p.e.a., gdy żądanie, o którym mowa w art. 61, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Natomiast, art. 18 u.p.e.a. stanowi, że jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy k.p.a. Jak prawidłowo więc wskazał organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu, nie można odnieść się merytorycznie do wniosku strony na podstawie art. 59 u.p.e.a., gdyż postępowanie egzekucyjne zostało już umorzone (w zakresie zobowiązań w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do października 2005 r.) albo w ogóle nie zostało wszczęte (w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r.). Odnosząc się dalej do zarzutów podniesionych w skardze, należy wskazać, że nie są one adekwatne do przedmiotu zaskarżenia i są skutkiem stosowania przez skarżącego niewłaściwych, tj. nieprzystających do przedmiotu sprawy, instytucji prawnych, czyli środków, za pomocą których podmiot prawa realizuje określone uprawnienie lub obowiązek prawny. Dlatego też w sprawie nie znajduje uzasadnienia zarzut naruszenia art. 100 w zw. z art. 94 ustawy o księgach wieczystych i hipotece oraz w zw. z art. 59 § 1 O.p. poprzez brak zobowiązania organu I instancji do dokonania czynności umożliwiających wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej oraz hipoteki morskiej. W konsekwencji, w sprawie nie znajduje również uzasadnienia zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p. poprzez brak wystąpienia organów podatkowych do właściwego sądu z wnioskiem o wykreślenie hipotek. Wskazać bowiem należy, iż przepis art. 100 ustawy o księgach wieczystych i hipotece nie wymaga, aby wierzyciel wyraził zgodę na wykreślenie hipoteki (por.: post. SN z dnia 5 listopada 1998 r. sygn. akt I CKN 354/98; post. NSA z dnia 29 listopada 2012 r. sygn. akt II FSK 2320/12; T. Czech, Księgi wieczyste i hipoteka, s. 491; S. Rudnicki, Glosa do wyr. SN z dnia 16 listopada 1998 r. sygn. akt I CKN 885/97; PS 1999, Nr 5, s. 86). Jeżeli wierzyciel odmawia wydania dokumentu umożliwiającego wykreślenie hipoteki, właściciel nieruchomości może domagać się wykreślenia hipoteki w drodze powództwa, na podstawie art. 10 ustawy o księgach wieczystych i hipotece (por. wyrok SN: z dnia 16 listopada 1998 r. sygn. akt I CKN 885/97, OSN 1984, Nr 4, poz. 84; postanowienia SN: z dnia 5 listopada 1998 r. sygn. akt I CKN 354/98, z dnia 3 lipca 2015 r. sygn. akt IV CSK 236/15, z dnia 8 marca 2007 r. sygn. akt III CSK 347/06, OSNC-ZD 2008, Nr 1, poz. 21; H. Ciepła, w: E. Bałan-Gonciarz, H. Ciepła, Ustawa, s. 147; T. Czech, Księgi wieczyste i hipoteka, s. 1283; S. Kostecki, w: K. Osajda (red.), Ustawa o księgach wieczystych i hipotece, art. 100, Nb 7; A. Oleszko, Wyrok sądowy, s. 57; S. Rudnicki, Ustawa o księgach wieczystych i hipotece, 2010, s. 317; B. Swaczyna, Hipoteka umowna, s. 436). Ze wskazanych względów, nie mogły zostać uwzględnione wnioski zawarte w skardze o zobowiązanie organu I instancji przez sąd do dokonania czynności umożliwiających wykreślenie hipotek lub zobowiązania organu I instancji do wystąpienia do właściwego sądu o dokonanie takiego wykreślenia. Czynność wydania dokumentu stanowiącego podstawę wykreślenia hipoteki jest czynnością materialno-techniczną, uwarunkowaną określoną sytuacją podatnika i z uwagi na brzmienie art. 3 p.p.s.a., regulującego przedmiot zaskarżenia do sądów administracyjnych (właściwość rzeczową), nie podlega kontroli sądu administracyjnego. Tym samym, także ewentualna bezczynność organu, polegająca na nieskładaniu wniosku o wykreślenie hipoteki, nie podlega ocenie sądu administracyjnego przez pryzmat przepisów prawa podatkowego. Okoliczność ta pozostawia jednak dłużnikowi możliwość zniwelowania braku działania organu na podstawie art. 100 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, zgodnie z którym: "W razie wygaśnięcia hipoteki wierzyciel obowiązany jest dokonać wszelkich czynności umożliwiających wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej.". Nadto, w piśmiennictwie i orzecznictwie wskazuje się, że powództwo na podstawie art. 10 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, tj. o uzgodnienie treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym, jest szczególną postacią powództwa ustalającego (art. 189 k.p.c. - por. postanowienie SN z dnia 10 października 1985 r. sygn. akt II CR 281/85; OSNCP 1986, z. 7-8, poz. 125). Zatem, także sprawy o uzgodnienie treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym należą do właściwości sądów powszechnych. Natomiast, przedmiotem właściwości rzeczowej sądów administracyjnych mogą być wyłącznie sprawy z zakresu kontroli działalności administracji publicznej, czyli sprawy sądowoadministracyjne w znaczeniu materialnym, natomiast nie czynności o charakterze cywilnoprawnym (por. post. NSA z dnia 29 listopada 2012 r. sygn. akt II FSK 2320/12). Powołane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w bazie orzeczeń NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl. Ze wskazanych powodów - na podstawie art. 151 p.p.s.a. - skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić.