II FSK 44/08

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak, Sędzia NSA: Jacek Brolik, Sędzia NSA (del.): Danuta Małysz (sprawozdawca), Protokolant Agnieszka Lipiec, po rozpoznaniu w dniu 9 października 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P.[...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 czerwca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 735/07 w sprawie ze skargi P.[...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 27 grudnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości kosztów egzekucyjnych oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Wyrokiem z dnia 13 czerwca 2007 roku, sygn. akt III SA/Wa 735/07, po połączeniu do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia ze sprawą niniejszą spraw III SA/Wa 736/07, III SA/Wa 737/07 i III SA/Wa 738/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargi P. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 27 grudnia 2006 roku, Nr [...], [...],[...] i [...], w przedmiocie kosztów egzekucyjnych. W uzasadnieniu powyższego wyroku sąd I instancji wyjaśnił na wstępie, iż zaskarżonymi postanowieniami Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu zażaleń P., zwanego dalej "P.", utrzymał w mocy postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W. z dnia 29 września 2006 roku, Nr [...], [...],[...] i [...], w sprawie kosztów egzekucyjnych w postępowaniach egzekucyjnych prowadzonych na podstawie tytułów wykonawczych: z 31.10.2005r., nr [...], z 23.01.2006r., nr [...] i nr [...] oraz z 9.12.2004r., nr [...]. Jako podstawa prawna rozstrzygnięć wskazane zostały, w szczególności, art. 64 § 1 pkt 4, § 6, § 9 i § 10 oraz art. 64c § 1 i § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji /Dz.U. Nr 229 z 2005r., poz. 1954 ze zm./, powoływanej dalej jako "ustawa egzekucyjna". Sąd wskazał, że – jak wynika z uzasadnień zaskarżonych postanowień, a także ze zgromadzonego w sprawach materiału dowodowego - na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. oraz Dyrektora Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w C. prowadzone były egzekucje administracyjne wobec "G." S.S.A. /obecnie "D." S.S.A/, w których, na podstawie art. 89 § 1 w związku z art. 80 ustawy egzekucyjnej, dokonano zajęć wierzytelności zobowiązanej należnych od P. Z uwagi na brak realizacji zajęć organy egzekucyjne przeprowadziły u dłużnika zajętej wierzytelności kontrolę prawidłowości realizacji zastosowanych środków egzekucyjnych, w wyniku czego stwierdziły, iż mimo dokonanych zajęć dłużnik zajętej wierzytelności wypłacał środki finansowe innym podmiotom. W związku z powyższym, postanowieniami z dnia 17 maja 2004 roku, na podstawie art. 71a § 9 ustawy egzekucyjnej, wymienione wyżej organy egzekucyjne określiły dłużnikowi zajętych wierzytelności, tj. P., wysokość nieprzekazanych kwot, a ponieważ postanowienia te nie zostały wykonane, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. wystawił wobec zobowiązanego P. tytuły wykonawcze opiewające na kwoty wymienione w postanowieniach. Tytuły te wierzyciel przekazał Naczelnikowi Pierwszego Urzędu Skarbowego W., jako właściwemu organowi egzekucyjnemu ze względu na siedzibę zobowiązanego, i organ ten przystąpił do przymusowej ich realizacji. Celem wyegzekwowania należności objętych wystawionymi tytułami wykonawczymi, których podstawę prawną stanowiły rozstrzygnięcia wierzyciela wydane na podstawie art. 71a § 9 ustawy egzekucyjnej, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego W. dokonał zajęć rachunków bankowych P., zobowiązanego w przedmiotowych postępowaniach egzekucyjnych. Czynności te spowodowały powstanie kosztów egzekucyjnych należnych organowi egzekucyjnemu od zobowiązanego P., które określone zostały w postanowieniach Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W. z dnia 29 września 2006 roku. We wniesionych zażaleniach P. zarzucił, że koszty egzekucyjne zostały nieprawidłowo naliczone w podwójnej wysokości /przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. w postępowaniach egzekucyjnych prowadzonych wobec "D." S.S.A. oraz przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W. / i wyraził pogląd, iż koszty pobrane przez organ egzekucyjny w związku z postępowaniami prowadzonymi w celu wyegzekwowania nieprzekazanych kwot należności powinny zostać zwrócone na podstawie art. 64c § 11 ustawy egzekucyjnej. Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie podzielił argumentacji strony i zaskarżonymi postanowieniami z dnia 27 grudnia 2006 roku utrzymał w mocy postanowienia organu egzekucyjnego. Wyjaśnił, iż koszty egzekucyjne należne od tytułów wykonawczych wystawionych wobec zobowiązanego "D." S.S.A. nie są tożsame z kosztami egzekucyjnymi naliczonymi przez organ egzekucyjny w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec P. na podstawie przepisu art. 71b w związku z art. 71a § 9 ustawy egzekucyjnej. W przedmiotowych sprawach nie prowadzono jednego postępowania egzekucyjnego, tylko dwa odrębne, na podstawie dwóch grup tytułów wykonawczych. Zarzut naruszenia art. 64c § 11 ustawy egzekucyjnej Dyrektor Izby Skarbowej uznał za chybiony, bowiem przepis ten dotyczy sytuacji, w której w toku jednego postępowania egzekucyjnego prowadzone są czynności egzekucyjne przez więcej niż jeden organ egzekucyjny, a od czynności tych naliczane są koszty egzekucyjne, co nie miało miejsca w rozpatrywanych sprawach. Następnie sąd I instancji wskazał, że wnosząc skargi na ostateczne postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. P. ponowił uprzednio podnoszone zarzuty naruszenia art. 64c § 9, § 10 i § 11 ustawy egzekucyjnej /przez błędną interpretację tych przepisów/ i błędną ocenę stanu faktycznego zaistniałego w sprawach. Skarżący twierdził, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego W. bezpodstawnie pobrał podwójne koszty egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych z 31.10.2005r., nr [...], z 23.01.2006r., nr [...] i nr [...] oraz z 9.12.2004r., nr [...], co stoi w sprzeczności z art. 64c § 11 ustawy egzekucyjnej. Wskazał też, że w zaskarżonych postanowieniach Dyrektor Izby Skarbowej naruszył art. 62 § 11 tej ustawy. W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o ich oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonych postanowieniach. Na rozprawie w dniu 13 czerwca 2007 roku, jak wyjaśnił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, postanowił on o połączeniu spraw oznaczonych sygnaturami akt III SA/Wa 735/07, III SA/Wa 736/07, III SA/Wa 737/07 i III SA/Wa 738/07 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia, na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej "ppsa". Przedstawiając motywy uznania skarg za nieuzasadnione sąd I instancji wskazał, iż istota sporu dotyczyła wykładni art. 64c § 11 ustawy egzekucyjnej, który stanowi, że jeżeli czynności egzekucyjne powodujące powstanie kosztów, o których mowa w art. 64 § 1 pkt 2-6 i § 6, zostały dokonane przez więcej niż jeden organ egzekucyjny lub rekwizycyjny, uzyskane z tego tytułu środki pieniężne rozdziela się między te organy w proporcji odpowiadającej stosunkowi wyegzekwowanych przez nie kwot do kwot wyegzekwowanych w całym postępowaniu egzekucyjnym; przepis art. 64 § 3 stosuje się odpowiednio. Zauważył, że w art. 64 § 1 pkt 2-6 oraz w art. 64 § 6 ustawy egzekucyjnej ustalono wysokość stawek opłat za dokonanie poszczególnych czynności egzekucyjnych oraz wysokość opłaty manipulacyjnej z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych, natomiast zgodnie z art. 64 § 3 tej ustawy opłaty za czynności egzekucyjne oblicza się oddzielnie od każdego tytułu wykonawczego, który był podstawą dokonania czynności egzekucyjnych. Dokonując