I FSK 823/19

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, po rozpoznaniu w dniu 6 października 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 23 stycznia 2019 r. sygn. akt I SA/Gd 1106/18 w sprawie ze skargi M. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 24 września 2018 r. nr 2201-IEW-1.4123.364-370.2018/DK w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku na rzecz M. S. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Przedmiotem skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 23 stycznia 2019 r., I SA/Gd 1106/18. W orzeczeniu tym Sąd pierwszej instancji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), powoływanej dalej jako: "P.p.s.a.", uchylił zaskarżone przez M. S. (dalej: "skarżąca") postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 24 września 2018 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania (pełny tekst uzasadnienia orzeczenia dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej: "CBOSA"). Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że decyzją z 5 czerwca 2018 r. Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku orzekł o odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe spółki z o.o., której skarżąca była członkiem zarządu. Decyzja została wysłana na adres zamieszkania skarżącej (G., ul. [...]). Z uwagi na nieobecność adresata pod wskazanym adresem, w dniu 8 czerwca 2018 r. przesyłka zawierająca ww. decyzję została pozostawiona na okres 14 dni do dyspozycji adresata w placówce pocztowej. Jak wskazał organ podatkowy, zawiadomienie o pozostawieniu pisma umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata, zaś powtórne zawiadomienie o nadejściu i możliwości odbioru przesyłki zawierającej ww. decyzję nastąpiło w dniu 18 czerwca 2018 r. Z uwagi na niepodjęcie przesyłki w terminie, zwrócono ją do nadawcy. W związku z tym organ uznał decyzję za doręczoną, w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), powoływanej dalej jako: "O.p.", w dniu 22 czerwca 2018 r. W dniu 9 sierpnia 2018 r. M. S. złożyła odwołanie od decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z 5 czerwca 2018 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego złożenia. W uzasadnieniu wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania zakwestionowano prawidłowość doręczenia przesyłki zawierającej decyzję Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z 5 czerwca 2018 r. Wskazano, że żadne z awiz nie zostało pozostawione pod adresem zamieszkania skarżącej, co mogą potwierdzić również inni domownicy, którzy w okresie, w którym decyzja miała być doręczona, na stałe zamieszkiwali w lokalu przy ul. [...] w G.. Na podstawie art. 162 § 1 i art. 188 O.p., wniesiono również o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze strony M. S. oraz z przesłuchania w charakterze świadków: G. S., K. S., B. H. i P. W. - na okoliczność braku zawinienia skarżącej w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z 5 czerwca 2018 r. oraz braku prawidłowego awizowania przesyłki zawierającej tę decyzję. Postanowieniem z 24 września 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Organ stwierdził, że we wniosku o przywrócenie terminu nie wykazano żadnych okoliczności, które świadczyłyby o braku winy skarżącej w niedotrzymaniu terminu do złożenia odwołania. Organ nie dał wiary twierdzeniom skarżącej, że nie została ona zawiadomiona w sposób prawidłowy o nadejściu przesyłki i miejscu, gdzie można ją odebrać. Zauważył, że fakt takiego zawiadomienia wynika w sposób niebudzący wątpliwości z treści potwierdzenia odbioru. Postanowieniem z 24 września 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącą dowodów wskazując m.in., że okoliczności dotyczące skutecznego doręczenia skarżącej decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z 5 czerwca 2018 r. zostały wystarczająco stwierdzone dokumentem urzędowym, tj. zwrotnym potwierdzeniem odbioru. Zdaniem organu, uwzględnienie wniosku o przesłuchanie wskazanych osób nie skutkowałoby ustaleniem nowego stanu faktycznego sprawy. Sąd pierwszej instancji uwzględniając skargę strony wskazał, że wyrokiem z 23 stycznia 2019 r. wydanym w sprawie I SA/Gd 1105/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 24 września 2018 r. stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z 5 czerwca 2018 r. i polecił organowi, przy ponownym rozpoznaniu sprawy, podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia okoliczności doręczenia skarżącej ww. decyzji, m.in. poprzez przeprowadzenie zawnioskowanych przez stronę dowodów. W skardze kasacyjnej organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wniósł ponadto o przeprowadzenie, na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a., dowodu z informacji o doręczeniu przesyłki skarżącej oraz o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 3 § 1, art. 134 § 1 i art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 i 2 O.p. poprzez uchylenie się przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku od rozpoznania skargi oraz nieodniesienie się do wszystkich dowodów i argumentów organu, brak wskazania jakie przepisy postępowania zostały naruszone przez organ oraz brak wskazań dla organu co do dalszego prowadzenia postępowania; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 i 2 w zw. z art. 150 i art. 188 O.p. poprzez uznanie, że postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone z naruszeniem art. 162 O.p. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca wniosła o: oddalenie skargi kasacyjnej, zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych, rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie oraz oddalenie wniosku organu o przeprowadzenie dowodów z dokumentów w postaci wydruku z rejestru śledzenia przesyłek Poczty Polskiej S.A. Sprawa została skierowana do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 w związku z ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842 ze zm.). Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę tylko nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdzono żadnej z przesłanek nieważności wymienionych w art. 183 § 2 P.p.s.a. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). Sporne zagadnienie podniesione w podstawach skargi kasacyjnej dotyczy kwestii prawidłowości uchylenia przez Sąd pierwszej instancji postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej skarżącej – byłego wiceprezesa zarządu S. sp. z o. o. (dalej: "Spółka") solidarnie z drugim byłym członkiem zarządu – G. S. za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Należy zgodzić się z wyrażonym w orzecznictwie poglądem, że zasady logiki i ekonomiki procesowej nakazują przyjąć, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 O.p. jest etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., niezależnie od tego, kiedy wniosek ten został złożony (po wniesieniu odwołania czy jednocześnie z nim). Przepisy art. 162 § 1 i 2 O.p. nie pozostawiają wątpliwości co do tego, że aby rozstrzygać w przedmiocie przywrócenia terminu, termin musi być uchybiony (por. wyrok NSA z 13 kwietnia 2021 r., II GSK 68/18, CBOSA). Instytucja przywrócenia terminu została przewidziana dla takich sytuacji, w których już doszło do uchybienia terminu. Zatem podstawą do zastosowania art. 162 § 2 O.p. określającego przesłanki przywrócenia terminu jest ustalenie, że termin do dokonania czynności procesowej - w tym przypadku do wniesienia odwołania - został uchybiony. Kwestia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej skarżącej – byłego wiceprezesa zarządu Spółki solidarnie z drugim byłym członkiem zarządu za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego była przedmiotem badania Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z 6 października 2022 r., I FSK 822/19. W orzeczeniu tym wskazano, że zgodnie z prawem Sąd pierwszej instancji uznał, iż Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku przed wydaniem zaskarżonego rozstrzygnięcia nie podjął niezbędnych działań w celu wyjaśnienia okoliczności doręczenia skarżącej decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z 5 czerwca 2018 r. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego na aprobatę zasługiwał pogląd, zgodnie z którym organ bezzasadnie odmówił przeprowadzenia dowodów z przesłuchania w charakterze strony M. S. oraz w charakterze świadków: G. S., K. S., B. H. i P. W.. Przedmiotem tego dowodu - jak wynikało z wniosku strony – miały być okoliczności mające znaczenie dla sprawy (nieprawidłowości w doręczeniu decyzji). Nie wykazano przy tym, że okoliczności te stwierdzone zostały wystarczająco innym dowodem. W orzeczeniu tym przesądzono zatem, że w sprawie nie wyjaśniono czy doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Ponownie podkreślić należy, że brak skutecznego doręczenia decyzji powoduje bowiem, że bieg terminu do wniesienia odwołania w ogóle nie rozpoczyna się, a w konsekwencji nie może on zostać przekroczony i tym samym przywrócony stosownie do art. 162 § 1 O.p. (por. np. wyrok NSA z 14 stycznia 2021 r., II FSK 2427/20, CBOSA). W konsekwencji należało uznać, że w tej sytuacji rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, w którym uchylono postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania odpowiada prawu, a zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej nie mają usprawiedliwionych podstaw. Skład orzekający w sprawie nie uwzględnił wniosku Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku o przeprowadzenie dowodu z informacji o doręczeniu przesyłki skarżącej. Sąd administracyjny nie prowadzi bowiem postępowania dowodowego, którego celem jest ustalenie stanu faktycznego, a jedynie weryfikuje legalność wydanych przez organy administracji aktów. Przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentu, na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. może mieć miejsce wyjątkowo, gdy jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości. Przywołany przepis wyraźnie stanowi o przeprowadzeniu dowodu, a nie o prowadzeniu postępowania dowodowego (por. m.in. wyrok NSA z 21 września 2022 r., III FSK 3702/21, CBOSA). Ponadto, wnioskowany przez organ dowód miał świadczyć na okoliczność uchybienia przez skarżącą terminowi do wniesienia odwołania, zaś przedmiotem niniejszej sprawy jest ocena zgodności z prawem odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, w której to sprawie badaniu podlega jedynie kwestia winy w niedochowaniu przez stronę tego terminu. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 2 pkt 2 w zw. ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687), zasądzając kwotę 240 zł jako 50 % stawki minimalnej należnej pełnomocnikowi w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji. Zbigniew Łoboda Małgorzata Niezgódka – Medek Marek Kołaczek