I SA/Łd 1131/15

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Sekretarz sądowy Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi S. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę. UZASADNIENIE Pismem z 31 sierpnia 2015 r. S. P. wniósł do skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] r. utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...]r. określającej stronie wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie 37.905 zł. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł-B decyzją z [...] r. określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008-2009 rok, którą objęto prowadzoną przez stronę działalność gospodarczą zarejestrowaną pod firmą PPHU "A" w zakresie sitodruku i wytwarzania odzieżowych materiałów reklamowych z/s w Ł. przy ul. A 2 ustalono zawyżenie kosztów uzyskania przychodów w łącznej kwocie 40.258,12 zł poprzez naruszenie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zaniżenie wartości remanentu sporządzonego na dzień 31 grudnia 2008r. o kwotę 44.242 zł. Ponadto organ podatkowy nie uznał dwóch złożonych przez podatnika korekt zeznań podatkowych PIT - 36L za 2008 rok, tj. korekty z 24 maja 2010r. oraz z 11 października 2010 r., w których podatnik uwzględnił stratę nadzwyczajną spowodowaną utratą nabytych w latach 2000-2001 składników majątku (ruchomości) firmy PPHU "A", które zostały bezprawnie zajęte przez Komornika Sądowego Rewiru [...] przy Sądzie Rejonowym w Z.. W wyniku rozpoznania odwołania strony decyzją z [...] 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wyrokiem z 18 kwietnia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 217/12 oddalił skargę S. P., zaś wyrokiem z 16 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2504/12 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną podatnika. W dniu 31 grudnia 2014 r. podatnik złożył w [...] Urzędzie Skarbowym Ł - B kolejną korektę zeznania podatkowego PIT-36L za rok 2008, wykazując stratę z prowadzonej działalności gospodarczej firmy PPHU "A" w kwocie 658.058,72 zł. W pisemnym uzasadnieniu przyczyn korekty zeznania podatnik wyjaśnił, że korekta wynika z zaksięgowania w kosztach uzyskania przychodu obciążających rok 2008 kwoty 300.000 zł, stanowiącej wartość zapasów surowców i materiałów PPHU "A", które na skutek przestępczych działań Komornika Sądowego Rewiru [...] przy Sądzie Rejonowym w Z. zostały w całości zniszczone do wartości zerowej. Podatnik wskazał, że wszystkie te aktywa zostały zakupione w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i miały służyć osiągnięciu przychodu firmy PPHU "A". Doprowadzenie do zniszczenia i utraty zapasów surowców i materiałów o wskazanej wartości zostało udokumentowane ostatecznymi wyrokami Sądu Apelacyjnego z 2009r. i wyrokiem z dnia [...]r. sygn. akt [...]. Postanowieniem z 4 marca 2015 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł-B odmówił wszczęcia postępowania podatkowego o wydanie rozstrzygnięcia w przedmiocie złożonej w dniu 31 grudnia 2014 r. korekty zeznania podatkowego PIT-36L za 2008 rok. W dniu 25 marca 2015 r. podatnik złożył do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 07 kwietnia 2015r. o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...]2011r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2008. Jako podstawę prawną wskazano art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej podatkowego. Ponadto, w ramach art. 200 Ordynacji podatkowej podatnik złożył 24 kwietnia 2015 r. wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność rzeczywistej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Decyzją z [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. odmówił uchylenia ww. decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...]2011 r. stwierdzając, iż wskazane przez podatnika we wniosku okoliczności nie wypełniają - sprecyzowanej w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa - przesłanki, ani też żadnej z pozostałych podstaw uzasadniających weryfikację dotychczasowego rozstrzygnięcia sprawy, będącej przedmiotem decyzji ostatecznej z [...] 