wykładni wskazywanych przez P. przepisów sąd podzielił stanowisko przedstawione przez organy administracyjne, iż art. 64c § 9, 10 i 11 ustawy egzekucyjnej nie znajdują zastosowania w rozpoznawanych sprawach. Podkreślił, że w sprawach objętych skargami nie toczyło się jedno postępowanie egzekucyjne w stosunku do zobowiązanego P., w którym występowałby więcej niż jeden organ egzekucyjny, a od dokonanych czynności egzekucyjnych byłyby naliczone koszty egzekucyjne, które powinny być proporcjonalnie podzielone na rzecz organów egzekucyjnych prowadzących wspólną egzekucję administracyjną lub postępowanie rekwizycyjne. Zwrócił uwagę, w aspekcie wymogu istnienia jednego postępowania egzekucyjnego, o którym mowa w art. 64c § 11 ustawy egzekucyjnej, na art. 64c § 12 tej ustawy, stanowiący, że rozliczenia, o którym mowa w art. 64c § 11, dokonuje organ egzekucyjny kończący postępowanie egzekucyjne, nie później niż w terminie 30 dni od dnia zakończenia postępowania egzekucyjnego. Wyraził pogląd, iż z zacytowanego przepisu wynika, iż norma wynikająca z art. 64c § 11 ustawy egzekucyjnej dotyczy sytuacji, w której w tym samym postępowaniu egzekucyjnym uczestniczy więcej niż jeden organ egzekucyjny. W związku z powyższym sąd podniósł, iż w rozpoznawanych sprawach toczyły się dwa odrębne postępowania egzekucyjne, których podstawą prawną były dwie grupy wystawionych tytułów wykonawczych - wystawione wobec zobowiązanego "D." S.S.A. oraz wystawione /na podstawie art. 71b w związku z art. 71a § 9 ustawy egzekucyjnej/ wobec zobowiązanego P. W postępowaniach egzekucyjnych prowadzonych wobec "D." S.S.A. skarżący P. był dłużnikiem zajętej wierzytelności. Natomiast w postępowaniach, których podstawę prawną stanowiły postanowienia wydane na podstawie art. 71a § 9 ustawy egzekucyjnej, zajęta wierzytelność została ściągnięta od skarżącego w trybie egzekucji administracyjnej; w tych postępowaniach P. był zobowiązanym w rozumieniu przepisów ustawy egzekucyjnej, tj. podmiotem, który nie wykonał obowiązku o charakterze pieniężnym. Podstawę prowadzenia odrębnych postępowań egzekucyjnych stanowił w tych postępowaniach art. 71b ustawy egzekucyjnej, w którym wskazano, że jeżeli dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności, albo części wierzytelności organowi egzekucyjnemu, zajęta wierzytelność albo część wierzytelności może być ściągnięta od dłużnika zajętej wierzytelności w trybie egzekucji administracyjnej oraz że podstawą wystawienia tytułu wykonawczego jest postanowienie, o którym mowa w art. 71a § 9 tej ustawy. Tytuł wykonawczy wystawia organ egzekucyjny, który dokonał u dłużnika zajętej wierzytelności zajęcia wierzytelności. Sąd I instancji podkreślił, że w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W. wobec P. czynności egzekucyjnych skutkujących powstaniem kosztów egzekucyjnych dokonał jeden organ egzekucyjny /Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego W./. Jeśli zaś chodzi o koszty egzekucyjne powstałe w wyniku dokonania czynności egzekucyjnych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. oraz Dyrektora Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. w toku postępowań egzekucyjnych prowadzonego wobec "D." S.S.A., gdzie P. był dłużnikiem zajętej wierzytelności, to są one kosztami innego postępowania egzekucyjnego niż postępowanie prowadzone wobec P. Nie jest zatem uzasadnione twierdzenie skarżącego, iż organ egzekucyjny pobrał podwójnie od P. kwotę kosztów egzekucyjnych. Za niebudzące wątpliwości sąd uznał obciążenie P. kosztami egzekucyjnymi w kwocie zł 33920,40 - w postępowaniu prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], w kwocie zł 19146,70 - w związku z realizacją tytułu wykonawczego nr [...], w kwocie zł 13336,50 – w egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] oraz w kwocie zł 51077,50 – w postępowaniu prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Obciążenie P. tymi kosztami nastąpiło w oparciu o art. 64 § 3 w związku z art. 64c § 1 ustawy egzekucyjnej, zgodnie z którymi opłaty za czynności egzekucyjne oraz wydatki związane z postępowaniem egzekucyjnym stanowią koszty egzekucyjne i obciążają zobowiązanego. Odnosząc się do zarzutu, iż zaskarżone postanowienia wydane zostały z naruszeniem art. 62 § 11 ustawy egzekucyjnej, sąd I instancji podzielił pogląd Dyrektora Izby Skarbowej w W., że art. 62 ustawy egzekucyjnej /w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania zaskarżonych postanowień, jak i na dzień złożenia skarg w rozpoznawanych sprawach/ nie zawierał § 11. Wobec powyższego, na podstawie art.151 ppsa sąd skargi oddalił. W skardze kasacyjnej wniesionej od powyższego wyroku /omyłkowo opisanego jako wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach/ P., działający przez pełnomocnika – radcę prawnego, zaskarżył ten wyrok w całości i wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji. Zarzucił: I. naruszenie przepisów postępowania - w szczególności art. 64c § 11 ustawy egzekucyjnej przez uznanie, iż nie znajduje on zastosowania w niniejszej sprawie, a przez to usankcjonowanie sytuacji, w której w prowadzonych postępowaniach egzekucyjnych, w których dłużnikiem określony został /w ocenie skarżącego - również wbrew przepisom prawa, co stanowi przedmiot odrębnie prowadzonego postępowania sądowego/ P., zostały podwójnie naliczone i pobrane koszty egzekucyjne, co stanowi błędną wykładnię wymienionego przepisu, jak również naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy i doprowadziło do niesłusznego, podwójnego pobrania od P. kosztów egzekucyjnych w tych samych sprawach, bo prowadzonych na podstawie tych samych tytułów wykonawczych o numerach [...],[...],[...] i [...], skierowanych przeciwko P., we wszystkich czterech, połączonych do wspólnego rozpoznania sprawach; II. naruszenie przepisów prawa - art. 64c § 9 i 10 ustawy egzekucyjnej przez uznanie, iż nie znajdują one zastosowania w niniejszej sprawie, a jednocześnie błędną ich wykładnię i przyznanie prawa do naliczenia i pobrania od P. kosztów egzekucyjnych przez nieuprawnione do tego organy egzekucyjne i co się z tym wiąże obciążanie P. podwójnym pobraniem tych samych kosztów egzekucyjnych. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wyjaśniono na wstępie, że w każdej ze spraw, prowadzonych na podstawie jednego /a nie dwóch, jak to argumentują organy administracyjne, jak również sąd I instancji/ tytułu wykonawczego, o numerach, odpowiednio, [...], [...], [...] i [...], w których określone zostały koszty dokonanych czynności egzekucyjnych w kwotach, odpowiednio, zł 19155,50, zł 33920,40, zł 13336,50 i zł 51077,50, stan sprawy przedstawia się w ten sposób, że P. pismem z dnia 8 marca 2006 roku wystąpił do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W. o zwrot wyegzekwowanych kosztów egzekucyjnych w kwotach, odpowiednio, zł 19155,50, zł 33920,40, zł 13337,00 i zł 51077,50, w sprawie tytułu wykonawczego wystawionego przez, odpowiednio, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. /nr [...]/ i Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. /nr: [...], [...], [...]; w skardze kasacyjnej określono te tytułu jako wystawione przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W. Koszty egzekucyjne i upomnienia w tych sprawach zostały pobrane podwójnie - najpierw przez Dyrektora Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. lub Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K., a następnie przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W., i z tego powodu są przez stronę kwestionowane, nie zaś dlatego, że - jak to uznał sąd I instancji - zdaniem P. podwójnego pobrania kosztów dokonał Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego W. Podkreślono, że