I SA/Ol 428/22

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Brzuzy Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Górska asesor WSA Anna Janowska (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 października 2022 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Burmistrza na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 8 lipca 2022r., nr 2801-IEE.711.74.2022 w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi oddala skargę. UZASADNIENIE Burmistrz [...] wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z 8 lipca 2022 r. w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi. Z przedstawionych Sądowi wraz ze skargą akt administracyjnych sprawy wynika, że działając na podstawie art. 29 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1427 ze zm.), dalej jako: "u.p.e.a.", zawiadomieniem z 10 maja 2022 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Olsztynie powiadomił Burmistrza o nieprzystąpieniu do egzekucji. Wskazał, że łącznie 38 tytułów wykonawczych: - z 27 kwietnia 2022 r., nr [...], - z 28 kwietnia 2022 r., nr [...] oraz - z 29 kwietnia 2022 r., nr [...], obejmujących należności z tytułu podatku od nieruchomości, podatku rolnego oraz podatku od środków transportowych, nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a. W tytułach wykonawczych wskazano bowiem stawkę odsetek za zwłokę 8% zamiast 12%, która obowiązuje od 7 kwietnia 2022 r. na skutek podwyższenia stopy oprocentowania kredytu lombardowego NBP. Postanowieniami z 26 maja 2022 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Olsztynie na podstawie art. 64c § 3 pkt 3 i § 9 pkt 2 lit. a) u.p.e.a. obciążył wierzyciela kosztami egzekucyjnymi obejmującymi opłaty manipulacyjne w kwocie 40 zł od każdego tytułu wykonawczego. Wskazał, że tytuły wykonawcze nie spełniły wymogów, spowodowały jednak wszczęcie postępowania egzekucyjnego, a tym samym powstał obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej. W zażaleniach na powyższe postanowienia w przedmiocie wysokości kosztów egzekucyjnych Burmistrz zarzucił naruszenie przepisów: art. 26 § 3a pkt 1, art. 27 § 1 pkt 3 w zw. z art. 64c § 3 pkt 3 oraz art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a. Podniósł, że wadliwe określenie odsetek za zwłokę nie stanowi przeszkody do wszczęcia egzekucji, a organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Nie stanowi to podstawy do zwrotu tytułu wykonawczego w oparciu o art. 29 § 2 u.p.e.a., gdy wierzyciel w sposób wadliwy określi odsetki, a tytuł wykonawczy mimo to spełnia wymogi z art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a. Zatem nieprzystąpienie do egzekucji i obciążenie opłatą manipulacyjną było niezasadne. Utrzymując w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie wskazał, że organ egzekucyjny, działając na podstawie art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a., zawiadomił wierzyciela o nieprzystąpieniu do egzekucji i dokonał zwrotu tytułów wykonawczych. Stwierdził, że tytuły wykonawcze nie spełniały wymogów określonych w art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a. z uwagi na wskazaną błędnie stawkę odsetek za zwłokę. W ustawowym terminie wierzyciel nie złożył wniosku o wydanie zaskarżalnego postanowienia w sprawie nieprzystąpienia do egzekucji. W zażaleniach nie kwestionowano wysokości kosztów egzekucyjnych, lecz samą zasadność nieprzystąpienia do egzekucji. Okoliczności te mogły stanowić uzasadnienie do ewentualnego kwestionowania nieprzystąpienia do egzekucji, z którego to uprawnienia wierzyciel nie skorzystał. Na obecnym etapie postępowania nie stanowią one natomiast uzasadnienia do uchylenia postanowień o obciążeniu opłatą manipulacyjną. Wskazano ponadto, że ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji rozróżnia stosowanie pojęć "postępowanie egzekucyjne" i "egzekucja administracyjna" na potrzeby określenia