I GSK 185/19

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia NSA Joanna Salachna (spr.) Sędzia NSA Bogdan Fischer Protokolant Patrycja Czubała po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2022 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej U. w M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 24 października 2018 r. sygn. akt I SA/Bk 521/18 w sprawie ze skargi U. w M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 12 czerwca 2018 r. nr 2001-IOA.4105.9.2018 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie określenia zobowiązania w opłacie paliwowej 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od U. w M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku (dalej: WSA lub Sąd I instancji) wyrokiem z dnia 24 października 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 521/18 - po rozpoznaniu skargi U. w M., L. (dalej: skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku (dalej: organ lub Dyrektor IAS) z dnia 12 czerwca 2018 r., nr 2001-IOA.4105.9.2018, w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiąc wrzesień 2014 r. – oddalił skargę. Skarżąca w skardze kasacyjnej zaskarżyła powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie w całości, uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej, przeprowadzenie rozprawy oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie treści przepisu z art. 162 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: o.p.), a mające istotny wpływ na wynik tej, że sprawy i polegające na niewłaściwym uznaniu, że strona skarżąca w trakcie toczącego się z jej udziałem postępowania podatkowego nie uprawdopodobniła, że - ewentualne - uchybienie do wniesienia odwołania od decyzji z dnia 14 czerwca 2017 r. wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego w Suwałkach (znak sprawy: 2012-SPA.4105.73.2017) nastąpiło bez jej winy i to wbrew odmiennemu zapatrywaniu, zarówno, organu podatkowego, jak również w dalszej części samego Sądu administracyjnego w przytoczonym zakresie. Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Według art. 193 zdanie drugie p.p.s.a, uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie został określony zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w przypadku gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza zatem przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w zw. z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. Omawiany przepis ogranicza wymogi, jakie musi spełniać uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną wyłącznie do - niemającej swojego odpowiednika w art. 141 § 4 p.p.s.a - oceny zarzutów skargi kasacyjnej. W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach zarzutów kasacyjnych, chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09; www.orzeczenia.nsa.gov.pl; pozostałe powoływane orzeczenia tamże). Ze względu na zakres i konstrukcję podniesionego w petitum skargi kasacyjnej zarzutu i sposób w jaki go uzasadniono, wstępnie przypomnieć należy, że skarga kasacyjna powinna być sporządzona zgodnie z wymogami określonymi w art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Dlatego wprowadzony został obowiązek sporządzania skargi kasacyjnej przez osoby mające odpowiednie przygotowanie zawodowe. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny, mocą art. 183 § 1 p.p.s.a., jest związany granicami skargi kasacyjnej, czyli wnioskami skargi kasacyjnej i jej podstawami. Zatem zakres kontroli instancyjnej dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny jest ograniczony w tym sensie, że jest wyznaczony zarzutami i żądaniami strony zawartymi w skutecznie wniesionej skardze kasacyjnej. Innymi słowy, NSA może uwzględnić tylko te zarzuty kasacyjne, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej. Nie może natomiast zastępować strony i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Naczelny Sąd Administracyjny nie może również modyfikować zgłoszonych zarzutów kasacyjnych i ich uzasadnienia pod kątem okoliczności danej sprawy. Musi bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną. Z art. 176 p.p.s.a. wynika, że skarga kasacyjna poza tym, że ma czynić zadość wymaganiom przypisanym dla każdego pisma procesowego, powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych należy rozumieć dokładne wskazanie takiej podstawy oraz określenie tych przepisów prawa, które zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną zostały naruszone przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zaś zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, umotywowanie niewłaściwego zastosowania przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym wykazanie, że zarzucane uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna nie spełnia warunków, o których mowa wyżej. Po pierwsze, za wadliwe uznać należało samo sformułowanie podstaw (zarzutów) kasacyjnych. Otóż autor skargi wskazując na zarzut naruszenia art. 162 § 1 i § 2 o.p. nie wskazał na naruszenie przepisów postępowania, które mogły być i były stosowane przez Sąd I instancji. Po drugie, i co istotniejsze, Naczelny Sąd Administracyjny – nawet przy uwzględnieniu, że ww. wada dotycząca skonstruowania zarzutu nie jest tego rodzaju, że uniemożliwia jego rozpoznanie – nie mógł rozpoznać zarzutu z uwagi na: 1) brak jakiejkolwiek próby wykazania istotności wpływu uchybienia wskazanego w petitum skargi kasacyjnej na wynik sprawy, 2) brak uzasadnienia stawianego zarzutu. W odniesieniu do pierwszego ze wskazanych braków, Naczelny Sąd Administracyjny ustalił, że zarówno w petitum skargi kasacyjnej, jak i w jej uzasadnieniu nie podano i nie określono wpływu zarzucanego naruszenia na wynik postępowania w sprawie. Tymczasem zgodnie z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżący kasacyjnie, jak już wyżej wskazywano, zobligowany jest do wykazania istotności wpływu naruszenia przepisów prawa procesowego na wynik sprawy. Istotność wpływu na wynik sprawy oznacza w kontekście przepisów procesowych, a o takich mowa (zarzut naruszenia art. 162 § 1 i § 2 o.p.), wpływ na poczynione przez organy podatkowe ustalenia faktyczne. Jeśli autor skargi kasacyjnej nie jest w stanie wykazać wpływu uchybień proceduralnych na poczynione ustalenia faktyczne, nie może być mowy o skutecznym kwestionowaniu danego rozstrzygnięcia w ramach podstawy kasacyjnej (zob. np. wyroki NSA: z 12 października 2022 r., III FSK 741/22; z 4 października 2022 r., II GSK 567/19). Z kolei drugi z wymienionych braków w postaci nieuzasadnienia zarzutu wynika z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej, które odnosi się nie do zarzutu w sprawie (tj. rozpoznania okoliczności dotyczących oraz wziętych lub niewziętych pod uwagę w odniesieniu do odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania), ale do okoliczności, które dotyczą innej instytucji podatkowoprocesowej (rozpoczęcia biegu terminu do złożenia odwołania od decyzji) i które to mogłyby być skorelowane ewentualnie z innym zarzutem w innej sprawie. Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną za nieusprawiedliwioną i jako taką oddalił na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.).