II FSK 1290/06

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Grzegorz Borkowski, Sędziowie NSA: Antoni Hanusz, Jerzy Rypina (sprawozdawca), Protokolant Agnieszka Lipiec, po rozpoznaniu w dniu 27 listopada 2007 na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. S. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 maja 2006 r. sygn. akt I SA/Łd 857/06 w sprawie ze skargi W. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 10 marca 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do złożenia wniosku o ulgę podatkową z tytułu wyszkolenia ucznia postanawia 1) oddalić skargę kasacyjną. 2) nie uwzględnić wniosku Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia 26 maja 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi odrzucił skargę W.S na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 10 marca 2006 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do złożenia wniosku o ulgę podatkową z tytułu wyszkolenia ucznia. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że zgodnie z art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie. Skargę do sądu administracyjnego wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi - art. 54 § 1 ustawy. W niniejszej sprawie trzydziestodniowy termin do wniesienia skargi biegł od dnia 14 marca 2006 r. i upłynął w dniu 12 kwietnia 2006 r. Jak wskazano powyżej skarga wpłynęła do organu w dniu 21 kwietnia 2006 r., a więc została wniesiona z uchybieniem ustawowego terminu. Zauważyć należy, że nie ma znaczenia dla oceny terminowości skargi okoliczność, że skarga wpłynęła pierwotnie bezpośrednio do Sądu. Stosownie bowiem do powołanego wyżej art. 54 § 1 ustawy, skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi. Ponadto wyjaśnił, że zgodnie z art. 98 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), w okresie dwóch lat od dnia wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 2, skargę wniesioną bezpośrednio do sądu administracyjnego, jeżeli wniesiona została w terminie określonym w art. 53 § 1 ustawy, o której mowa w art. 2, sąd administracyjny przekazuje organowi, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi, ze skutkiem określonym w art. 54 § 1 ustawy, o której mowa w art. 2. Natomiast art. 2 stanowi, że ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2004 r. Oznacza to, że do końca 2005 r., dla oceny terminowości skargi wniesionej bezpośrednio do Sądu należało brać pod uwagę datę wpływu skargi do Sądu. W obecnie obowiązującym stanie prawnym przepis ten nie znajduje zastosowania, właściwym zaś momentem dla ustalenia wpływu skargi jest faktyczny wpływ pisma do organu administracji, za którego pośrednictwem pismo powinno zostać wniesione. Sąd wyjaśnił, że zaskarżone postanowienie zawiera pouczenie o przysługującym stronie prawie wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz terminie i sposobie jej wniesienia. Termin w postępowaniu sądowo-administracyjnym o jakim mowa w art. 53 ust. 1 powołanej wyżej ustawy jest terminem ustawowym, prekluzyjnym i procesowym. Jest terminem ustawowym, a więc niedopuszczalne jest jego skrócenie lub przedłużenie przez sąd, gdyż możliwości takie, przewidziane w art. 84 ustawy, odnoszą się tylko do terminów sądowych. Jest terminem procesowym, a więc w razie jego uchybienia dopuszczalne jest przywrócenie go skarżącemu, jednakże skarżący nie złożył wniosku o przywrócenie terminu, a Sąd nie ma możliwości domniemywać takich intencji strony skarżącej. Jest terminem prekluzyjnym w tym znaczeniu, że jego upływ Sąd uwzględnia z urzędu i z tej przyczyny odrzuca wniesioną skargę na podstawie art. 58 § 1 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Stosownie do art. 58 § 1 pkt 2 ustawy, Sąd odrzuci skargę wniesioną po upływie terminu do jej wniesienia. Postanowienie może zostać wydane na posiedzeniu niejawnym (art. 58 § 3 ustawy). W skardze kasacyjnej pełnomocnik podatnika - doradca podatkowy zarzucił postanowieniu naruszenie przepisów postępowania tj. art. 231 k.p.a. i powołując się na podstawę prawną wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor twierdzi, że art. 231 k.p.a. dopuszcza aIternatywne dla siebie działania organu niewłaściwego w sprawie, której skarga dotyczy, albo organ sam podejmuje czynności związane z przekazaniem skargi do organu właściwego w ciągu 7 dni, albo też zwraca skargę skarżącemu z pouczeniem, w