2011 r. W wyniku wniesienia przez podatnika odwołania decyzją z [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ odwoławczy podkreślił, że podatnik nie uzasadnił w jednoznaczny sposób żądania wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, w szczególności nie wskazując, które przesłanki w niniejszej sprawie wypełniają normę prawną ww. przepisu. W ocenie organu odwoławczego przedłożone przez stronę dokumenty, stwierdzające bezprawne działanie komornika, potwierdzone wyrokami: Sądu Rejonowego dla Ł-W w Ł., [...] Wydział Karny z [...] r., sygn. akt [...] – umarzającym postępowanie w sprawie oraz Sądu Okręgowego w Ł. [...] Wydział Karny Odwoławczy z [...] r., sygn. akt [...]– utrzymującym w mocy ww. wyrok i uznającym apelację za oczywiście bezzasadną nie stanowią nowych dowodów, ani też nowej okoliczności faktycznej w rozumieniu ww. przepisu. Organ podkreślił, że po pierwsze wskazane przez stronę wyroki nie istniały w dniu orzekania w postępowaniu zwykłym, po drugie okoliczności bezprawnego działania komornika podatnik podnosił już w postępowaniu zwykłym, a więc były znane organowi podatkowemu, a po trzecie nie są to dowody/okoliczności istotne dla sprawy, bowiem gdyby były znane organowi orzekającemu, to i tak nie miałyby wpływu na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, dotyczącej wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. dlatego, że nie dotyczą tego zagadnienia. Organ przypomniał, że postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego i w konsekwencji nie daje podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Podsumowując organ wskazał również, że ostateczna decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] 2011 r. utrzymująca w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji, określającą podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. była weryfikowana w postępowaniu sądowo-administracyjnym. A zatem ocena prawna dotycząca spornych zagadnień wyrażona w wyrokach WSA w Łodzi z 18 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 217/12 oraz NSA z 16 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2504/12 jest wiążąca w sprawie. W skardze do WSA w Łodzi S. P. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania w znacznej części. Zdaniem skarżącego błędne jest stanowisko organu, jakoby "postępowanie karne, które potwierdziło stratę nie miało związku ze sprawą (...)", albowiem "ustalenie tej straty i jej relacji ze stratą określoną w korektach będących materiałem tego postępowania, winno być głównym celem postępowania dowodowego przeprowadzonego w związku ze wznowieniem postępowania. W innym wypadku prowadzi to do sytuacji, kiedy istniejącej straty, dającej się wymiernie określić dopiero w późniejszym okresie, podatnik nie będzie mógł w ogóle zaksięgować, jako zdarzenia gospodarczego o określonej kwotowo wartości, a więc nie będzie mógł w żaden sposób, zgodnie ze znanym podatnikowi stanem faktycznym, zadeklarować wysokości zobowiązania podatkowego. Niewłaściwą wydaje się również argumentacja, jakoby wyroki nie istniały w dniu orzekania w postępowaniu zwykłym. Dowodem w postępowaniu podatkowym nie jest wprawdzie rezultat postępowania karnego, ale przeprowadzone w nim dowody. Dowody, które zgodnie z orzeczeniem wydanym w tej sprawie, zostały uznane za potwierdzające wystąpienie przedmiotowej straty (...)." Powołując się na zasadę prawdy obiektywnej wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej oraz wynikającą z art. 121 § 1 ww. ustawy zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych, skarżący wskazał, że organ winien podjąć wszelkie możliwe działania pozwalające ustalić uzyskany przez podatnika dochód w wysokości najbardziej zbliżonej do rzeczywistej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 240 § 1 punkt 5 O.p wznawia się postępowanie zakończone decyzja ostateczną , jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Jak wynika z treści przywołanego przepisu jedną z przesłanek wznowienia postępowania jest to, by nowy dowód lub okoliczność faktyczna, która ma być istotna dla sprawy istniała w dniu wydania decyzji ostatecznej. W rozpoznawanej sprawie takim dowodem jest prawomocny wyrok wydany przez Sąd Rejonowy dla Ł-W w Łodzi, [...] Wydział Karny z [...] r., sygn. akt [...]