P. kwestionuje fakt podwójnego pobrania kosztów egzekucyjnych przez Dyrektora Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. lub Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. oraz Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W. w ramach jednego i tego samego postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tego samego tytułu wykonawczego /odpowiednio: nr [...] oraz nr [...], [...],[...] i [...], a nie - jak to argumentuje sąd - pobranie tych kosztów w dwóch odrębnych postępowaniach egzekucyjnych. Wskazano, iż w postanowieniu Dyrektora Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. oraz w postanowieniach Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K., określających P. jako dłużnika zajętej wierzytelności, ustalona została łączna kwota wierzytelności pieniężnej dłużnika "D.". W postanowieniu pierwszego z tych organów wyszczególniono także koszty egzekucyjne w wysokości zł 14690,10 i koszty upomnienia w wysokości zł 70,40. Natomiast w postępowaniach prowadzonych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. organ ten poinformował P. pismem z dnia 24 lutego 2005 roku, iż na poczet kosztów egzekucyjnych z tytułu zrealizowanych zajęć wierzytelności zaliczona została łączna kwota zł 138878,80. Z przedstawionych dokumentów i wyliczeń wynika zatem, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego W. bezpodstawnie pobrał od P. w dniu 2 marca 2006 roku kwotę zł 19155,50 oraz kwoty: zł 33920,40, zł 13336,50 i zł 51077,50. Jeden raz bowiem koszty egzekucyjne i upomnienia /oprócz należności głównej/ pobrał Dyrektor Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. lub Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K., a drugi raz - Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego W. Zatem, zdaniem strony skarżącej, w każdym z omawianych postępowań egzekucyjnych zaistniała sytuacja, w której w toku jednego postępowania egzekucyjnego czynności egzekucyjne powodujące powstanie kosztów dokonał więcej niż jeden organ egzekucyjny - w toku jednego postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tego samego tytułu wykonawczego /odpowiednio: nr [...] oraz nr [...], [...] i [...], najpierw Dyrektor Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. lub Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K., a następnie Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego W. dokonali poboru kosztów egzekucyjnych od P. Podniesiono, iż P. zgadza się z twierdzeniem, iż koszty egzekucyjne powstałe w wyniku dokonania czynności egzekucyjnych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. lub Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. nie są tożsame z kosztami egzekucyjnymi powstałymi w wyniku dokonania czynności egzekucyjnych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W. Przedmiotowe koszty stanowią odrębne kwoty kosztów egzekucyjnych pobranych przez dwa odrębne organy, jednak w toku tego samego postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie art. 71b w związku z art. 71a § 9 ustawy egzekucyjnej. Z tego też względu P. wystąpił z wnioskiem o zwrot /wraz z odsetkami/ niesłusznie pobranych kwot: zł 19155,50, zł 33920,40, zł 13336,50 i zł 51077,50 do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W. Następnie wyrażony został pogląd, w odniesieniu do wszystkich czterech spraw egzekucyjnych, o których mowa wyżej, że w sprawach tych niewątpliwie znajdował zastosowanie art. 64c § 11 ustawy egzekucyjnej, z którego wynika, że jeżeli czynności egzekucyjne powodujące powstanie kosztów zostały dokonane przez więcej niż jeden organ egzekucyjny, to uzyskane z tego tytułu środki pieniężne rozdziela się między te organy w proporcji odpowiadającej stosunkowi wyegzekwowanych przez nie kwot do kwot wyegzekwowanych w całym postępowaniu egzekucyjnym. Cytowana norma nie uprawnia organów