którym wskazuje organ właściwy. Samo przekazanie jest czynnością materialno-techniczną i niezależnie od tego, jaki od strony formalno-technicznej kształt przybiera, nie skutkuje żadnymi zmianami po stronie faktycznego inicjatora sprawy dochodzego przyznania określonego uprawnienia na swoją rzecz. Natomiast wniesienie skargi nie jest obwarowane żadnym terminem ani innymi wymaganiami formalnymi, w związku z tym nie godzi w interes skarżącego. Zupełnie odmiennie jednak kształtuje się obowiązek skarżącego na tle przepisu art. 53 oraz art. 54 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, gdzie dla oceny zachowania 30-dniowego terminu do wniesienia skargi, nie można przyjąć daty nadania skargi do organu niewłaściwego w rozumieniu art. 54 § 1 tejże ustawy. W sposób jednoznaczny można więc stwierdzić, iż nie doszło do właściwej harmonizacji wewnętrznej przepisów o postępowaniu w sprawach skarg. Normy zawarte w dwóch aktach prawnych o równorzędnej randze ustawowej są ze sobą w kolizji. W ocenie autora skargi kasacyjnej uprawnienia nadane stronie na mocy przepisów jednej ustawy (Kodeksu) są jednocześnie ograniczane przez przepisy drugiej. Tym bardziej, iż zgodnie z art. 2 Kodeksu postępowania administracyjnego, zakresem stosowania przepisów działu VIII k.p.a. (skargi i wnioski) powinny być objęte wszystkie organy władzy publicznej, a więc zarówno zaliczane do władzy ustawodawczej, jak i wykonawczej oraz sądowniczej. Zignorowanie przez Sąd w wydanym postanowieniu uprawnień strony wynikających z zastosowania przepisów art. 231 wyżej wspomnianego Kodeksu stanowi naruszenie realizowanej przez Państwo Polskie zasady "państwa prawa" (art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej) oraz zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa wynikającej bezpośrednio z art. 8 k.p.a. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z zasadą ograniczonej kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego sformułowaną w art. 183 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd ten rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to, ze poza przypadkami wymienionymi w art. 183 § 2 cytowanej ustawy, które w rozpoznawanej sprawie nie występują, Sąd odwoławczy rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, wyznaczonych przez przyjęte w niej podstawy, wskazujące zarówno rodzaj zarzucanego zaskarżonemu orzeczeniu naruszenia prawa, jak i jego zakres. W skardze kasacyjnej należy wskazać konkretne przepisy prawa, którym - w ocenie autora skargi kasacyjnej - uchybił Sąd pierwszej instancji (artykuł, paragraf, punkt, litera). W przypadku zarzutu naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów procesowych należy wskazać przepisy stosowane przez ten Sąd, a więc przepisy ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a nadto wskazać, że naruszenie tych przepisów miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Z uwagi na rygorystyczne wymogi formalne sporządzenie omawianego środka zaskarżenia obwarowane jest przymusem adwokackim (art. 175 § 1-3 cytowanej ustawy). Opiera się on na założeniu, że powierzenie tej czynności wykwalifikowanym pracownikom (adwokatom, radcom prawnym w sprawach obowiązków podatkowych - doradcom podatkowym) zapewni skardze kasacyjnej odpowiedni poziom merytoryczny i formalny. Skarga kasacyjna złożona w rozpoznawanej sprawie nie spełnia powyższych wymogów z uwagi na ograniczenie zarzutów procesowych do wskazania przepisów kodeksu postępowania administracyjnego. Zarzut naruszenia przepisów kodeksu postępowania administracyjnego w ogóle nie mieści się w podstawie, o której mowa w art. 174 pkt 2 cytowanej ustawy, gdyż jest to przepis stosowany wyłącznie w postępowaniu administracyjnym nie zaś w postępowaniu sądowym. Wobec tego sąd administracyjny dokonując oceny zaskarżonego postanowienia organu podatkowego nie mógł tego przepisu naruszyć, gdyż go nie stosował ani też nie mógł stosować. Ponadto na marginesie należy przypomnieć, że w postępowaniu podatkowym organy podatkowe nie stosują przepisów k.p.a., gdyż w zakresie procedury obowiązują przepisy Ordynacji podatkowej. Wobec tego, że w skardze kasacyjnej błędnie wykazano naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów prawa Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 cytowanej ustawy, bowiem zwrot kosztów postępowania dotyczy wyłącznie wyroków.