. Na podstawie tego wyroku osobie sprawującej funkcję Komornika Sądowego w Z. przypisano popełnienie przestępstwa przekroczenia uprawnień i niedopełnienia obowiązków na szkodę skarżącego tj. czynu z art. 231 § 1 kk i umorzono postępowanie karne z powodu przedawnienia karalności przypisanego czynu. Bez wątpienia wyrok ten jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 O.p., wobec czego stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Niemniej wyrok ten nie może stać się podstawą wznowienia postępowania w rozpoznawanej sprawie. Nie spełnia bowiem warunku istnienia w dacie wydania ostatecznej decyzji wymiarowej. Decyzja ta została wydana w dniu [...] 2011r. a więc przed wydaniem cytowanego wyżej wyroku. Zatem wyrok ten nie istniał w dacie ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, której przedmiotem było zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2008. Skoro zaś nie istniał w tej dacie to nie może być podstawą wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 punkt 5 O.p. Zauważyć w tym miejscu należy, że wyrok ten nie jest wyrokiem skazującym (lecz umarzającym postępowanie z powodu zajścia przeszkody formalnej), wobec czego nie dotyczy go związanie, o którym mowa w art. 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zmianami) Ponadto zważyć należy, że ostateczna decyzja wymiarowa była poddana kontroli sądowoadministracyjnej. Wyrokiem z dnia 18 kwietnia 2012 r. WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 217/12 oddalił skargę na tę decyzję, zaś NSA wyrokiem z dnia 16 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2504/12 oddalił skargę kasacyjną od tego wyroku. Tak więc zastosowanie znajduje art. 170 i art. 171 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zmianami), zgodnie z którymi prawomocne orzeczenie sądu wiąże strony w zakresie przedmiotu rozstrzygnięcia. Skoro zaś przedmiotem decyzji prawomocnie zaakceptowanej przez sądy administracyjne było zobowiązanie w podatku dochodowym za rok 2008 to znaczy, że prawidłowość tego zobowiązania w wymiarze przedstawionym przez organy podatkowe jest objęta powagą rzeczy osądzonej i nie podlega badaniu. Innymi słowy prawomocne oddalenie skargi przez sądy administracyjne obu instancji ma ten skutek, że wzruszenie ostatecznej decyzji wymiarowej może nastąpić tylko na skutek zajścia okoliczności, które pozostawały poza zakresem rozpoznania sprawy przez te sądy. Przedmiot orzekania to jest zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym jest objęty powagą rzecz osądzonej i nie podlega badaniu. Zauważyć należy, że zgodnie z art. 145 § 1 punkt 1 litera b cytowanej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. pozwala uchylić zaskarżoną decyzję z powodu wystąpienia przesłanki do wznowienia postępowania jedynie wówczas, gdy doszło do naruszenia prawa przez organ. Tymczasem organ nie mógł naruszyć prawa skoro w dacie rozstrzygnięcia nie istniała jeszcze przesłanka wznowienia – vide B. Gruszczyński, Ordynacja podatkowa, Komentarz, s. 918, Lexis Nexis 2011r. Wreszcie nie bez znaczenia jest i to, że okoliczności bezprawnego działania Komornika Sądowego były podnoszone i rozważane w postępowaniu wymiarowym. W takiej sytuacji nie podlegają one ocenie w postępowaniu nadzwyczajnym, w którym, z woli ustawodawcy, podlegają badaniu tylko okoliczności związane ze wskazana podstawą wznowienia. Wznowienie postępowania ma bowiem charakter postępowania nadzwyczajnego i nie służy uzupełnianiu kontroli instancyjnej prowadzonej w postępowaniu zwyczajnym. W powyższym kontekście jako nieuprawnione należy ocenić zgłoszone przez stronę skarżącą żądanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność rzeczywistej wysokości zobowiązania podatkowego. Żądanie takie nie podlega rozpatrzeniu w postępowaniu nadzwyczajnym, jakim jest postępowanie wznowieniowe. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 cytowanej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w sentencji. mko