momentu powstania obowiązku uiszczenia opłaty manipulacyjnej. Opłata manipulacyjna w kwocie 40 zł jest należna w związku z wszczęciem postępowania egzekucyjnego, które następuje z chwilą doręczenia wniosku o wszczęcie egzekucji administracyjnej i tytułu wykonawczego organowi egzekucyjnemu, jeżeli wierzyciel nie jest jednocześnie organem egzekucyjnym. Na tym etapie organ egzekucyjny obowiązany jest podjąć czynności o charakterze technicznym i materialnoprawnym, polegające na sprawdzeniu zgodności z prawem tytułu wykonawczego oraz dopuszczalności egzekucji administracyjnej. Dodatkowo organ egzekucyjny obowiązany jest ustalić, czy zachodzi przesłanka określona w art. 29 § 2 u.p.e.a. Nieprzystąpienie do egzekucji z uwagi na to, że obowiązek nie podlega egzekucji administracyjnej, jak również z powodu niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów z art. 27 § 1 i 2 u.p.e.a., skutkuje obowiązkiem zapłaty przez wierzyciela opłaty manipulacyjnej. Wierzyciel zobligowany jest do prawidłowego wystawienia tytułu wykonawczego, zgodnie ze wzorem określonym w rozporządzeniu wykonawczym, w tym do prawidłowego wskazania stawki odsetek. Natomiast obowiązek kontroli poprawności tych danych z mocy art. 29 § 2 u.p.e.a. spoczywa na organie egzekucyjnym. W skardze na powyższe postanowienie Burmistrz, wnosząc o uchylenie postanowień organów obu instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego, zarzucił naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 26 § 3a pkt 1, art. 27 § 1 pkt 3 w zw. z art. 64c § 3 pkt 3 w zw. z art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a. poprzez wadliwe obciążenie opłatą manipulacyjną pomimo braku podstaw prawnych, - art. 29 § 2 i art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. poprzez nieprzystąpienie do egzekucji z uwagi na wskazanie w tytułach wykonawczych nieprawidłowych odsetek, pomimo że organ egzekucyjny powinien wdrożyć procedurę naprawczą zmierzającą do usunięcia tego błędu stanowiącego oczywistą omyłkę pisarską, 2) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 7 i art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r., poz. 735 ze zm., dalej: "k.p.a.") w zw. z art. 18 u.p.e.a. polegające na przerzuceniu na stronę negatywnych konsekwencji uchybień organu, co doprowadziło do wydania przedwczesnych rozstrzygnięć. W świetle stanowiska strony skarżącej przedstawionego w uzasadnieniu powyższych zarzutów organ nieprawidłowo obciążył ją kosztami egzekucyjnymi. Przepis art. 29 § 1 u.p.e.a. nakłada na organ egzekucyjny obowiązek badania z urzędu dopuszczalności egzekucji administracyjnej i jednocześnie zakazuje mu badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Badanie dopuszczalności egzekucji administracyjnej polega na ustaleniu, czy zaistniały określone w ustawie przesłanki podmiotowe (dotyczące zobowiązanego) i przedmiotowe (odnoszące się do egzekwowanego obowiązku), pozwalające na zastosowanie środków egzekucyjnych w celu doprowadzenia do wykonania obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym. W przypadku, gdy organ egzekucyjny stwierdzi, że jest właściwy w sprawie egzekucji obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym, wówczas powinien przystąpić do badania formalnej dopuszczalności postępowania egzekucyjnego. W sytuacji, gdy wniosek o wszczęcie egzekucji nie zawiera wad formalnych, organ egzekucyjny przystępuje do nadania tytułowi egzekucyjnemu klauzuli o skierowaniu go do egzekucji administracyjnej. Warunkiem opatrzenia tytułu wykonawczego taką klauzulą jest stwierdzenie, że nie zachodzą negatywne przesłanki przystąpienia do egzekucji, o których mowa w art. 29 § 2 u.p.e.a. Z zestawienia przepisów art. 29 § 1 oraz art. 29 § 2 u.p.e.a. wynika, że na tym etapie postępowania egzekucyjnego organ nie bada wszystkich aspektów dopuszczalności egzekucji, lecz tylko te, które mają znaczenie dla udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy zachodzą przesłanki uzasadniające nieprzystąpienie do egzekucji. Wyliczenie przyczyn nieprzystąpienia do egzekucji w art. 29 § 2 u.p.e.a. jest wyczerpujące, stąd też organ egzekucyjny nie może jako podstawy nieprzystąpienia do egzekucji administracyjnej podać okoliczności niewymienionej w tym przepisie. Zdaniem strony skarżącej, nawet wadliwie określone w tytule wykonawczym odsetki nie stanowią przeszkody dla wszczęcia egzekucji, gdyż organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, lecz tylko bada dopuszczalność egzekucji. Skoro wierzyciel określił odsetki, nawet gdy uczynił to w sposób wadliwy, to tytuł spełnia wymogi, o których mowa w art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a. Z tych względów nieprawidłowe jest twierdzenie organu o niespełnieniu wymogów ustawowych przez tytuł wykonawczy. Niezależnie od powyższego, z ostrożności skarżący podniósł, że wskazanie błędnej stawki odsetek za zwłokę powinno stanowić asumpt do stwierdzenia oczywistej omyłki pisarskiej i wszczęcia postępowania zmierzającego do wyeliminowania tej omyłki. Do tytułów wykonawczych ma bowiem zastosowanie procedura usuwania oczywistych omyłek pisarskich (wyroki: NSA z 21 kwietnia 2020 r., sygn. akt II OSK 1765/19; NSA z 28 listopada 2019 r., sygn. II OSK 146/18; WSA w Bydgoszczy z 7 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 698/21). Zatem organ egzekucyjny winien zwrócić tytuł wierzycielowi do uzupełnienia na zasadzie art. 113 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. W ocenie strony skarżącej, z podanych wyżej przyczyn organ naruszył również przepisy art. 7 i art. 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez przerzucenie na stronę negatywnych konsekwencji uchybień popełnianych w toku postępowania, co doprowadziło do wydania przedwczesnych rozstrzygnięć. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym stosownie do art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r., poz. 323 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.". Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego aktu organu administracji publicznej z punktu widzenia jego legalności, tj. z punktu widzenia jego zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz lit. c) p.p.s.a. wynika zaś, że zaskarżone postanowienie ulega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przedstawiony Sądowi do rozpoznania spór w niniejszej sprawie dotyczył obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi obejmującymi opłaty manipulacyjne w kwocie 40 zł od każdego tytułu wykonawczego. Postanowienie w tym przedmiocie zostało poprzedzone zawiadomieniem o nieprzystąpieniu do egzekucji na podstawie 38 tytułów wykonawczych wystawionych w dniach 27-29 kwietnia 2022 r., obejmujących należności z tytułu podatku od nieruchomości, podatku rolnego oraz podatku od środków transportowych. Powodem nieprzystąpienia do egzekucji było stwierdzenie przez organ egzekucyjny, że tytuły nie spełniają wymogów określonych w art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a. Jak wskazano w treści zawiadomienia o nieprzystąpieniu do egzekucji, w tytułach wykonawczych podano nieprawidłową stawkę odsetek za zwłokę 8% zamiast 12%, która obowiązuje od 7 kwietnia 2022 r. W tych okolicznościach, zdaniem organu, wystąpiły podstawy do obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi na podstawie art. 64c § 3 pkt 3 u.p.e.a. Zaś zdaniem strony skarżącej, nie było podstaw do nieprzystąpienia do egzekucji, bowiem zastosowanie art. 29 § 2 u.p.e.a. byłoby możliwe tylko wtedy, gdyby wierzyciel w ogóle nie określił stawki odsetek za zwłokę. Jeżeli natomiast uczynił to w sposób wadliwy, to tytuł spełnia wymogi, o których mowa w art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a. Ponadto, w ocenie strony, istniały podstawy do sprostowania oczywistej omyłki w