III SA/Wa 1009/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold – Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 13 listopada 2020 r. sprawy ze skargi A. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 lutego 2020 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.528.2019.1.MK1 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz A. S.A. z siedzibą w W. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Interpretacją indywidualną z 20 lutego 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko A. I. P. T. F. I. S.A. w W.("Skarżąca", "Spółka" lub "Fundusz"), dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, za nieprawidłowe. We wniosku o wydanie interpretacji Skarżąca wskazała, że jest organem zarządzającym instytucji finansowej, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz.U. z 2018 r. poz. 2215 ze zm. dalej też "ustawa o PPK"), tj. funduszu inwestycyjnego ("Fundusz") zarządzanego przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych, które uzyskało wpis do prowadzonej przez P. F. R. S.A. ("PFR") ewidencji pracowniczych planów kapitałowych. Fundusz zawiera i będzie zawierał umowy o zarządzanie oraz o prowadzenie pracowniczych planów kapitałowych ("PPK") z podmiotami zatrudniającymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy o PPK. W ramach PPK środki gromadzone na rachunkach osób zatrudnionych, o których mowa w art. 2 ust 1 pkt 18 ustawy o PPK ("uczestnik PPK"), będą lokowane w fundusze inwestycyjne, które różnicują poziom ryzyka w zależności od wieku uczestnika PPK ("fundusze zdefiniowanej daty"). W ramach PPK Fundusz będzie tworzyć dla uczestnika PPK indywidualny rachunek ("rachunek PPK"), na który dokonywane będą wpłaty finansowane ze środków uczestnika PPK, podmiotu zatrudniającego oraz Funduszu Pracy (wpłata powitalna oraz dopłaty roczne). Za dokonywane wpłaty będą następnie nabywane jednostki uczestnictwa w funduszu zdefiniowanej daty, właściwym dla wieku uczestnika PPK. Ustawa o PPK przewiduje, że uczestnik PPK może przed ukończeniem 60 roku życia wnioskować w dowolnym momencie o zwrot środków zgromadzonych na rachunku PPK (art. 105 ustawy o PPK). Zwrotowi dokonywanemu na podstawie art. 105 ustawy o PPK podlega zawsze 100% środków zgromadzonych na rachunku PPK uczestnika PPK, tj. 100% środków pochodzących z wpłat dokonanych przez uczestnika PPK, podmiot zatrudniający oraz Fundusz Pracy. Środki pieniężne pochodzące z odkupienia jednostek uczestnictwa będą przekazywane przez instytucję finansową w następujący sposób: w przypadku zwrotu dotyczącego jednostek, które zostały nabyte z wpłat finansowanych przez podmiot zatrudniający - 30% tych środków będzie przekazywane na rachunek bankowy wskazany przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, a 70% tych środków będzie zwrócone w formie pieniężnej na rachunek wskazany przez uczestnika PPK, po uprzednim pomniejszeniu o należną kwotę podatku dochodowego od osób fizycznych. W przypadku zwrotu dotyczącego jednostek, które zostały nabyte z wpłat finansowanych przez uczestnika PPK - 100% tych środków będzie przekazywane na rachunek wskazany przez uczestnika PPK, po uprzednim pomniejszeniu o należną kwotę PIT. W przypadku zwrotu dotyczącego jednostek, które zostały nabyte z wpłaty powitalnej i dopłat rocznych - 100% tych środków będzie przekazywane na rachunek bankowy wskazany przez ministra właściwego do spraw pracy. Wnioskodawca przewiduje, że w przyszłości w działalności Funduszu mogą mieć miejsce sytuacje, w których uczestnik PPK złoży wniosek o zwrot środków zgromadzonych na rachunku PPK. W przypadku powstania dochodu Fundusz jako płatnik PIT będzie obowiązany pobrać 19% zryczałtowany podatek dochodowy (art. 41 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm., dalej "ustawa" lub "u.p.d.o.f.") i przekazać kwotę podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego (art 42 ust 1 u.p.d.o.f.). Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy zasad ustalania kosztu uzyskania przychodów w przypadku dokonywania zwrotu z PPK. W związku z powyższym opisem Skarżąca zadała pytanie, czy w przypadku zwrotu środków z PPK uczestnikowi PPK przed ukończeniem 60 roku życia, przy obliczaniu dochodu, o którym mowa w art. 30a ust. 15 u.p.d.o.f., koszt uzyskania przychodów stanowi wartość wszystkich wpłat dokonanych na rachunek PPK uczestnika PPK, tj. wpłat sfinansowanych ze środków uczestnika PPK, podmiotu zatrudniającego oraz Funduszu Pracy. Zdaniem Skarżącej w powyższym przypadku, zgodnie z art. 30a ust. 15 u.p.d.o.f., koszt uzyskania przychodów stanowi wartość wszystkich wpłat dokonanych na rachunek PPK uczestnika PPK, tj. wpłat sfinansowanych ze środków uczestnika PPK, podmiotu zatrudniającego oraz Funduszu Pracy. W zaskarżonej interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej powołał się na art. 9 ust. 1, art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. oraz art. 105 ust. 1, ust. 3 ustawy o PPK. Uznał, że w opisanym przypadku dochód z tytułu zwrotu środków obliczany jest na podstawie art. 30a ust. 15 u.p.d.o.f. Dochód, zgodnie z tym przepisem, stanowi kwota zwrotu z dokonanego odkupienia jednostek uczestnictwa lub umorzenia jednostek rozrachunkowych, pomniejszona o wydatki na nabycie odkupionych jednostek uczestnictwa lub wpłaty na umorzone jednostki rozrachunkowe, z których dokonano zwrotu. Organ zauważył, że ustawa nie zawiera definicji wydatków na nabycie jednostek uczestnictwa. W związku z tym pojawiają się wątpliwości, jaką wartość kosztów można uwzględnić przy ustalaniu dochodu na moment zwrotu środków z PPK, tj. czy do kosztów uzyskania przychodów, oprócz wydatków uczestnika stanowiących wpłaty na PPK, można zaliczyć również wpłaty finansowane ze środków podmiotu zatrudniającego i wpłaty finansowane przez Skarb Państwa (wpłata powitalna i wpłaty roczne). Ustawodawca w ust. 15 art. 30a u.p.d.o.f. określając, co należy rozumieć przez dochód, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 1-11, posługuje się pojęciem "wydatki na nabycie" , a nie koszty, co oznacza, że pozwala na uznanie za koszt uzyskania przychodów jedynie rozchód środków pieniężnych, stanowiący faktycznie zmniejszenie aktywów podatnika. Tym samym, według Organu, nie jest możliwe uwzględnienie jako kosztu uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez podmiot zatrudniający tytułem wpłat na PPK oraz wpłat finansowanych przez Skarb Państwa. Dyrektor stwierdził, że wydatkami na nabycie przez uczestnika w przedmiotowym przypadku będzie wartość wpłat sfinansowanych ze środków uczestnika PPK. Tylko bowiem takie wydatki uczestnik faktycznie poniósł. Zatem przy obliczaniu dochodu, zgodnie z art. 30a ust. 15, nie można uwzględnić wpłat sfinansowanych ze środków podmiotu zatrudniającego oraz Funduszu Pracy jako kosztu uzyskania przychodu. Wskazany przez Fundusz art. 3 ust. 2 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych, zgodnie z którym środki gromadzone w PPK stanowią prywatną własność uczestnika PPK, z zastrzeżeniem art. 105, zdaniem Organu wcale nie przesądza o prawidłowości argumentacji Skarżącej. Bowiem przepis art. 30a ust. 15 u.p.d.o.f. mówi o wydatkach na nabycie, a nie o środkach stanowiących własność uczestnika. Ponadto wpłaty dokonywane do pracowniczych planów kapitałowych w części finansowanej przez podmiot zatrudniający stanowią koszty uzyskania przychodu u tego podmiotu. Przesądza o tym art. 22 ust. 6bc u.p.d.o.f. W skardze Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji indywidualnej Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. dopuszczenie się błędu w wykładni art. 30a ust. 1 pkt. 11d w zw. z art. 30a ust. 15 u.p.d.o.f., polegającego na uznaniu, że w przedstawionym przypadku dla potrzeb określenia dochodu uzyskanego ze zwrotu z PPK wydatkami, o których mowa w art. 30a ust. 15 u.p.d.o.f., są jedynie wydatki na nabycie odkupionych jednostek uczestnictwa w części sfinansowanej ze środków uczestnika PPK. Spółka zarzuciła też naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez niezaprezentowanie w interpretacji w wystarczający sposób oceny prawnej stanowiska Skarżącej jak również lakoniczne przedstawienie przez Dyrektora uzasadnienia prawnego