egzekucyjnych do podwójnego pobierania kosztów w toku prowadzanego postępowania egzekucyjnego, skoro w każdej z rozpatrywanych spraw prowadzone było jedno postępowanie egzekucyjne /na podstawie wskazanych wyżej tytułów wykonawczych/. Norma ta wskazuje jedynie na możliwość rozdzielenia kosztów pomiędzy organami prowadzącymi egzekucję w danej sprawie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zawarta została ponadto informacja, iż sporna w niniejszej sprawie kwestia była przedmiotem rozmów prowadzonych przez przedstawicieli P. i pracowników Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. W czasie dyskusji Naczelnik tego Urzędu oświadczył, iż P. winien wystąpić z wnioskami o zwrot podwójnie pobranych świadczeń do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W. Z tego punktu widzenia jako niezrozumiałe oceniono stanowisko prezentowane przez ten ostatni organ oraz Dyrektora Izby Skarbowej w W., iż - zgodnie z art. 64c § 9 i 10 ustawy egzekucyjnej - w sprawie kosztów egzekucyjnych pobranych przez Dyrektora Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. P. winien wystąpić do tegoż organu egzekucyjnego, jako uprawnionego do wydawania rozstrzygnięć w sprawie zwrotu kosztów egzekucyjnych jemu przypadających /Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego W. uznał się za organ nieuprawniony do wypowiadania się w powyższej kwestii/. Zauważono, iż P. nie posiada uprawnień do rozstrzygania sporów pomiędzy organami egzekucyjnymi, w szczególności dotyczących podziału kosztów egzekucyjnych uzyskanych z przeprowadzonej egzekucji w jednym postępowaniu egzekucyjnym. Postanowieniem z dnia 14 listopada 2007 roku, sygn. akt III SA/Wa 735/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odrzucił skargę kasacyjną P. w części dotyczącej spraw ze skarg na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 27 grudnia 2006 roku, Nr [...], Nr [...] i Nr [...]. Postanowienie to nie zostało zaskarżone i jest prawomocne. Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Rozpoznając skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 czerwca 2007 roku, sygn. akt I SA/Wa 735/07, w części oddalającej skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 27 grudnia 2006 roku, Nr [...], Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Art. 174 ppsa stanowi, iż skargę kasacyjną oprzeć można na wymienionych w nim podstawach, tj. 1/ naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2/ naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przytoczenie podstaw kasacyjnych w danej sprawie i ich uzasadnienie winno być – stosownie do art. 176 ppsa - wyartykułowane w skardze kasacyjnej, przy czym prawidłowo sformułowany zarzut kasacyjny z podstawy wymienionej w art. 174 pkt 1 tej ustawy powinien wskazywać na konkretny przepis prawa materialnego naruszony przez sąd I instancji z wyjaśnieniem, czy – zdaniem autora skargi kasacyjnej – został on naruszony przez błędną wykładnię, czy przez niewłaściwe zastosowanie oraz jak – jego zdaniem – winien być ten przepis rozumiany lub na czym polega jego niewłaściwe zastosowanie, zaś zarzut z podstawy kasacyjnej wymienionej w art.174 pkt 2 ppsa winien, poza wskazaniem naruszonego przepisu prawa procesowego i wyjaśnieniem, w czym przejawia się jego naruszenie, zawierać także wykazanie, w jaki sposób naruszenie to mogło wpłynąć na wynik danej sprawy. Przytoczona regulacja ma istotne znaczenie, bowiem zgodnie z art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do konkretyzowania, uzupełniania lub korygowania w inny sposób zarzutów skargi kasacyjnej. Użycie zwrotu "w szczególności" w sformułowaniu zarzutu skargi kasacyjnej jest pozbawione znaczenia prawnego. W stanie niniejszej sprawy nieważność postępowania nie zachodzi, a skarga kasacyjna nie została oparta na uzasadnionych podstawach. Jak wskazano wyżej, w skardze