tytułach wykonawczych. Zdaniem Sądu, powyższa argumentacja strony skarżącej nie zasługiwała na uwzględnienie. Podstawą prawną wydanych przez organ egzekucyjny postanowień o obciążeniu skarżącego opłatą manipulacyjną były przepisy art. 64c § 3 pkt 3 i § 9 pkt 2 lit. a) u.p.e.a. Zgodnie z art. 64 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną za wszczęcie postępowania egzekucyjnego dotyczącego należności pieniężnej. Opłata manipulacyjna wynosi 40 zł, a w przypadku wszczęcia egzekucji administracyjnej opłata ulega podwyższeniu i wynosi 100 zł. Obowiązek zapłaty opłaty manipulacyjnej powstaje z chwilą wszczęcia postępowania egzekucyjnego, oddzielnie dla każdego tytułu wykonawczego, o czym stanowi art. 64 § 2 u.p.e.a. W przedmiotowej sprawie podstawą do naliczenia opłaty manipulacyjnej w kwocie 40 zł od każdego tytułu wykonawczego było wszczęcie postępowania egzekucyjnego, które nastąpiło w momencie wpływu tytułów wykonawczych do organu egzekucyjnego. Opłata manipulacyjna wchodzi w skład kosztów egzekucyjnych, które zgodnie z art. 64c § 2 u.p.e.a. są pokrywane przez zobowiązanego. Od tej zasady przewidziano jednak wyjątki. Stosownie bowiem do art. 64c § 3 pkt 3 u.p.e.a. koszty egzekucyjne pokrywa wierzyciel, jeżeli organ egzekucyjny nie przystąpił do egzekucji administracyjnej na podstawie art. 29 § 2 pkt 1 i 3 u.p.e.a. Zgodnie z art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a., organ egzekucyjny niebędący jednocześnie wierzycielem nie przystępuje do egzekucji i zawiadamia wierzyciela o przyczynach nieprzystąpienia do egzekucji, jeżeli tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 i § 2 ustawy. W niniejszej sprawie organ odwoławczy podnosi, że właśnie z taką sytuacją mamy do czynienia, gdyż tytuły wykonawcze nie spełniały wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., z uwagi na wskazanie błędnej stawki odsetek za zwłokę. Istotna dla sprawy niewątpliwie jest okoliczność, czy istniały podstawy do obciążenia wierzyciela opłatą manipulacyjną. To z kolei jest zależne od kwestii istnienia podstawy z art. 64c § 3 pkt 3 u.p.e.a., czyli nieprzystąpienia przez organ egzekucyjny do egzekucji administracyjnej na podstawie art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a. Zauważyć należy, że w niniejszej sprawie wierzyciel został zawiadomiony o nieprzystąpieniu do egzekucji. Stosownie do art. 29 § 2a u.p.e.a na wniosek wierzyciela niebędącego jednocześnie organem egzekucyjnym, złożony w terminie 14 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o przyczynach nieprzystąpienia do egzekucji, organ egzekucyjny wydaje postanowienie o nieprzystąpieniu do egzekucji lub przystępuje do egzekucji. Na postanowienie o nieprzystąpieniu do egzekucji wierzycielowi przysługuje zażalenie. Stronie przysługiwał zatem odrębny tryb zaskarżenia nieprzystąpienia do egzekucji, z którego jednak nie skorzystała. Podejmując decyzję o rezygnacji z zainicjowania kontroli sądowej dotyczącej wskazanych przez organ egzekucyjny podstaw nieprzystąpienia do egzekucji, strona nie doprowadziła do sytuacji, w której odpadłaby podstawa do obciążenia jej kosztami egzekucyjnymi w niniejszej sprawie. Zdaniem Sądu, podważenie podstaw orzeczenia o wysokości kosztów egzekucyjnych wymagało wyeliminowania z obrotu prawnego rozstrzygnięcia w przedmiocie nieprzystąpienia do egzekucji. Skoro bowiem przesłanką zastosowania art. 64c § 3 pkt 3 u.p.e.a. jest nieprzystąpienie do egzekucji administracyjnej na podstawie art. 29 § 2 pkt 1 i § 3 u.p.e.a., to ustalenie, że koszty egzekucyjne są nienależne, wymaga wykazania, że nie spełniły się przesłanki z art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a. w trybie właściwym dla kwestionowania rozstrzygnięcia w przedmiocie nieprzystąpienia do egzekucji. Taki zaś tryb w niniejszej sprawie nie został zainicjowany. Niezależnie od powyższego Sąd nie podzielił ponadto stanowiska