VII SA/Wa 805/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Cieśla, Sędzia WSA Wojciech Sawczuk, Sędzia WSA Marta Kołtun-Kulik ( spr.), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 24 listopada 2020 r. sprawy ze skargi Stowarzyszenia [...] z siedzibą w W. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2020 r. znak [...] w przedmiocie odmowy umorzenia opłaty legalizacyjnej oddala skargę UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z [...] lutego 2020 r., znak [...], Minister Finansów (dalej: "Minister" "organ odwoławczy") - na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. 2018 r., poz. 2096, dalej: "k.p.a."), po rozpatrzeniu odwołania P. w W. (dalej: "Stowarzyszenie", "PZD w W.") od decyzji Wojewody [...] (dalej: "Wojewoda", "organ I instancji") z [...] grudnia 2019 r., nr [...], odmawiającej umorzenia w całości i w części, odroczenia zapłaty oraz rozłożenia na raty opłaty legalizacyjnej - utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny i prawny. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w S. (dalej: "PINB") postanowieniem z [...] września 2018 r., znak: [...], ustalił PZD w W. opłatę legalizacyjną w wysokości 25.000 zł za rozpoczęcie, bez wymaganego pozwolenia, budowy budynku świetlicy-domu działkowca (kategoria obiektu budowlanego III) w miejscu istniejącego wcześniej obiektu, który został rozebrany, na terenie działki nr [...], w obrębie [...], przy ul. K. w S. Postanowienie Ww. postanowienie PINB zostało utrzymane w mocy przez [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Budowlanego w S. (dalej: "WINB") postanowieniem z [...] lutego 2019 r., znak: [...] WINB zaznaczył, że stroną postępowania legalizacyjnego jest PZD w W. Kwestie finansowe związane z opłatą legalizacyjną PZD powinien rozstrzygnąć ze swoją jednostką terenową we własnym zakresie. W dniu 18 września 2019 r. P. w W., Okręg w K., zwrócił się do Wojewody z wnioskiem o umorzenie w całości należności z tytułu ustalonej opłaty legalizacyjnej bądź rozłożenie opłaty na raty. W dniu 4 października 2019 r. do organu I instancji wpłynęło pełnomocnictwo do reprezentowania PZD w W. udzielone M. S. oraz R. N.przez Prezesa PZD E. K. oraz Wiceprezesa PZD S. Z. W uzupełnieniu ww. wniosku, pełnomocnicy PZD (na żądanie Wojewody) pismem z 23 października 2019 r. zmodyfikowali wniosek wnosząc o umorzenie opłaty legalizacyjnej w całości, a w przypadku uznania, że brak jest przesłanek do zastosowania tej formy ulgi, wnieśli o rozłożenie opłaty legalizacyjnej na trzy równe raty płatne w terminach rocznych do 31 lipca każdego roku, począwszy od 31 lipca 2020 r. bądź odroczenie terminu zapłaty opłaty legalizacyjnej do 31 lipca 2020 r. Do pisma z 23 października 2019 r. dołączono dokumenty finansowe R. im. H. S. w S. oraz wyjaśniono, że Stowarzyszenie ma 3-stopniową strukturę organizacyjną, w której jednostkami organizacyjnymi są: R. , jednostki terenowe, tj. Okręgowe Zarządy, jednostka krajowa. Jednostki organizacyjne nie prowadzą działalności gospodarczej i nie osiągają z tego tytułu żadnych dochodów. Zgodnie ze Statutem P. , każda jednostka jest zobowiązana do samodzielnego finansowania swoich zobowiązań. Środki finansowe pochodzą ze składek członkowskich działkowców oraz opłat ogrodowych za użytkowanie działki w danym Ogrodzie. Pełnomocnicy PZD w W. podnieśli, że obiekt budowlany którego dotyczy postępowanie legalizacyjne został posadowiony przez R. w S. ze środków finansowych pochodzących od użytkowników działek znajdujących się na terenie tego Ogrodu. Zdaniem Stowarzyszenia faktycznym beneficjentem udzielonej ulgi będzie R. , dlatego Wojewoda powinien badać sytuację finansową Ogrodu, a nie P. Po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego Wojewoda ww. decyzją z [...] grudnia 2019 r., odmówił umorzenia w całości i w części, odroczenia zapłaty oraz rozłożenia na raty opłaty legalizacyjnej ustalonej w kwocie 25 000 zł wobec P. w W. Organ odwoławczy podniósł, że na dwukrotne wezwania organu I instancji o uzupełnienie wniosku o wymagane dokumenty, obrazujące sytuację majątkową