I FSK 759/22

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Hieronim Sęk (spr.), Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz, po rozpoznaniu w dniu 9 listopada 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Wr 624/20 w sprawie ze skargi H. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławcze w Legnicy z dnia 7 września 2020 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE 1. Przedmiot skargi kasacyjnej i odpowiedź na skargę kasacyjną 1.1. H. K. (dalej: Strona lub Skarżąca) wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 624/20. Wyrokiem tym Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.), oddalił skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. (dalej: SKO) z dnia 7 września 2020 r. w przedmiocie zwrotu podatku akcyzowego. Zaskarżoną decyzją utrzymana została w mocy decyzja Burmistrza W. określająca Stronie roczny limit zwrotu podatku akcyzowego za 2019 r. zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej (6.882,15 zł), zwrot podatku akcyzowego z tego tytułu za okres od 1 sierpnia 2018 r. do 31 stycznia 2019 r. (4.234,31 zł) i pozostałą część limitu zwrotu do wykorzystania za 2019 r. (2.647,84 zł). 1.2. Sąd pierwszej instancji za zgodne z prawem materialnym i procesowym uznał ustalenia i oceny prawne organów, że do wyliczenia rocznego limitu zwrotu podatku akcyzowego za 2019 r. należało przyjąć użytki rolne posiadane przez Stronę o powierzchni 68,8215 ha, zamiast podanych przez nią w oświadczeniu 101,425 ha. Różnica ta wynikała z wyłączenia do wyliczenia powierzchni: użytków ekologicznych (E) - 32,55 ha i gruntów pod wodami płynącymi (Wp) - 0,05 ha. 1.3. Skargą kasacyjną z dnia 13 grudnia 2021 r., którą sporządził zawodowy pełnomocnik (adwokat), Skarżąca zaskarżyła w całości wyrok Sądu pierwszej instancji, wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temu Sądowi, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Jednocześnie powołując się na art. 182 § 1 P.p.s.a. wniosła o rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym. Natomiast pismem z dnia 19 stycznia 2022 r., w odpowiedzi na wezwanie Sądu, oświadczyła, że zrzeka się rozprawy. 1.4. Skarżąca zarzuciła Sądowi: 1) naruszenie prawa materialnego: a) art. 115 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz. U. z 2018 r. poz. 1614, z późn. zm.; dalej: u.o.p) przez jego niezastosowanie oraz 2) art. 42 u.o.p. przez błędną wykładnię; 3) "naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na zebraniu, rozpatrzeniu oraz dokonaniu przez ten organ oceny materiału dowodowego wbrew regułom wynikającym z art. 7, 77 § 1 oraz art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego [dalej: K.p.a.], w szczególności poprzez zaniechanie oceny zgodności.". 1.5. SKO nie skorzystało z prawa do złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną. 2. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 2.1. SKO w prawem określonym terminie - 14 dni od doręczenia odpisu skargi kasacyjnej - nie zażądało przeprowadzenia rozprawy. Wobec tego rozpoznanie sprawy ze skargi kasacyjnej nastąpiło z uwzględnieniem oświadczenia Skarżącej w tym przedmiocie, na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, a to po myśli art. 182 § 2 i § 3 in fine P.p.s.a. 2.2. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Tego rodzaju przesłanek, na podstawie zawartości akt sądowych tej sprawy, z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie działania z urzędu nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani do umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a., niezależnie od zarzutów skargi kasacyjnej (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). 2.3. Wspomnieć należało również, że według art. 193 zdanie drugie P.p.s.a. uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Mając to na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny mógł nie przedstawiać pełnej relacji z przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny postawionych zarzutów. 2.4. Wobec powyższego skarga kasacyjna została zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.). W takim ujęciu okazała się oczywiście niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu. 2.5. Zgodnie z art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a. skarga kasacyjna powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Natomiast w myśl art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powyższe oznacza, że stawiane w skardze kasacyjnej zarzuty (podstawy kasacyjne) wymagają adekwatnego do ich zakresu uzasadnienia. Jakiekolwiek braki w tym zakresie nie podają się trybowi wezwania sądowego do ich usunięcia, co wynika z art. 177a P.p.s.a. 2.5.1. Oceniając zatem w pierwszej kolejności zarzut naruszenia art. 42 u.o.p. przez jego błędną wykładnię, który to przepis zawiera definicję użytków ekologicznych, należało stwierdzić, że nie mógł on zostać uwzględniony z dwóch zasadniczych powodów. Po pierwsze, w skardze kasacyjnej poza samym przywołaniem treści tego artykułu, nie przedstawiono jego wykładni. Po drugie, i to jest kwestia kluczowa, nie uwzględniono, że Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku nie dokonywał wykładni art. 42 u.o.p. Oczywistym nieporozumieniem było zatem zarzucanie temu Sądowi dokonania wadliwej jego wykładni. W kontekście wspomnianego przepisu Sąd pierwszej instancji odnotował jedynie, że powoływanie się na niego przez Stronę ocenia jako nie mające wpływu na rozpatrywaną sprawę legalności decyzji w przedmiocie limitu zwrotu podatku akcyzowego. Tyle i tylko tyle stwierdził Sąd w zaskarżonym wyroku. 