strony skarżącej w kwestii braku podstaw do zastosowania w jej przypadku art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a. Wskazać bowiem należy, że powołana ustawa w art. 27 § 1 szczegółowo wymienia składniki tytułu wykonawczego. Przepis określa podstawowe wymogi, jakie musi spełniać tytuł wykonawczy, mogący stać się podstawą wszczęcia i prowadzenia egzekucji administracyjnej. Zgodnie z przepisem art. 29 u.p.e.a. organ egzekucyjny jest zobowiązany z urzędu badać, czy tytuł wykonawczy zawiera wszystkie składniki określone w art. 27 § 1 i 2 u.p.e.a., a w przypadku niespełnienia tych wymogów organ ten nie przystępuje do egzekucji. Formalizm postępowania egzekucyjnego służy z jednej strony zagwarantowaniu praw zobowiązanego bądź osób trzecich, z drugiej zaś - zapewnieniu efektywnego przebiegu egzekucji (C. Kulesza, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz; Lex/el/). Z powyższego wynika, że tytuł wykonawczy jest szczególnym dokumentem urzędowym, warunkującym wszczęcie egzekucji. Aby to było możliwe powinien zawierać wszystkie elementy wskazane w art. 27 u.p.e.a. Brak chociażby jednego z tych elementów powoduje niedopuszczalność egzekucji administracyjnej. Słusznie zatem organ odwoławczy wskazywał, że obowiązkiem organu egzekucyjnego, po otrzymaniu tytułu wykonawczego, a przed wszczęciem egzekucji administracyjnej, jest dokonanie oceny poprawności formalnej otrzymanego wniosku o przeprowadzenie egzekucji administracyjnej oraz tytułu wykonawczego. Konsekwencją zaś stwierdzenia niedopuszczalności wszczęcia egzekucji administracyjnej bądź też istnienia braków formalnych jest nieprzystąpienie do egzekucji. Przepis art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. stanowi, że tytuł wykonawczy zawiera: treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek. Z treści powyższego przepisu wynika, że niezbędnym elementem tytułu wykonawczego jest prawidłowe określenie przez wierzyciela zakresu dochodzonego obowiązku i wskazanie m.in. stawki odsetek za zwłokę. Prawidłowe określenie stawki odsetek za zwłokę umożliwia organowi egzekucyjnemu obliczanie na bieżąco, w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, prawidłowej kwoty odsetek za zwłokę. Z uwagi na znaczenie tej stawki w naliczeniu odsetek, jest ona jednym z elementów tytułu wykonawczego, o którym mowa w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Biorąc pod uwagę powyższe, uznać należało za nieprawidłowe wystawienie tytułu wykonawczego, w którym wskazano błędną stawkę odsetek za zwłokę. W ocenie Sądu, tytuł wykonawczy powinien jasno określać należność główną, a także termin, od którego nalicza się odsetki, oraz ich rodzaj i stawkę. Tytuł wykonawczy jest bowiem szczególnego rodzaju dokumentem urzędowym, który nie powinien być przedmiotem domysłów żadnej ze stron. Jego treść powinna być jasna i czytelna, a także zupełna (kompletna). Z tego względu treść tytułu wykonawczego nie powinna być uzupełniana innymi dokumentami. Zdaniem Sądu, z powyższych względów nie zasługiwała na uwzględnienie argumentacja skargi, że nie ma podstaw do uznania, że wskazanie w tytule wykonawczym nieprawidłowej kwoty odsetek za zwłokę nie świadczy o tym, że tytuł ten nie zawiera wszystkich elementów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., gdyż przepis ten znajdowałby zastosowanie wyłącznie wtedy, gdyby w tytule wykonawczym w ogóle nie wskazano stawki odsetek za zwłokę. Zaznaczenia wymaga, że argumentacja strony skarżącej w tej części wywodzi się z orzecznictwa sądowego zapadłego na gruncie spraw z zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej (np. wyrok NSA z 25 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 2527/17), w ramach którego dokonywano jednak oceny braków tytułu wykonawczego, w tym w zakresie odsetek za zwłokę, w odniesieniu do poszczególnych podstaw zarzutów z art. 33 u.p.e.a., klasyfikując