i finansową strony postępowania P. w K. PZD - pełnomocnik strony - przedstawił dokumentację finansową R. im. H. S. w S. wskazując, że stroną postępowania jest R. im. H. S. w S., a nie jednostka krajowa. W tej sytuacji, skoro nie przedstawiono żadnych dokumentów dotyczących sytuacji finansowej i majątkowej PZD w W., Wojewoda, ze względu na interes publiczny oraz brak spełnienia przesłanki w postaci ważnego interesu podatnika, nie przychylił się do wniosku strony o udzielenie ulgi w spłacie ustalonej opłaty legalizacyjnej. Pismem z 30 grudnia 2019 r. Stowarzyszenie wniosło odwołanie od ww. decyzji Wojewody z [...] grudnia 2019 r. Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, Minister wyjaśnił, że zgodnie z art. 49c ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 poz. 1332) do opłat legalizacyjnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201). Na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 ustawy - Ordynacja podatkowa organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Stwierdził, że udzielenie ulgi w spłacie opłaty legalizacyjnej stanowi wyjątek od zasady ponoszenia należności w pierwotnie ustalonej kwocie i terminie. W związku z tym, wydanie decyzji w przedmiocie ulgi musi być w każdym przypadku poprzedzone ustaleniem sytuacji majątkowej i faktycznej inwestora w kontekście ustawowych przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Ponadto, decyzja wydana w tym zakresie mama charakter uznaniowy, a więc pozostaje w zakresie dyskrecjonalnej władzy organu administracji publicznej (organ może udzielić ulgi, ale nie ma obowiązku jej udzielenia). Minister zauważył, że w rozpatrywanej sprawie podstawową kwestią jest określenie strony postępowania administracyjnego wobec której ustalono opłatę legalizacyjną i która mogła w tej sytuacji zwrócić się do Wojewody, jako organu podatkowego, o udzielenie ulgi w spłacie tej opłaty na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej. Jak wynika z materiału dowodowego niniejszej sprawy, w ramach procedury legalizacji samowoli budowlanej (budowa budynku świetlicy-domu działkowca bez uzyskania pozwolenia na budowę) pierwotnie R. im. H. . w S. złożył wymagane procedurą dokumenty, a PINB postanowieniem z 2017 r. ustalił dla R. im. H. S. w S. opłatę legalizacyjną w kwocie 25.000 zł. Jednak po analizie stanu faktycznego i prawnego sprawy [...] WINB uchylił w całości postanowienie PINB i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia ze wskazaniem, że stroną postępowania, do której należy skierować rozstrzygnięcie powinien być P. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy PINB, ww. postanowieniem z [...] września 2018 r., ustalił dla P. w W. opłatę legalizacyjną w kwocie 25.000 zł. Od postanowienia tego P. złożył zażalenie, a WINB w dniu [...] lutego 2019 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Minister wyjaśnił, że P. jest ogólnopolskim stowarzyszeniem ogrodowym powołanym do zakładania i prowadzenia rodzinnych ogrodów działkowych oraz reprezentacji i obrony interesów swoich członków. PZD z siedzibą w W. jest stowarzyszeniem wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego pod nr [...]. Wyjaśnił, że zgodnie z informacjami ujawnionymi w KRS poszczególne Okręgi, m.in. Okręg w K., stanowią jednostki terenowe Stowarzyszenia. Wskazał również, że P. posiada osobowość prawną. Do KRS P. zostały wpisane jako jednostki terenowe poszczególne Okręgi. Okręgi te nie zostały jednak wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego jako odrębne jednostki, zatem nie, posiadają osobowości prawnej i nie mogą być stroną postępowania administracyjnego. Minister podkreślił, że Rodzinne Ogrody Działkowe nie są jednostkami terenowymi Stowarzyszenia, stanowią jednostki organizacyjne P. Zaznaczył również, że Statut P. nie przewiduje, aby R. posiadał odrębną od stowarzyszenia osobowość prawną lub by mógł taką osobowość uzyskać. W ocenie Ministra, R.im. H. S. w S. nie może uzyskać osobowości prawnej i również nie może być stroną postępowania administracyjnego. Mając powyższe na względzie organ odwoławczy stwierdził, że zasadnie organ I instancji określił, iż stroną postępowania legalizacyjnego jest P. w W. Minister podniósł, że w trakcie prowadzonego postępowania, mając na uwadze konieczność pozyskania informacji o sytuacji wnioskodawcy, Wojewoda dwukrotnie wzywał pełnomocników strony PZD do złożenia wyjaśnień o sytuacji finansowej i majątkowej wnioskodawcy oraz przedłożenia dokumentów w celu wskazania przesłanek umożliwiających udzielenie ulgi w spłacie ustalonej opłaty legalizacyjnej (wezwania z 7 października 2019 r. i z 30 października 2019 r.). Stowarzyszenie nie przedstawiło żadnych informacji, nie wskazało okoliczności, ani dokumentów, które mogłyby przemawiać za istnieniem ważnego interesu podatnika, umożliwiającego podjęcie przez organ pozytywnej decyzji o przyznaniu ulgi. Zdaniem Ministra, strona błędnie uznała, że to R. w S. jest stroną niniejszego postępowania administracyjnego, a nie P. w W., wobec którego organy nadzoru budowlanego ostatecznie ustaliły opłatę legalizacyjną. W ocenie Ministra przedstawione dokumenty, dotyczące innego niż strona podmiotu nie mogły być podstawą do analizy istnienia przesłanek z art. 67a Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym organ odwoławczy uznał, że zgromadzony materiał dowodowy nie daje podstaw do ustalenia rzeczywistej sytuacji finansowej i ekonomicznej strony w sposób, który umożliwiałby ocenę istnienia w sprawie przesłanek udzielenia ulgi, o której mowa w art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej. Minister nie znalazł podstaw do zmiany decyzji organu I instancji a wobec niemożności stwierdzenia zaistnienia przesłanek do zastosowania jednej z ulg, przewidzianych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Wojewody. Skargę na decyzję Ministra z [...] lutego 2020 r. złożyło S. w K., wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji Wojewody, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Stowarzyszenie zarzuciło naruszenie: 1) rażące naruszenie prawa procesowego, polegające na dowolnej i niezgodnej ze stanem faktycznym sprawy subsumpcji postanowień art. 33 Ordynacji podatkowej w przedmiotowej sprawie; 2) rażące naruszenie prawa procesowego określonego w art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na pominięciu dowodów potwierdzających kondycję finansową skarżącej, które to dowody były i są w posiadaniu organu skarbowego. Uzasadniając skargę Stowarzyszenie przedstawiło przebieg postępowania w sprawie oraz ustalenia dokonane przez organy. Wskazało również, że w toku postępowania administracyjnego pominięto całkowicie fakt, iż stowarzyszenie ogrodowe PZD działa w oparciu o ustawę z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych oraz ustawę z dnia 7 kwietnia 1989 roku Prawo o stowarzyszeniach. Stowarzyszenie wyjaśniło, że są to akty prawa powszechnie obowiązującego i w rozpatrywanej sprawie mają fundamentalne znaczenie. W piśmie z 16 marca 2020 r. Stowarzyszenie rozwinęło zarzuty podniesione w skardze. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd bada, czy organ administracji, orzekając w sprawie, nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Zgodnie zaś z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U z 2019 r., poz. 2325, dalej: "p.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57 a. Biorąc pod uwagę powyższe kryteria kontroli, Sąd uznał, że organy wydając decyzje nie naruszyły przepisów postępowania administracyjnego oraz przepisów prawa materialnego. Kontrolowaną decyzją Minister Finansów utrzymał w mocy decyzję Wojewody [...] z [...] grudnia 2019 r., odmawiającą umorzenia w całości i w części, odroczenia zapłaty oraz rozłożenia na raty opłaty legalizacyjnej ustalonej w kwocie 25.000 zł postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z [...] września 2018 r. P. w W. Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowi art. 67a § 1 pkt 2 i 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może: odroczyć lub rozłożyć na ratę zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek (pkt 2); umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną (pkt 3). Stosownie bowiem do art. 49c ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane do opłat legalizacyjnych, o których mowa w art. 49 ust. 1 i art. 49b ust. 4, w zakresie nieuregulowanym w ustawie, stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej, z tym że uprawnienia organu podatkowego przysługują wojewodzie. Jak wynika z treści ww. przepisu decyzja w powyższym przedmiocie wydawana jest w ramach uznania administracyjnego, co oznacza, że przepis prawa umożliwia organowi administracyjnemu dokonanie wyboru treści rozstrzygnięcia. Jednak, jak słusznie zauważył Minister, wydając decyzję na podstawie uznania administracyjnego, organ nie może zachować się w sposób dowolny. Wydanie decyzji powinno być bowiem poprzedzone dokładnym postępowaniem wyjaśniającym, mającym na celu ustalenie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, w tym przede wszystkim sytuacji ekonomicznej wnioskodawcy. Dopiero wówczas organ administracyjny może przystąpić do zbadania, czy w sprawie występuje ważny interes strony lub interes publiczny. Decyzje podejmowane w ramach uznania administracyjnego pozostają pod kontrolą sądu administracyjnego, zaś kontrola takich decyzji zmierza do ustalenia, czy na podstawie przepisów prawa dopuszczalne było jej wydanie oraz czy organ przy jej wydaniu nie przekroczył granic uznania, czy uzasadnił rozstrzygnięcie dostatecznie zindywidualizowanymi przesłankami oraz czy decyzja nie posiada cech dowolności (por. np.: J. Borkowski /w:/ B. Adamiak, J. Borkowski Kodeks postępowania administracyjnego - Komentarz, C. H. Beck, Warszawa 2004, s. 494-495, wraz z powoływanym tam orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego). Przy ocenie zaś wystąpienia przesłanek ważnego "interesu strony" lub "interesu publicznego", należy mieć na względzie ukształtowane orzecznictwo sądowoadministracyjne w tym zakresie. I tak wskazuje się, że za "ważny interes podatnika (strony)" należy uznać zarówno taką sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych zdarzeń losowych podatnik nie jest w stanie spłacić należności podatkowych, jak i normalną sytuację ekonomiczną podatnika, z uwzględnieniem wysokości osiąganych dochodów, wydatków, możliwości spłaty innych zobowiązań finansowych (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 31/08, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). A zatem, właściwy organ - prowadząc postępowanie administracyjne na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej - ustala czy z przedstawionych przez wnioskodawcę dokumentów wynika jego ważny interes, tj. czy zaszły nadzwyczajne zdarzenia losowe lub wnioskodawca znajduje się w trudnej sytuacji ekonomicznej. Ponadto przyjmuje się, że aby można było mówić o "ważnym interesie podatnika" na gruncie konkretnego stanu faktycznego wnioskodawca musiałby wykazać przed organem, że z uwagi na ww. okoliczności, które zachwiały podstawami jego egzystencji, nie jest w stanie uiścić ustalonej opłaty legalizacyjnej. Z kolei, za "interes publiczny" należy uznać respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. W tak pojmowanym interesie mieści się dążenie do sytuacji, w której podatnicy regulują swoje zobowiązania podatkowe w całości i terminowo, dbałość o interes Skarbu Państwa, rozumiany jako konieczność zapewnienia stałych dochodów państwa oraz możliwości realizacji zadań ogólnospołecznych. (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 maja 2014 r., II FSK 1339/12, z 15 lutego 2018 r., II FSK 1765/17, z 6 lutego 2018 r., II FSK 168/16, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 lutego 2019 r., VII SA/Wa 1233/18 - http:/orzeczenia.nsa.gov.pl) Zdaniem Sądu prawidłowo Minister przyjął, że punktem wyjścia w przedmiotowej sprawie jest ustalenie kto jest stroną postępowania w przedmiocie umorzenia, odroczenia, rozłożenia na raty – opłaty legalizacyjnej. I tak istotne dla sprawy jest to, że w obrocie prawnym funkcjonuje postanowienie PINB w S. z [...] września 2018 r., którym ustalono opłatę legalizacyjną P. w W. ul. B. [...] za rozpoczęcie