II FSK 1359/07

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędziowie NSA Edyta Anyżewska (sprawozdawca), Krystyna Nowak, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 12 grudnia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. Z. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 6 marca 2007 r. sygn. akt I SA/Łd 2089/06 w sprawie ze skargi J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 28 września 2006 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów p o s t a n a w i a uchylić zaskarżone postanowienie. UZASADNIENIE Postanowieniem z dnia 6 marca 2007 r. sygn. akt I SA/Łd 2089/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 58 § 1 pkt 2 w zw. z art. 58 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – dalej P.p.s.a. – odrzucił skargę J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 28 września 2006 r. wydaną w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Sąd zauważył, że stosownie do art. 53 § 1 P.p.s.a. skargę wnosi się do Sądu w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie, za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 P.p.s.a.). Pełnomocnik skarżącej – doradca podatkowy – potwierdził odbiór decyzji odwoławczej w dniu 10 października 2006 r., zatem termin do wniesienia skargi upływał w dniu 9 listopada 2006 r. Do Izby Skarbowej w L. w dniu 23 listopada 2006 r. wpłynęło pismo nazwane "uzupełnieniem skargi", datowane 20 listopada 2006 r., nadane listem poleconym 21 listopada 2006 r., z którego treści wynikało, że stanowi ono uzupełnienie skargi, złożonej do WSA w Łodzi w dniu 2 listopada 2006 r., za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej. Pismo to odpowiadało wymaganiom określonym w art. 57 § 1 w zw. z art. 46 § 1 P.p.s.a. dla skargi do Sądu. W wyniku podjętych przez pracowników organu czynności wyjaśniających ustalono, że w dniu 6 listopada 2006 r. wpłynął do Izby Skarbowej list polecony od doradcy podatkowego reprezentującego skarżącą, w którym znajdowało się zażalenie spółki jawnej L. (której pełnomocnikiem był ten sam doradca podatkowy), dotyczące VAT. Korespondencja ta została przekazana do odpowiedniej komórki organizacyjnej Izby Skarbowej. Wg danych Izby Skarbowej, przesyłka polecona nie zawierała skargi J. Z. W tym stanie rzeczy Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że pismo skarżącej nazwane "uzupełnieniem skargi" należy potraktować jako samą skargę, a w konsekwencji z uwagi na wniesienie jej po upływie trzydziestodniowego terminu, powinna ona podlegać odrzuceniu. Na zarządzenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik strony załączył do akt sprawy potwierdzoną notarialnie kserokopię dowodu nadania przesyłki listowej poleconej z dnia 2 listopada 2006 r., w której nadawca przesyłki – Kancelaria doradcy podatkowego, wpisał odręcznie pod miejscem przewidzianym na określenie adresata: "L. zażalenie J. Z. skarga T. Z. skarga". Ponadto załączono potwierdzenie odbioru tej przesyłki poleconej przez Izbę Skarbową z dnia 6 listopada 2006 r. oraz kserokopię skargi datowaną na 30 października 2006 r. Sąd, powołując się na wyjaśnienia organu, nie dał wiary informacjom wynikającym z potwierdzenia nadania i odbioru przesyłki poleconej. Zauważył, że Kancelaria doradcy podatkowego zobowiązała się wobec organu do wyjaśnienia sprawy nadania skargi, jednakże pełnomocnik strony nie skontaktował się z organem do czasu wysłania odpowiedzi na skargę. W tym stanie rzeczy należało stwierdzić, że jedynym pismem, z którego wynika intencja zaskarżenia decyzji organu do Sądu, było pismo nazwane "uzupełnieniem skargi", złożone po upływie trzydziestodniowego terminu. W skardze kasacyjnej J. Z. wniosła o: 1) uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, 2) zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu – na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzuciła naruszenie przez Sąd pierwszej instancji przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to: art. 58 § 1 pkt 2 w zw. z art. 53 § 1 i art. 83 § 3, art. 106 § 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez bezpodstawne odrzucenie skargi w następstwie błędnego przyjęcia, iż skarżąca uchybiła terminowi ustawowemu