błędne określenie wysokości odsetek jako zarzut niewykonania nieistniejącego obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w stanie prawnym przed 30 lipca 2020 r.), a nie jako zarzut braku wymogów formalnych, jakim musi odpowiadać tytuł wykonawczy (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. w stanie prawnym przed 30 lipca 2020 r.). W orzecznictwie sądowym wskazywano bowiem, że na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. mogą być kwestionowane jedynie wymogi formalne, jakim musi odpowiadać tytuł wykonawczy. Uznawano, że w ramach tego zarzutu nie mieści się natomiast podważanie merytorycznej zasadności naliczenia przez wierzyciela odsetek od zaległości podatkowej wskazanych jako należne w tytule wykonawczym, w tym okresu, za jaki odsetki te należy naliczyć. W związku z tym przyjmowano, że brakiem formalnym tytułu wykonawczego byłoby np. niewpisanie kwoty odsetek przy jednoczesnym wskazaniu ich stawki i daty, od której należy je naliczać (wyrok WSA w Gliwicach z 6 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 453/15). Zaznaczenia wymaga, że powyższe rozróżnienie na gruncie zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej znajduje w pełni uzasadnienie, gdyż podstawy wniesienia zarzutów na postępowanie egzekucyjne, określone w art. 33 § 1 u.p.e.a. są w stosunku do siebie niekonkurencyjne, tzn. nie mogą być stosowane zamiennie, ponieważ każda z nich ma na celu usunięcie tylko określonego rodzaju wadliwości toczącego się postępowania egzekucyjnego. Nie sposób natomiast podzielić argumentacji strony skarżącej, że z uwagi na powyższe stanowisko wskazanie błędnej stawki odsetek za zwłokę nie wypełnia przesłanki określonej w art. 29 § 2 pkt 3 u.p.e.a., a tym samym wyliczenie przez wierzyciela błędnej wysokości tych odsetek, nie stanowi przeszkody do wszczęcia egzekucji administracyjnej. Sąd nie znalazł również podstaw do uwzględnienia stanowiska strony skarżącej w kwestii możliwości sprostowania tytułów wykonawczych. Zgodnie z art. 18 u.p.e.a. w postępowaniu egzekucyjnym stosuje się odpowiednio przepisy k.p.a. Zagadnieniem dopuszczalności stosowania instytucji sprostowania z art. 113 § 1 k.p.a. do tytułu wykonawczego zajmował się m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 kwietnia 2020 r., sygn. akt II OSK 1765/19 (http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W wyroku tym NSA wyraził pogląd, że nie ma istotnych przeciwwskazań do tego, aby w stosunku do uchybień tytułu wykonawczego zastosowania nie miał znajdować przepis stanowiący o likwidacji błędów pisarskich, rachunkowych oraz innych oczywistych omyłek. Tytuł wykonawczy jest dokumentem urzędowym wystawianym przez wierzyciela, w oparciu o który prowadzona jest egzekucja administracyjna. Nie ulega wątpliwości, że powinien on być sporządzony w sposób precyzyjny i bezbłędny, co nie oznacza, że drobne błędy pisarskie, dla których dobrym przykładem jest błędne oznaczenie imienia zobowiązanego, nie mogłyby ulegać sprostowaniu w oparciu o odpowiednio stosowany art. 113 § 1 k.p.a. W ocenie NSA, sam termin "odpowiednio" jest zwrotem nieostrym pozostawiającym interpretatorowi dużą swobodę interpretacyjną i luz decyzyjny (M. Hauser, Odesłania w postępowaniu przed Trybunałem Konstytucyjnym, Warszawa 2008, s. 41 i nast.). Tym niemniej zabieg ten w wielu sytuacjach jest niezbędny, ponieważ pozwala na takie zrekonstruowanie normy prawnej, dzięki któremu postępowanie egzekucyjne może się toczyć w sposób sprawny przy jednoczesnym zapewnieniu wysokiego poziomu ochrony prawnej dla osoby zobowiązanego. Alternatywą dla przyjęcia, że w stosunku do tytułu wykonawczego nie znajdowałby zastosowania art. 113 § 1 k.p.a. byłoby uznanie, że albo postępowanie egzekucyjne należałoby umorzyć w oparciu o art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a., co z uwagi na brzmienie tego przepisu wydawałoby się