2.5.2. Chybiony był również zarzut kasacyjny co do naruszenia art. 115 u.o.p. przez jego niezastosowanie, który to przepis reguluje problematykę oznaczania stosownymi tablicami informacyjnymi użytków ekologicznych. Sąd pierwszej instancji w odniesieniu do tego artykułu (analogicznie jak w stosunku do art. 42 u.o.p.) wyraził ocenę, że powoływanie się na niego przez Stronę nie ma wpływu na rozpatrywaną sprawę legalności decyzji w przedmiocie limitu zwrotu podatku akcyzowego. Autor skargi kasacyjnej nie wykazał, czy i jaki związek normatywny (prawny) istnieje między tego rodzaju wymogiem informacyjnym, a przepisami regulującymi problematykę częściowego zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej. W szczególności nie wywiódł, które z przepisów ustawy z dnia 10 marca 2006 r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 2188, z późn. zm.; dalej: u.z.p.a.) wymagają przy rozstrzyganiu kwestii tego rodzaju zwrotu stosowania także art. 115 u.o.p. Co więcej motywy skargi kasacyjnej nie przybliżały zrozumienia postawionego zarzutu, gdyż podniesiono w nich, że "Skarżąca wskazuje, iż tablice informujące o nazwie formy ochrony przyrody zostały zamieszczone na użytkach ekologicznych." oraz, że "Bez dokładnego wytyczenia granic obszaru chronionego nie wiadomo bowiem, czy dany obszar podlega ochronie, czy też nie, a co za tym idzie, mogą pojawić się trudności z oceną zasadności zgłaszanych roszczeń odszkodowawczych.". Z kolei stwierdzenia, że "Organ nie poinformował skarżącej o ustanowieniu użytków ekologicznych. Skarżąca cały czas użytkowała dzierżawione grunty jako grunty rolne." nie stanowią jakiegokolwiek prawnie znaczącego wywodu. Sąd w zaskarżonym wyroku przyjął mianowicie, że "podnoszona w skardze kwestia braku powiadomienia Strony o ustanowieniu na Jej gruntach użytków ekologicznych nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Kwestia stosowania/braku stosowania się Strony do zakazów z art. 45 ust. 1 [u.o.p.], a więc dotycząca ograniczeń w korzystaniu z nieruchomości, na których ustanowiono użytki ekologiczne nie ma wpływu na ustalenia wynikające z zaskarżonej decyzji.". Tymczasem Skarżąca nie dowiodła odpowiednim do tego uzasadnieniem, że było inaczej. 2.5.3. Dla porządku wypadało jeszcze tylko wspomnieć o tym, że w skardze kasacyjnej nie zarzucono jakiegokolwiek naruszenia prawa materialnego w tym zakresie, który bezpośrednio rzutował na wynik sprawy dotyczącej zwrotu podatku akcyzowego od tzw. paliwa rolniczego. Nie kwestionowano bowiem ani wykładni, ani zastosowania w szczególności przepisów art. 4 ust. 2 pkt 1 u.z.p.a. i § 67 pkt 1 i pkt 4 oraz § 68 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r. poz. 1034, z późn. zm.), zwłaszcza w obszarze dotyczącym zidentyfikowania użytków rolnych. Brak zarzutów na tym polu oznaczał, że interpretacyjne wykluczenie z pojęcia użytków rolnych użytków ekologicznych nie zostało wzruszone, podobnie jak i decydujące znaczenie zapisów w ewidencji gruntów co do charakteru danego użytku gruntowego. W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny musiał poprzestać na takim stwierdzeniu, bez możliwości weryfikacji jego poprawności. 2.5.4. Zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 7 art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a. w istocie ograniczał się wyłącznie do treści zamieszczonej w petitum skargi kasacyjnej. Hasłowy motyw, że naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy i że polegało na zebraniu, rozpatrzeniu oraz dokonaniu przez organ oceny materiału dowodowego wbrew regułom wynikającym z powołanych przepisów, nic konkretnego nie zawierał. Jako tak przedstawiony nie poddawał się dalej idącej weryfikacji. Nie sposób było przy tym zidentyfikować co miałoby oznaczać twierdzenie skargi kasacyjnej o "zaniechaniu oceny zgodności". Poparciem dla zarzutu nie mogło być także częściowe zacytowanie treści § 67 i § 68 ww. rozporządzenia. Podobnie wyjaśnienie, że wskazane w decyzji użytki ekologiczne czy grunty w bezumownym korzystaniu są użytkowane na podstawie ustnych umów za zgodą Nadleśnictwa G. [...] za odpłatnością, nie zostało w jakikolwiek sposób przełożone na wykazanie wpływu tej okoliczności na wynik sprawy dotyczącej zwrotu podatku akcyzowego. 2.6. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, o czym stanowi art. 184 ab initio P.p.s.a. Powołując się na ten przepis orzeczono więc jak w sentencji wyroku. 2.7. O kosztach postępowania kasacyjnego nie orzekano z uwagi na brak podstaw faktycznych (organ nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną, a była to jedyna czynność z którą mogłoby się wiązać zasądzenie tego rodzaju kosztów w niniejszej sprawie). s. WSA (del.) E. Olechniewicz s. NSA H.Sęk s. NSA M. Kołaczek