do wniesienia skargi, pomimo że fakt nadania pisma procesowego w urzędzie pocztowym został przez stronę – zgodnie z zasadą ciężaru dowodu – udowodniony, a ewentualne, występujące w sprawie wątpliwości, powinny być interpretowane na korzyść strony tak, aby nie doszło do naruszenia zagwarantowanego w demokratycznym państwie prawnym prawa strony do Sądu, rozumianego jako prawo do uzyskania wyroku rozstrzygającego merytorycznie, a nie tylko formalnie określoną kwestię. W uzasadnieniu środka zaskarżenia zarzucono, że Sąd pierwszej instancji oparł się tylko na stanowisku organów skarbowych, które twierdziły, że skarga nie wpłynęła, uznał argumentację jednej tylko strony, a całkowicie pominął dowód z dokumentu przedłożony przez pełnomocnika skarżącej, czym naruszył dyspozycję art. 106 § 3 P.p.s.a. Świadczy to o nieprzeanalizowaniu całego materiału dowodowego i wydaniu postanowienia tylko w oparciu o jego część i do tego niekorzystną dla strony, podczas gdy zasadą powinno być orzekanie w oparciu o cały materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu. Pomimo przedłożenia przez stronę dokumentów potwierdzających tezę o dotrzymaniu terminu ustawowego, WSA w Łodzi w uzasadnieniu postanowienia nie odniósł się do nich i nie ocenił. Zgodnie z art. 106 § 5 P.p.s.a. w zw. z art. 245 K.p.c. istnieje domniemanie autentyczności dokumentu złożonego przez stronę postępowania i prawdziwości zawartych w nim twierdzeń. Wg skarżącej, wniosła ona w terminie skargę nadając pismo w dniu 2 listopada 2006 r. w urzędzie pocztowym, czym dopełniła warunków formalnych wskazanych w art. 53 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 83 § 3 P.p.s.a. Jeżeli skarga nie została odnotowana w komputerowym rejestrze pism i spraw prowadzonego w Izbie Skarbowej w L., to było to bez wątpienia wynikiem błędu pracownika organu, który skargi nie wprowadził do ewidencji i – w konsekwencji – doprowadził do jej zagubienia. W ostateczności, gdy nawet Sąd pierwszej instancji powziął wątpliwość, czy skarga została wniesiona w terminie, to powinien dać prymat konstytucyjnej zasadzie prawa do Sądu rozumianego jako prawo do uzyskania wyroku rozstrzygającego merytorycznie określoną sprawę. Wszelkie niejasności oraz kwestie wątpliwe powinny być zawsze oceniane na korzyść tej strony procesu, która domaga się ochrony jej praw w postępowaniu przed sądem administracyjnym, a to z uwagi na negatywne konsekwencje procesowe (odrzucenie skargi), które dotyka wyłącznie stronę skarżącą, pozbawioną prawa do sądowej kontroli decyzji administracyjnej. Na rozprawie w NSA pełnomocnik strony wnosił o uwzględnienie skargi kasacyjnej, powołując się na postanowienie NSA z dnia 20 listopada 2008 r. sygn. akt II FSK 1360/07. Pełnomocnik organu wnosił o oddalenie skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a. Sąd odwoławczy związany jest granicami skargi kasacyjnej, co oznacza, że może oceniać zaskarżone orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego tylko w ramach podniesionych podstaw kasacyjnych i wniosków w przedmiocie załatwienia sprawy. Skarżąca wskazała w środku zaskarżenia na naruszenie przepisów P.p.s.a. stanowiących o terminie wniesienia skargi do Sądu (art. 53 § 1), skutku w postaci odrzucenia skargi w wypadku wniesienia skargi po upływie terminu do jej wniesienia (art. 58 § 1 pkt 2 P.p.s.a.), konsekwencjach nadania pisma w polskim urzędzie pocztowych (art. 83 § 3) oraz dającego Sądowi możliwość przeprowadzenia uzupełniających dowodów z dokumentów (art. 106 § 3). Jej zdaniem, Sąd naruszył wskazane przepisy nie ustosunkowując się do przedłożonych przez nią, na zarządzenie Sądu, dowodów potwierdzających nadanie w terminie w urzędzie pocztowym listu poleconego, w którym znajdowały się – oprócz zażalenia spółki L. w sprawie VAT – również skargi do Sądu małżonków T. i J. Z. Zarzut ten jest uzasadniony. Sąd, mimo wywiązania się przez stronę w terminie oznaczonym z obowiązku załączenia do akt dowodów potwierdzających nadanie skargi w dniu 2 listopada 2006 r., nie ocenił tych dowodów, a swoje rozstrzygnięcie oparł wyłącznie na informacjach organu. Wprawdzie wbrew twierdzeniom strony, dokument w postaci dowodu nadania przesyłki