swojego stanowiska. W uzasadnieniu skargi Spółka odwołała się do literalnego brzmienia art. 30a ust. 15 ustawy. Uznała, że skoro w przepisie tym mowa jest o "wydatkach", bez ich różnicowania według kryterium podmiotu ponoszącego wydatek, to od kwoty wypłaty uczestnikowi PPK środków zgromadzonych na rachunku należy odjąć wszelkie wpłaty, a nie tyko te, które ponosił uczestnik. Odnotowała, że w wielu przepisach ustawa zastrzega, że kosztem uzyskania przychodu jest wydatek poniesiony przez podatnika, ale w art. 30a ust. 15 takiego zastrzeżenia zabrakło. Przemawia za tym także ustawowa definicja środków zgromadzonych na rachunku PPK (art. 2 pkt 29 ustawy o PPK). Jednostki uczestnictwa są więc nabywane z majątku uczestnika, dlatego każde następcze rozdysponowanie tymi środkami jest dokonywane z majątku uczestnika. Skarżąca zauważyła też, że skoro wpłaty dokonywane przez podmiot zatrudniający i Fundusz Pracy są przychodem uczestnika (odpowiednio opodatkowanym i zwolnionym), to odmowa pomniejszenia kwoty wypłaty (w ramach art. 105 ustawy o PPK) prowadziłaby do podwójnego opodatkowania, co jest sprzeczne z zakazem dwukrotnego opodatkowania tego samego przysporzenia. Spółka powołała się tu na orzecznictwo sądowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do art. 3 § 2 punkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jednakże, stosownie do art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi na taką interpretację oraz powołaną podstawą prawną skargi. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. W skardze zastosowano kilka rodzajów argumentacji. Konieczne jest odniesienie się do każdego z nich. Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 11d ustawy, od dochodu uczestnika pracowniczego planu kapitałowego uzyskanego z tytułu zwrotu zgromadzonych środków dokonanego na podstawie art. 105 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych pobierany jest ryczałtowy, 19% podatek dochodowy. Dochód taki został zdefiniowany w art. 30a ust. 15 – jest nim kwota zwrotu z dokonanego odkupienia jednostek uczestnictwa lub umorzenia jednostek rozrachunkowych, pomniejszona o wydatki na nabycie odkupionych jednostek uczestnictwa lub o wpłaty na umorzone jednostki rozrachunkowe, z których dokonano zwrotu. Spółka akcentowała literalne brzmienie powyższej definicji. W ocenie Sądu zasada prymatu wykładni literalnej rzeczywiście skłania do poglądu, że skoro w art. 30a ust. 15 ustawa stanowi generalnie o "wydatkach", nie różnicując tych wydatków na te, które poniósł uczestnik, te, które poniósł podmiot zatrudniający, oraz te, które sfinansował Fundusz Pracy, to w celu ustalenia dochodu podatnika (byłego uczestnika PPK) do opodatkowania na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 11d u.p.d.o.f. należy od kwoty zwrotu z dokonanego odkupienia od tego podatnika jednostek uczestnictwa lub umorzenia jednostek rozrachunkowych odjąć całą wartość wszystkich wydatków, jakie w przeszłości poniesiono na nabycie odkupowanych jednostek, lub wydatków, jakie wpłacono na umarzane jednostki rozrachunkowe. Bezosobowa forma "poniesiono" i "wpłacono" stanowi konsekwencję literalnego brzmienia wspomnianego ust. 15, w którym ustawa nie formułuje żadnych precyzujących wskazówek co do podmiotu, który poniósł ekonomiczny ciężar uzyskania przez uczestnika prawa własności ("prywatnej własności" – art. 3 ust. 2 ustawy o PPK) gromadzonych w programie środków. Skoro ustawa podatkowa nie różnicuje takich podmiotów, to rozumowanie lege non distinguente każe odliczać od kwot wypłaty wszelkie wydatki, bez względu na to, czy poniósł je sam uczestnik programu, czy też poniósł je za tego uczestnika ktoś inny. Powyższy pogląd stwarza jednak pewien problem o charakterze zasadniczym, dotyczący samych podstawowych założeń konstrukcyjnych podatku dochodowego. Otóż skoro przedmiotem opodatkowania w podatku dochodowym jest, co do zasady, właśnie dochód rozumiany jako różnica pomiędzy przychodem, a kosztem jego uzyskania, to natura podatku dochodowego przemawia za tym, aby w sytuacji pewnej niejednoznaczności samego przepisu opowiedzieć