II FSK 1329/06

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Grzegorz Borkowski, Sędziowie NSA: Antoni Hanusz (sprawozdawca), Jerzy Rypina, Protokolant Agnieszka Lipiec, po rozpoznaniu w dniu 27 listopada 2007 na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Prokuratora Okręgowego w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 lutego 2006 r. sygn. akt I SA/Wr 162/05 w sprawie ze skargi Prokuratora Okręgowego w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia 13 sierpnia 2004 r. nr [...] w przedmiocie określenia K. S.A. w K. wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2000 r. oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE II FSK 1329/06 Uzasadnienie 1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 lutego 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w sprawie o sygnaturze akt I Sa/Wr 162/05, oddalił skargę Prokuratora Okręgowego w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia 13 sierpnia 2004 roku w przedmiocie określenia K. S.A. wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2000 rok. Decyzją z dnia 5 kwietnia 2004 roku Wójt Gminy J. określił K. S.A. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2000 w kwocie [...] złotych. W motywach tego rozstrzygnięcia organ podatkowy pierwszej instancji uznał za prawidłowe zadeklarowanie przez podatnika do opodatkowania podziemnych wyrobisk górniczych, jednocześnie odmawiając skuteczności dokonanym przez podatnika korektom deklaracji za 2000 rok, w drodze których wyłączone zostały z podstawy opodatkowania podziemne wyrobiska górnicze. W konsekwencji organ podatkowy pierwszej instancji nie uwzględnił wniosku strony z dnia 8 listopada 2001 roku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości w kwocie [...] złotych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. decyzją z dnia 13 sierpnia 2004 roku, zmienioną w części przez decyzję z dnia 3 listopada 2004 roku, uchyliło w całości decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i określiło spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości w kwocie [...] złotych oraz nadpłatę w kwocie [...] złotych. Rozstrzygnięcie to oparte zostało na wskazówkach wynikających z uchwały siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 lipca 2001 roku, zgodnie z którymi podziemne wyrobisko górnicze nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie stanowi żadnego z przedmiotów opodatkowania tym podatkiem wymienionych w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 1991 roku Nr 3, poz. 31). 2. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w zaskarżonym wyroku z dnia 16 lutego 2006 roku rozpoznając skargę Prokuratora Okręgowego w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia 13 sierpnia 2004 roku, nie dopatrzył się naruszenia przez podatkowy organ odwoławczy prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Sąd w pierwszej kolejności wskazał, że istotą sporu rozpoznawanej sprawy jest ocena zasadności opodatkowania podziemnych wyrobisk górniczych podatkiem od nieruchomości, w stanie prawnym obowiązującym w roku 2000. Konsekwencją stanowiska w tym przedmiocie będzie natomiast rozstrzygnięcie wniosku spółki o stwierdzenie nadpłaty K. S.A. w podatku od nieruchomości, względnie odmowa takiego stwierdzenia. Sąd przytoczył również brzmienie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31). Stosownie do tego przepisu, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budynki i ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza i leśna, grunty nie objęte przepisami o podatku rolnym lub leśnym, grunty objęte przepisami o podatku rolnym, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna oraz niesklasyfikowane grunty - jako użytki rolne położone na terenie miast, a także grunty wyłączone ostatecznymi decyzjami administracyjnymi na cele inne niż rolnicze i leśne, z wyjątkiem gruntów, na których przez okres do 2 lat od dnia wydania ostatecznej decyzji administracyjnej wyłączającej te grunty na cele nierolnicze prowadzona jest działalność rolnicza oraz grunty pod jeziorami, grunty na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych. Sąd w dalszej części uzasadnienia zaskarżonego wyroku podzielił pogląd wyrażony w uchwale siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 12 marca 2002 roku, III ZP 34/01 stosownie do którego, podziemne wyrobisko górnicze jako całość nie jest nieruchomością gruntową w rozumieniu art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, gdyż znajduje się poza granicami przestrzennymi tej nieruchomości (art. 143 Kodeksu cywilnego). W zaskarżonym wyroku powołano się także na stanowisko siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w uchwale z dnia 2 lipca 2001 roku, FPS 2/2001. Na tej podstawie Sąd pierwszej instancji argumentował, że skoro opodatkowanie wyrobisk mogłoby być rozważone jedynie w świetle regulacji przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jako opodatkowanie budowli, decydujące dla uzyskania odpowiedzi w zakresie opodatkowania wyrobisk jest odpowiedź na pytanie, czy wyrobisko mieści się w zakresie pojęcia budowla. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2000 roku Nr 106, poz. 1126), jak stwierdził Sąd, przepisów tej ustawy nie stosuje się do wyrobisk górniczych, a jednocześnie (art. 2 ust. 2 pkt 1 tej ustawy) przepisy tego aktu nie naruszają przepisów odrębnych, w szczególności prawa geologicznego i górniczego, w odniesieniu do obiektów budowlanych zakładów górniczych. Wyrobiska górnicze nie stanowią obiektów budowlanych zakładów górniczych i nie stosuje się do nich ustawy Prawo budowlane. Skoro zatem, jak argumentował Sąd, wyrobisko górnicze nie jest obiektem budowlanym, a każda budowla jest obiektem budowlanym, to podziemne wyrobisko nie będąc budowlą nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W konsekwencji Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zastosował art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1290) dalej jako u.p.p.s.a., oraz orzekł o oddaleniu skargi Prokuratora Okręgowego w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia 13 sierpnia 2004 roku. 3. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Prokurator Okręgowy w L. zaskarżył wskazany powyżej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 lutego 2006 roku w całości, zarzucając mu naruszenie prawa materialnego, to jest art. 3 pkt 3 w związku z art. 2 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo budowlane. Do naruszenia tego dojść miało w wyniku błędnej interpretacji przez Sąd tych przepisów wskutek czego bezpodstawnie przyjęto, iż budowla przedsiębiorcy górniczego, stanowiąca techniczno - użytkową całość wraz z instalacjami i urządzeniami, nie mieści się w pojęciu "budowli". W skardze kasacyjnej zarzucono również Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, polegające na błędnej wykładni tego przepisu w wyniku czego bezpodstawnie przyjęto, że budowla zakładu górniczego, w postaci systemu urządzeń technicznych wraz z instalacjami stanowiącymi użytkową całość, służąca prowadzeniu działalności gospodarczej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wskazując na powyższe zarzuty, Prokurator Prokuratury Okręgowej w L. domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 lutego 2006 roku. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor nie zgodził się ze stanowiskiem zawartym w zaskarżonym wyroku stosownie do którego, wyrobisko górnicze nie jest obiektem budowlanym zakładów górniczych i z tej przyczyny nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Autor skargi kasacyjnej argumentował bowiem, że przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości określony został w art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach o opłatach lokalnych. Stosownie do tego przepisu są nim między innymi, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z uwagi natomiast na brak definicji pojęcia budowla w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, w ocenie strony wnoszącej skargę kasacyjną, należało sięgnąć do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, stosownie do którego budowlą jest każdy obiekt budowlany. Definicję tą należy rozumieć jako szeroką i zaliczyć do niej także wyrobisko górnicze. 4. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. w piśmie z dnia 28 lipca 2006 roku zatytułowanym Odpowiedź na skargę kasacyjną wniosło o jej oddalenie uznając, że zarzuty w niej podniesione nie zasługują na uwzględnienie. 5. Spółka akcyjna K. w piśmie z dnia 28 lipca 2006 roku zatytułowanym "Odpowiedź uczestnika na skargę kasacyjną" domagała się uchylenia tego środka zaskarżenia argumentując, iż wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 lutego 2006 roku nie narusza prawa, a zarzuty przedstawione w skardze kasacyjnej przez Prokuratora Okręgowego w L. nie zasługują na uwzględnienie. 6. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając niniejszą sprawę zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych zarzutów, a więc podlega oddaleniu. Zawarte w skardze kasacyjnej przez Prokuratora Okręgowego w L. zarzuty dotyczą, stosownie do art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, błędnej wykładni dokonanej przez sąd pierwszej instancji art. 3 pkt 3 w związku z art. 2 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo budowlane oraz art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w 2000 roku. W ocenie autora skargi kasacyjnej niewłaściwa interpretacja tych przepisów doprowadziła Sąd do mylnego wniosku, iż budowla przedsiębiorcy górniczego, stanowiąca techniczno - użytkową całość wraz z instalacjami i urządzeniami nie mieści się w zakresie pojęcia "budowla" zdefiniowanego w art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i z tej przyczyny nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zarzuty te dotyczą tym samym istoty niniejszej sprawy, jaką jest, jak słusznie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w zaskarżonym wyroku, ocena zasadności opodatkowania podziemnych wyrobisk górniczych podatkiem od nieruchomości w stanie prawnym obowiązującym w roku 2000. Konsekwencją zaś rozstrzygnięcia w tym przedmiocie będzie rozstrzygnięcie leżącego u podstaw niniejszego postępowania wniosku spółki akcyjnej K. o stwierdzenie nadpłaty w tym podatku. Oceniając wskazane w skardze kasacyjnej zarzuty należy stwierdzić, że nie są one zasadne, a zaistniały w rozpoznawanej sprawie problem kwalifikacji wyrobisk górniczych z punktu widzenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości został już rozstrzygnięty w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 lipca 2001 roku, FPS 2/01. Stanowisko tam wyrażone podziela również Naczelny Sąd Administracyjny. Podziemne wyrobisko górnicze nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż nie mieści się w katalogu obiektów wymienionych w tym przepisie. W szczególności należy zwrócić uwagę, iż w myśl art. 3 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna. Definicji budowli ustawodawca nie zamieścił jednak w tej ustawie, a więc nie jest możliwe jednoznaczne stwierdzenie, o co wnosił autor skargi kasacyjnej, że w zakresie pojęcia budowla mieści się także wyrobisko górnicze. Odpowiedzi na pytanie czy budowlą jest wyrobisko górnicze nie daje także, na co błędnie wskazuje Prokurator Prokuratury Okręgowej w L., art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. Stosownie do tego przepisu budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Z definicji zawartych w art. 3 ustawy Prawo budowlane wynika natomiast jedynie, że wyrobisko górnicze nie jest obiektem małej architektury w rozumieniu art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane ani budynkiem w znaczeniu art. 3 pkt 2 tej ustawy. Nie bez znaczenia dla rozpoznawanej sprawy pozostaje również treść art. 2 ust. 1 Prawa budowlanego stosownie do którego, ustawy Prawo budowlane nie stosuje się do wyrobisk górniczych, a jednocześnie przepisy te nie naruszają prawa geologicznego i górniczego w odniesieniu do obiektów budowlanych i górniczych. W konsekwencji należy stwierdzić, że ustawę Prawo budowlane stosuje się do obiektów budowlanych zakładów górniczych, a nie do wyrobisk górniczych, gdyż te nie są budowlami zakładów górniczych. Zasadnie Sąd pierwszej instancji przyjął tym samym, wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, iż skoro podziemne wyrobisko górnicze nie jest obiektem budowlanym, a każda budowla stanowi obiekt budowlany, to podziemne wyrobisko górnicze nie jest budowlą i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.