kontrowersyjne, albo trzeba by uznać, że nie ma ono znaczenia dla biegu egzekucji, co także nie byłoby rozwiązaniem optymalnym, ponieważ nie prowadziłoby do wyeliminowania zaistniałej wady. Po upływie terminu do wniesienia zarzutów ustawodawca nie przewidział innej możliwości kwestionowania tytułu wykonawczego, czy też jego przekazania wierzycielowi do korekty, względnie możliwości wystawienia nowego tytułu, która nie wpływałaby negatywnie na dopuszczalność dalszej kontynuacji prowadzonej egzekucji. Przyjęcie poglądu o braku możliwości sprostowania prowadziłoby do braku możliwości kontynuowania postępowania egzekucyjnego z błahego powodu, jakim w sprawie rozpoznawanej przez NSA było nieprawidłowe oznaczenie imienia matki zobowiązanego, niemające jakiegokolwiek wpływu na dopuszczalność samej egzekucji. W świetle oceny NSA, drobne i oczywiste błędy w sporządzeniu tytułu wykonawczego, niemające wpływu ani na dopuszczalność samej egzekucji, ani na jej przebieg, nie powinny tamować podejmowania przez organ egzekucyjny oraz przez wierzyciela działań zmierzających do realizacji obowiązku. Odnosząc powyższe uwagi do stanu niniejszej sprawy, Sąd stwierdził, że tak jak strona podnosiła w skardze, w orzecznictwie sądów administracyjnych dopuszcza się sprostowanie tytułu wykonawczego, to jednak sprostowanie to może dotyczyć - zgodnie z brzmieniem art. 113 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. - jedynie błędów pisarskich, rachunkowych oraz innych oczywistych omyłek. Pojęciom tym nadaje się w orzecznictwie sądowym określone znaczenia. Wskazuje się, że błąd rachunkowy oznacza omyłkę w wykonaniu działania matematycznego, np. dodawania lub dzielenia, a błąd pisarski – widoczne, wbrew zamierzeniu władzy, niewłaściwe użycie wyrazu, widocznie mylną pisownię albo widocznie nie zamierzone opuszczenie jednego lub więcej wyrazów (wyrok NTA z 13 stycznia 1932 r., L. rej. 8334/30, za: M. Jaśkowska, M. Wilbrandt-Gotowicz, A. Wróbel, Komentarz aktualizowany do Kodeksu postępowania administracyjnego, Lex/el. 2022). Sprostowanie nie może prowadzić do zmiany merytorycznej orzeczenia. Oczywistość błędu pisarskiego, rachunkowego czy też innego wynikać powinna bądź z natury samego błędu, bądź z porównania rozstrzygnięcia z uzasadnieniem, z treścią wniosku czy też innymi okolicznościami. Oczywista omyłka to widoczne, niezgodne z zamierzonym, niewłaściwe użycie wyrazu, widocznie mylna pisownia czy też opuszczenie wyrazu (wyrok NSA z 10 lutego 1994 r., sygn. akt SA/Kr 723/93, ONSA 1995/2, poz. 65). Z powyższego wynika, że ustanowiony w art. 113 § 1 k.p.a. tryb rektyfikacji przewidziany jest dla nieistotnych wadliwości. Przedmiotem sprostowania nie mogą być natomiast mylne ustalenia faktyczne lub mylne zastosowanie przepisu prawa. Nie może ono zatem dotyczyć kwestii merytorycznych, a wskazanie w treści tytułu wykonawczego błędnej stawki odsetek za zwłokę – zdaniem Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę – ma charakter takiej kwestii merytorycznej i nie stanowi oczywistej omyłki. Ma ona bowiem bezpośredni wpływ na wysokość dochodzonych od zobowiązanego odsetek za zwłokę, a zatem również na zakres egzekwowanego obowiązku. Wbrew oczekiwaniom strony skarżącej, niedopuszczalne zatem było sprostowanie w tej części tytułów wykonawczych. Sąd uznał również za chybiony zarzut naruszenia art. 7 i art. 8 k.p.a. Zaskarżone postanowienie znajdowało bowiem oparcie w treści przepisów prawa wskazanych w jego podstawie prawnej oraz zostało poprzedzone wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy w zakresie mającym znaczenie dla jego rozstrzygnięcia – zbadaniem, czy istniały podstawy do obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi. W tym stanie rzeczy oraz w świetle poczynionych wyżej rozważań należało stwierdzić, że zarzuty skarżącego okazały się niezasadne. Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.