się za interpretacją, według której dochodem podatnika, jakim jest były uczestnik PPK, powinna być różnica pomiędzy jego przychodem, a jego kosztem uzyskania tego przychodu, tzn. wydatkami poniesionymi przez byłego uczestnika PPK, i tylko przez niego. W ustawie istnieje przecież szereg wyjątków od zasady, że koszt poniesiony ekonomicznie w celu uzyskania przychodu nie jest kosztem de iure, ale nie istnieje wyjątek odwrotny, tzn. nie ma w ustawie jednoznacznego przepisu, który pozwoliłby potraktować za koszt uzyskania przychodu podatnika taki wydatek, którego tenże podatnik już ekonomicznie niewątpliwie nigdy nie poniósł, gdyż poniósł go ktoś inny. Odwoływanie się w skardze do tych przepisów ustawy, które wprost referują do wydatków poniesionych przez podatnika (argument a contrario z tych przepisów), jest o tyle zawodne, że doprecyzowanie w danym przepisie (np. art. 26 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f.), że wydatek jest ponoszony przez podatnika, wynikać może z różnych powodów, w tym takich, że w konkretnym przypadku ustawa akcentowała pewną kwalifikowaną cechę tego podatnika, przez co nie mogła uniknąć wzmianki, iż wydatek ponosi właśnie podatnik (jak np. w przywołanym w skardze przykładzie, gdy mowa jest o podatniku będącym osobą niepełnosprawną). Gdyby konsekwentnie przeprowadzić rozumowanie zaprezentowane w skardze, to zawsze w tych przypadkach, kiedy dany przepis w kontekście kosztu podatkowego nie wspomina o podmiocie ponoszącym wydatek, za koszt uzyskania przychodu można byłoby uznać koszt poniesiony przez kogokolwiek. Pozostając w tej konwencji należałoby zatem odnotować, że w samym, fundamentalnym dla pojęcia kosztu podatkowego art. 22 ust. 1 ustawy, nie ma mowy o tym, kto ma ponosić koszt. Nie sposób jednak na tej podstawie bronić tezy, że według tego przepisu dla zaliczenia przez podatnika danego wydatku w poczet kosztów uzyskania przychodu wydatek ten może ponieść ktokolwiek. Należy zatem odnotować, że pomiędzy literalną, a systemową wykładnią art. 30a ust. 15 ustawy, zachodzi sprzeczność. Sam ten fakt zobowiązuje jednak do zastosowania wyżej wspomnianej zasady, zgodnie z którą przepisy prawa podatkowego wymagają przede wszystkim wykładni literalnej, która ma pierwszeństwo w razie rozbieżności wyników różnych metod wykładni. O ile Ustawodawca zamierzał wprowadzić zasadę, że w ramach art. 105 ustawy o PPK podatnik może odliczyć od otrzymanej kwoty zwrotu tylko te wydatki, które sam poniósł, to powinien jasno wyartykułować tę ewentualną intencję w przepisie prawa podatkowego. Wniosek o możliwości odliczenia od kwoty zwrotu wydatków poniesionych przez każdy z trzech podmiotów zaangażowanych w PPK (poza uczestnikiem także podmiot zatrudniający i Fundusz Pracy) uzyskuje dodatkowe, wręcz aksjologiczne wzmocnienie wskutek zastosowania argumentu podniesionego w skardze, a dotyczącego zakazu podwójnego opodatkowania. Otóż, jak trafnie odnotowano w skardze, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 47f ustawy, wpłaty do PPK dokonywane przez Fundusz Pracy (kwoty dopłat rocznych i wpłat powitalnych) są dochodem uczestnika/podatnika, choć korzystają ze zwolnienia podatkowego. Z takiego zwolnienia nie korzystają jednak wpłaty dokonywane przez podmiot zatrudniający – w ustawie brakuje przepisu, który ustanawiałby zwolnienie tego dochodu z podatku, zatem zastosowanie znajdzie tu zasada powszechności opodatkowania każdego dochodu (art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f.), co oznacza, że uczestnik PPK wskutek wpłaty dokonanej przez podmiot zatrudniający uzyskuje opodatkowany dochód ze stosunku pracy lub stosunku pokrewnego (art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.). Gdyby w ramach art. 105 ustawy o PPK ta wartość, już poprzednio raz opodatkowana, nie mogła podlegać odliczeniu od kwoty zwrotu, to nastąpiłoby kolejne opodatkowanie tych samych ekonomicznie wartości, tego samego przysporzenia majątkowego. W ocenie Sądu nie sposób zaaprobować takiej konsekwencji stanowiska zaprezentowanego przez Organ. Jakkolwiek więc - z jednej strony - kłóci