V SA/Wa 398/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, Sędzia WSA - Marek Krawczak, Sędzia WSA - Dariusz Czarkowski (spr.), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 30 września 2020 r. sprawy ze skargi J. s.c. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia ... listopada 2019 r. nr ... w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. UZASADNIENIE Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez [...] s.c. M. J. Z. K. sp. z o.o. (dalej: "Strona", "Skarżąca") jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor Izby", "organ") z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] stwierdzające, że odwołanie z dnia [...] października 2019 r. na decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] (dalej: "Naczelnik Urzędu") z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...] wniesione zostało z uchybieniem terminu. Zaskarżone postanowienie została wydane w następującym stanie faktycznym: Wnioskiem z [...] lipca 2019 r. Strona zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] o zwrot podatku akcyzowego z tytułu dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy 8 samochodów osobowych marki [...] o stosownych nr VIN w wysokości [...] zł. Po przeprowadzeniu postępowania organ I instancji decyzją z [...] sierpnia 2019 r. odmówił zwrotu podatku akcyzowego w wysokości [...] zł z tytułu dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy 8 samochodów osobowych marki Ford. Decyzja została doręczona Stronie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu [...] września 2019 r. na adres: "ul. [...][...] ([...]) G.). Strona pismem z dnia [...] października 2019 r. odwołała się od powyższej decyzji. Przedmiotowe odwołanie zostało nadane w placówce Poczty Polskiej S.A. w dniu [...] października 2019 r. (data stempla pocztowego). Dyrektor Izby postanowieniem z [...] listopada 2019 r. stwierdził, że odwołanie z dnia [...] października 2019 r. na decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...] wniesione zostało z uchybieniem terminu. W uzasadnieniu postanowienia organ II wskazał, że w myśl art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Warunkiem skuteczności procesowej - wniesienia odwołania - jest zachowanie ustawowego terminu do jej dokonania. Uchybienie ustawowego terminu powoduje bezskuteczność odwołania, czego następstwem jest ostateczność decyzji. Dyrektor Izby podniósł nadto, iż sposób obliczania terminów w postępowaniu podatkowym oraz warunki ich dochowania zostały uregulowane w art. 12 ustawy Ordynacja podatkowa. Stosownie do brzmienia art. 12 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli początkiem terminu określonego w dniach jest pewne zdarzenie, przy obliczaniu tego terminu nie uwzględnia się dnia, w którym zdarzenie nastąpiło. Upływ ostatniego z wyznaczonej liczby dni uważa się za koniec terminu. Z akt sprawy wynika, w ocenie organu, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] nr [...] z dnia [...] sierpnia 2019 r. została doręczona Podatnikowi w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 9 września 2019 r. i od dnia następnego zaczął biec czternastodniowy termin do wniesienia odwołania. Zatem, uwzględniając przepisy art. 12 Ordynacji podatkowej, termin do wniesienia odwołania na decyzję organu podatkowego I instancji upłynął z dniem 23 września 2019 r., natomiast odwołanie od powyższej decyzji zostało nadane w Urzędzie Pocztowym w dniu 22 października 2019 r. Z powyższego wynika że ww. odwołanie zostało wniesione po upływie ustawowego terminu zakreślonego dla dokonania tego środka prawnego. Należy również podkreślić, że wraz z odwołaniem Strona nie złożyła wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania zgodnie z art. 162 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ zwrócił uwagę, że z zestawienia dat, daty odbioru decyzji w dniu 9 września 2019 r. i daty złożenia odwołania za pośrednictwem operatora publicznego tj. 22 października 2019 r., wynika, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu do jego wniesienia (art. 223 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) i w tej sytuacji organ podatkowy II instancji miał obowiązek stosownie do art. 228 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, wydać postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Ponadto Dyrektor Izby wskazał, że na prośbę Strony Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] w dniu [...] października 2019 r. wysłał egzemplarz decyzji nr [...] z dnia [...] sierpnia 2019 r. za pośrednictwem operatora pocztowego na adres Spółki. Korespondencję odebrano w dniu [...] października 2019 r. Organ wyjaśnił, że powtórne wysłanie przesyłki za pośrednictwem operatora pocztowego miało na celu jedynie charakter informacyjny (bez skutków procesowych) umożliwiający Stronie zapoznanie się z treścią decyzji i nie stanowiło doręczenia w rozumieniu przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Podkreślono, że powyższe doręczenie decyzji nie otwiera na nowo terminu do wniesienia odwołania. Termin który upłynął nie może rozpocząć, swojego ponownego biegu, bowiem w obrocie prawnym funkcjonuje już uprzednio doręczona decyzja w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ww. postanowienie Dyrektora Izby wnosząc o jego uchylenie, a także o zasądzenie od organu na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania. Strona zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 228 § 1 pkt 2 i § 2, art. 223 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), poprzez ustalenie, że odwołanie od decyzji organu I instancji zostało wniesione przez Skarżącą z uchybieniem terminu. Do skargi załączono oświadczenie M. J. z dnia [...] stycznia 2020r. o odebraniu korespondencji w dniu [...] października 2019 r. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. W treści odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wskazał, że na prośbę telefoniczną Strony (która dowiedziała się o nieodebranej przesyłce z Urzędu Skarbowego [...]) Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] w dniu [...] października 2019 r. wysłał do wiadomości egzemplarz decyzji nr [...] z dnia [...] sierpnia 2019 r. za pośrednictwem operatora pocztowego na adres Spółki. Korespondencję odebrano w dniu 9 października 2019 r. co zgadza się z oświadczeniem M. J. z dnia [...] stycznia 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, zwana dalej "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, że sąd rozpoznając skargę ocenia, czy zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego bądź przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 powołanej wyżej ustawy Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przez Sąd przepisów prawa, wskazanego w art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Sąd, kierując się tymi przesłankami uznał, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Oznacza to, że w przypadku skarg na wyżej wymienione postanowienia skierowanie ich do rozpoznania w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym nie jest uzależnione od wniosku strony. Kontrolowane przez Sąd postanowienie organu odwoławczego jest postanowieniem kończącym postępowanie, wobec czego możliwe było rozpoznanie niniejszej sprawy na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym. Odnosząc się do ram prawnych niniejszej sprawy należy wskazać na treść art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji Stronie. Stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania następuje z urzędu, a w postępowaniu w tym przedmiocie organ zobowiązany jest określić dwie daty, datę doręczenia decyzji i datę upływu terminu do złożenia odwołania. W jego toku następuje ocena skuteczności doręczenia decyzji i zachowania terminu do wniesienia środka zaskarżenia (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, wydany w sprawie o sygn. akt I SA/Po 867/18). W świetle art. 228 § 1 pkt 2 organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Przenosząc powyższe spostrzeżenia na grunt rozpatrywanej sprawy nie ulega wątpliwości, że z ustalonego stanu faktycznego bezspornie wynika, iż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] nr [...] z dnia [...] sierpnia 2019 r. została doręczona Podatnikowi w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 9 września 2019 r. i od dnia następnego zaczął biec czternastodniowy termin do wniesienia odwołania. Termin doręczenia wynika z pocztowego dowodu doręczenia, który stanowi dowód tego co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Na marginesie należy podnieść, że Stroną postępowania jest spółka cywilna. O przyznaniu spółce cywilnej podmiotowości podatkowej w podatku akcyzowym stanowi uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2015 r. wydana w sprawie o sygn. akt I GPS 1/15. Sąd w niniejszym składzie podziela zaś pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 15 grudnia 2016 r., wydanym w sprawie o sygn. akt I SA/Ke 598/16: "W konsekwencji, wbrew twierdzeniom skarżącej, skoro stroną postępowania podatkowego jest spółka cywilna, jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, to właściwym sposobem doręczania przez organ podatkowy korespondencji procesowej jest ten określony w art. 151 Ordynacji podatkowej. Stosownie do treści art. 151 Ordynacji podatkowej osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności, osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Z uwagi na użycie przez ustawodawcę łącznika "lub", wyrażającego alternatywę rozłączną, wskazane miejsca należy uznać za równorzędne co do stosowania i skuteczności doręczeń. Nie są to przykładowo określone sposoby do doręczeń, lecz jedyne możliwe w postępowaniu podatkowym, których zachowanie gwarantuje skuteczność doręczania pism." Mając powyższe na uwadze nie ulega wątpliwości, co wynika z analizy pocztowego dowodu doręczenia, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] nr [...] z dnia [...] sierpnia 2019 r. została doręczona w sposób prawidłowy. Przedmiotowa korespondencja została bowiem skierowana na adres Spółki tj. ul. [...][...] ([...]) G.. Treść art. 151 § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje, iż w stosunku do spółek cywilnych (jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej) stosuje się odpowiednio art. 150 Ordynacji podatkowej, regulujący doręczanie przez awizo. Tym samym skoro decyzja została skutecznie doręczona w dniu 9 września 2019 r. w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, tym samym upływ czternastodniowego terminu do wniesienia odwołania nastąpił w dniu 23 września 2019 r. Nie ulega zatem wątpliwości, że wniesienie odwołania za pośrednictwem Urzędu Pocztowego w dniu 22 października 2019 r., co wynika z daty stempla pocztowego, nastąpiło z uchybieniem ustawowego terminu do jego wniesienia. Dyrektor Izby zatem zobowiązany był do wydania zaskarżonego postanowienia. W tym miejscu należy wskazać, że Strona nie negowała prawidłowości adresu czy nie kwestionowała zastosowanego przez organ sposobu obliczania terminu do wniesienia odwołania. Organ odwoławczy w tym postępowaniu nie był zobowiązany do badania przyczyn uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. W zakresie ponownego doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] należy wskazać, że w orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że ponowne doręczenie nie powoduje rozpoczęcie biegu terminu do wniesienia odwołania, jeżeli pierwsze doręczenie było skuteczne jak w niniejszej sprawie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Katowicach (do 2003.12.31) z dnia 2 kwietnia 2003 r., wydany w sprawie o sygn. akt I SA/Ka 588/02). W świetle przywołanych okoliczności Sąd nie stwierdził żadnego innego naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności. Z tych wszystkich względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.