poleconej potwierdza jedynie datę nadania przesyłki, jej adresata i nadawcę, nie stanowi natomiast potwierdzenia zawartości przesyłki, jednakże Sąd powinien ocenić w oparciu o całokształt materiału dowodowego, czy twierdzenie strony o zawartości przesyłki jest wiarygodne. Jak trafnie wskazała strona w skardze kasacyjnej, w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się (por. postanowienie NSA z dnia 7 listopada 2006 r. sygn. akt I GSK 386/06 – niepubl.), że wszelkie niejasności i kwestie wątpliwe powinny być oceniane na korzyść strony, która domaga się zapewnienie jej prawa do Sądu. Takie też stanowisko zajął w sprawie analogicznej do niniejszej – ze skargi T. Z. – Naczelny Sąd Administracyjny, który postanowieniem z dnia 20 listopada 2008 r. sygn. akt II FSK 1360/07 uwzględnił skargę kasacyjną na postanowienie WSA o odrzuceniu skargi z takich samych przyczyn jak w niniejszej sprawie. Mimo zatem braku profesjonalizmu (czego należałoby oczekiwać od pełnomocnika będącego doradcą podatkowym) we wniesieniu skargi (w jednym liście poleconym nadano korespondencję dotyczącą różnych podatników, w sprawach różnych podatków), zważywszy zwłaszcza na fakt, że skargę wnosi się nie do organu odwoławczego, lecz za jego pośrednictwem, Sąd uznał, że pominięcie dowodów, które uprawdopodabniają wniesienie skargi do Sądu administracyjnego w terminie, byłoby naruszeniem zasady legalności (art. 45 ust. 1 i art. 184 Konstytucji RP). Z tego powodu Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił skargę kasacyjną, uchylając zaskarżone postanowienie na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. Sąd I instancji powinien zatem rozpoznać skargę strony, doręczoną w kserokopii na zarządzenie Sądu, jako wniesioną w terminie. Wniosek o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz skarżącej nie mógł być uwzględniony, bowiem P.p.s.a. nie przewiduje takiej możliwości, gdy przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie Sądu I instancji. ZDANIE ODRĘBNE Zdanie odrębne sędziego Krystyny Nowak do postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia 2008 r. sygn. akt j.w. Nie podzielam stanowiska przedstawionego w uzasadnieniu skarżonego postanowienia, które doprowadziło do uchylenia postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 6 marca 2007 r. sygn. akt I SA/Łd 2089/06 odrzucającego skargę J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 28 września 2006 r. w przedmiocie ustalenia skarżącej zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów. Powodem odrzucenia skargi przez WSA było uchybienie terminowi do jej wniesienia. Strona skarżąca nie udowodniła faktu złożenia skargi na opisaną decyzję w terminie ustawowym. Przesyłka nadana przez pełnomocnika strony – doradcę podatkowego, a więc profesjonalistę – miała zawierać, wg. niego, trzy różne – dotyczące różnych spraw pisma procesowe w sprawach podatkowych. Przesyłka (z 2 listopada 2006 r.) dotarła do organu podatkowego; zawierała jedno pismo procesowe; nie dotyczyło ono J. Z. Powoływanie się przez stronę skarżącą na dowód z dokumentu w postaci potwierdzenia nadania przesyłki poleconej nie mogło odnieść oczekiwanego przez nią skutku; strona nie udowodniła bowiem zawartości przesyłki. Poczta potwierdziła fakt i datę przyjęcia przesyłki; nie potwierdziła natomiast jej zawartości. Dlatego informacja o zawartości przesyłki umieszczona na dowodzie nadania była prywatną notatką osoby, która ją sporządziła – nadawcy; nie nadawało jej "urzędowego" charakteru notarialne potwierdzenie zgodności kserokopii tego dowodu z oryginałem. Nie można było zakładać, że organ podatkowy działający w określonych ramach organizacyjnych "zgubił" 2/3 zawartości otrzymanej przesyłki pocztowej, której odbiór we właściwej formie potwierdził, a do tego sprowadza się sugestia wynikająca z postanowienia NSA. Nie było jasne, jakiej (innej) oceny przedłożonego dowodu nadania przesyłki poleconej skierowanej do organu może dokonać WSA po uchyleniu przez NSA postanowienia odrzucającego skargę, skoro już ocenił okoliczność uchylenia się przez pełnomocnika strony skarżącej od współpracy z organem podatkowym w celu wyjaśnienia sprawy (str. 2 uzasadnienia).