się z naturą podatku dochodowego przyznanie uczestnikowi uprawnienia do pomniejszenia kwoty zwrotu o wydatki, których on nie poniósł, to - z drugiej strony - z taką naturą podatku pozostaje też w sprzeczności dwukrotne opodatkowanie tego samego przysporzenia majątkowego. W tej sytuacji tym bardziej powrócić należy do prymatu wykładni literalnej. Kiedy zatem w art. 30a ust. 15 ustawa stanowi ogólnie o "wydatkach" na nabycie odkupywanych jednostek, to przyjąć należy, że chodzi tu o jakiekolwiek wydatki jakiegokolwiek podmiotu zaangażowanego finansowo w PPK. Skoro ustawa o PPK uczestnika programu kapitałowego czyni ex lege właścicielem środków gromadzonych w PPK, czyli istotnie kształtuje i zmienia stosunki własnościowe, to na gruncie podatkowym należy zaaprobować odstępstwo od zasady generalnej, iż kosztem uzyskania przychodu może być tylko efektywny, nieodwracalny, definitywny wydatek poniesiony tylko przez podatnika, a nie przez kogoś innego. Wobec alternatywy naruszenia tej generalnej zasady albo naruszenia zasady jednokrotności opodatkowania (będącej – jak trafnie wskazano w skardze – umocowaną konstytucyjnie) Sąd skłania się do poglądu, że w art. 30a ust. 15 ustawy chodzi o wydatki ponoszone przez kogokolwiek, a nie tylko przez podatnika. Fakt, że wydatki te w części finansowanej przez podmiot zatrudniający są kosztem uzyskania jego przychodu (art. 22 ust. 6bc ustawy) nie stanowi tu żadnego kontrargumentu, nie wyklucza powyższego poglądu, gdyż stanowi jedynie prostą, logiczną konsekwencję wprowadzonego przez Ustawodawcę odstępstwa od zasady, że kosztem uzyskania przychodu podatnika może być tylko wydatek, który poniósł ten podatnik. Owszem – wykładnia zaprezentowana przez Spółkę i zaaprobowana przez Sąd prowadzi do skutku, że wydatek poczyniony jeden raz przez podmiot zatrudniający będzie zaliczony do kosztów dwa razy (najpierw przez ten podmiot zatrudniający, a później, w ramach art. 105 ustawy o PPK - przez uczestnika/podatnika), ale konkurencyjny wobec tej koncepcji pogląd Organu oznacza, że uczestnik/podatnik od pewnej części kwoty zwrotu zapłaciłby podatek dwa razy. Ustawa o pracowniczych programach kapitałowych, zgodnie z jej art. 3 ust. 1, ma na celu ustanowienie mechanizmu systematycznego gromadzenia przez uczestnika oszczędności z przeznaczeniem na wypłatę po osiągnięciu przez niego 60. roku życia oraz na inne cele określone w tej ustawie, w tym, jak należy przyjąć, także na wypłatę dokonywaną przed osiągnięciem przez uczestnika tego wieku. Należy przyjąć, że poszczególne konstrukcje ustawy o PPK mają motywować pracowników i podmioty zatrudniające do tworzenia i przystępowania do PPK, w tym motywować za pomocą narzędzi fiskalnych. Z tego punktu widzenia zrozumiałe jest, że ustawa o podatku dochodowym akceptuje wyjątek od zasady, że dany wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodu tylko raz, i tylko dla tego podmiotu, który wydatek ten faktycznie, ekonomicznie poniósł. Zarzuty procesowe skargi (wadliwe uzasadnienie interpretacji) są chybione. W świetle argumentacji zastosowanej we wniosku, w którym podniesiono jedynie literalne brzmienie art. 30a ust. 15 ustawy oraz kwestię statusu prawnego środków zgromadzonych w ramach PPK ("prywatna własność" tych środków), stanowisko Organu zaprezentowane w interpretacji, akcentujące kosztowy charakter wpłat dokonywanych przez podmiot zatrudniający, choć lakoniczne może być uznane za wystarczające. W dalszym postępowaniu przedstawione we wniosku stanowisko Funduszu powinno być uznane za prawidłowe. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" oraz "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. W kwestii kosztów Sąd orzekł na podstawie art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. Nr 1687). Na koszty te złożył się uiszczony wpis od skargi (200 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – doradcy podatkowego (480 zł) oraz kwota uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł). Podstawą rozpoznania skargi na posiedzeniu niejawnym był art. 15zz4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374).