budowy, bez wymaganego pozwolenia, obiektu na terenie działki nr ew. [...] przy ul. K. w S. Adresat tego postanowienia jest jednoznaczny. Na skutek zażalenia wniesionego przez PZD w W., ww. postanowienie PINB zostało utrzymane w mocy przez [...] WINB postanowieniem z [...] lutego 2019 r. Z rozdzielnika postanowienia wynika, że zostało również do niego skierowane. Co ważne także, PZD w W. nie zaskarżył skutecznie ww. postanowienia do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S., celem poddania kontroli zarówno ze strony adresata tego postanowienia (strony postępowania) jak i zasadności wymierzenia opłaty legalizacyjnej. Tym samym prawidłowo w sprawie organy przyjęły, że przedmiotem oceny w postępowaniu o umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty opłaty legalizacyjnej jest sytuacja ekonomiczna PZD w W. - czyli sytuacja adresata, którego opłatą obciążono. Odrębną zaś kwestią są wewnętrze finansowe rozliczenia PZD w W. z jednostką organizacyjną – rodzinnym ogrodem działkowym im. H. S. w S. W tym miejscu należy wskazać, że Polski Związek Działkowców jest ogólnopolskim stowarzyszeniem ogrodowym, posiadającym osobowość prawną, wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego pod nr [...]. Jak stanowi § 31 Statutu PZD (uchwalonego przez [...] w dniu [...] lipca 2015 r. z późn. zm.) jednostkami organizacyjnymi PZD są: 1) rodzinne ogrody działkowe, 2) jednostki terenowe, 3) jednostka krajowa. Do Krajowego Rejestru Sądowego PZD zostały wpisane jako jednostki terenowe poszczególne okręgi. Okręgi te (jak prawidłowo wskazał Minister) nie zostały wpisane do KRS jako odrębne jednostki, zatem nie posiadają osobowości prawnej. Okręg natomiast działa na rzecz i w interesie członków PZD oraz rodzinnych ogrodów działkowych. Na zasadach określonych w statucie okręg zarządza majątkiem trwałym oraz rozporządza środkami finansowymi i majątkiem ruchomym pozostającym w jego dyspozycji (§ 94 Statutu). Rodzinny ogród działkowy, jako jednostka organizacyjna nie będąca państwową i samorządową jednostką organizacyjną, takiej osobowości prawnej nie posiada. Zgodnie natomiast z § 94 pkt 2 Statutu, rodzinny ogród działkowy zarządza infrastrukturą ogrodową oraz rozporządza środkami finansowymi i majątkiem ruchomym pozostającym w dyspozycji ROD. Kluczowe więc w sprawie było to, że skoro PINB ustalił opłatę legalizacyjną jednostce krajowej - PZD i to ta jednostka, działając poprzez ustanowionych pełnomocników, domagała się umorzenia, odroczenia, rozłożenia na raty opłaty legalizacyjnej – to uprawnione było przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w kierunku oceny sytuacji ekonomicznej adresata tego postanowienia, celem rozważenia przesłanek w postaci "interesu strony" oraz "interesu społecznego". Wojewoda dwukrotnie wzywał pełnomocników PZD do złożenia wyjaśnień o sytuacji finansowej i majątkowej wnioskodawcy oraz przedłożenia dokumentów w celu wskazania przesłanek umożliwiających udzielenie ulgi w spłacie ustalonej opłaty legalizacyjnej. Skoro zgromadzony materiał dowodowy nie dawał podstaw do ustalenia rzeczywistej sytuacji finansowej i ekonomicznej strony w sposób, który umożliwiałby ocenę istnienia w sprawie przesłanek udzielenia ulg, o których mowa w art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej, słusznie wydano decyzję w przedmiocie odmowy umorzenia w całości i w części, odroczenia zapłaty, odroczenia zapłaty oraz rozłożenia na raty opłaty legalizacyjnej. W ocenie Sądu, organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji uwzględnił wszystkie kryteria obowiązujące przy jej wydawaniu, pozwalając tym samym ocenić przez Sąd, że decyzja odpowiada przepisom prawa. Reasumując, w ocenie Sądu, organy dokonały prawidłowej analizy stanu faktycznego i prawnego sprawy, nie naruszając przepisów prawa materialnego, procesowego. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi ustawowe określone w przepisie art. 107 § 3 k.p.a. Mając na uwadze powyższe skargę należało oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a., jako że nie miała usprawiedliwionych podstaw.