kasacyjnej sformułowano dwa zarzuty: "naruszenie przepisów postępowania - w szczególności art. 64c § 11" ustawy egzekucyjnej, przez uznanie, że nie znajduje on w sprawie zastosowania i błędną wykładnię, oraz "naruszenie przepisów prawa - art. 64c § 9 i 10" ustawy egzekucyjnej, również przez uznanie, iż nie znajdują one zastosowania w niniejszej sprawie i błędną wykładnię. Wobec tego zauważyć należy, że art. 64c ustawy egzekucyjnej w ust. 9 stanowi, iż środki pieniężne pochodzące z wyegzekwowanych lub pokrytych przez wierzyciela kosztów egzekucyjnych, w tym powstałych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez organ wykonujący, przypadają na rzecz tego organu, który je uzyskał, z zastrzeżeniem § 10 i 11, zgodnie z § 10 tego artykułu jeżeli koszty egzekucyjne zostały pokryte przez wierzyciela, środki pieniężne uzyskane z tego tytułu przypadają na rzecz organu, który dokonał czynności egzekucyjnych powodujących powstanie tych kosztów, z zastrzeżeniem § 11, zaś stosownie do § 11 - jeżeli czynności egzekucyjne powodujące powstanie kosztów, o których mowa w art. 64 § 1 pkt 2-6 i § 6, zostały dokonane przez więcej niż jeden organ egzekucyjny lub rekwizycyjny, uzyskane z tego tytułu środki pieniężne rozdziela się między te organy w proporcji odpowiadającej stosunkowi wyegzekwowanych przez nie kwot do kwot wyegzekwowanych w całym postępowaniu egzekucyjnym; przepis art. 64 § 3 stosuje się odpowiednio. Treść przywołanych przepisów nie pozostawia wątpliwości, iż regulują one zasady, stosownie do których przypadają organowi lub organom koszty egzekucyjne uzyskane w związku z dokonanymi czynnościami egzekucyjnymi. Ich normy określają sposób, w jaki organ egzekucyjny powinien postąpić w ramach toczącego się postępowania egzekucyjnego. Zatem przepisy wymienione w zarzucie oznaczonym jako II, podobnie jak przepis wymieniony w zarzucie oznaczonym jako I, są to przepisy postępowania, nie zaś przepisy prawa materialnego. Przepisy te, co jednoznacznie wynika z ich treści i usytuowania w systemie prawa, są przepisami administracyjnego postępowania egzekucyjnego, skierowanymi do organów prowadzących to postępowanie. Nie są one skierowane do sądów administracyjnych I instancji i nie mogą być przez te sądy stosowane, co dotyczy także sądu I instancji w sprawie niniejszej. Stąd nie można uznać, że uzasadnione jest zarzucenie sądowi I instancji, w ramach podstawy kasacyjnej wskazanej w art. 174 pkt 2 ppsa, naruszenia tych przepisów. Podkreślić w tym miejscu należy, iż w postępowaniu wywołanym skargą kasacyjną ocenie co do zgodności z prawem nie podlega akt administracyjny, lecz orzeczenie sądu administracyjnego I instancji. Zarzut oparty na art. 174 pkt 2 ppsa winien być zatem skierowany przeciwko wyrokowi tego sądu, a nie przeciwko aktowi organu, który stanowił przedmiot skargi do tego sądu, zaś zarzucane naruszenie przepisów postępowania musi dotyczyć przepisów proceduralnych, które stosował sąd, czyli przepisów ppsa, a nie przepisów postępowania przed organem administracji publicznej. Jeśli istotą zarzutu jest, iż sąd I instancji oddalił skargę pomimo, że zaskarżony akt wydany został z mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisów postępowania administracyjnego, to winno to znaleźć wyraz w sformułowaniu zarzutu naruszenia przez sąd I instancji odpowiedniego przepisu procedury sądowej w powiązaniu z przepisem postępowania administracyjnego /por. np.: wyroki NSA: z 13.02.2007r., sygn. akt II FSK 329/06, z 1.06.2004r., sygn. akt GSK 73/04, z 4.01.2006r., II FSK 61/05, z 24.05.2006r., sygn. akt II FSK 782/05 – publ. w: System Informacji Prawnej LEX, a także: J. P. Tarno "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz", Warszawa 2006, str. 370, H. Knysiak-Molczyk w: "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz" pod red. T. Wosia, Warszawa 2005, str. 547-548/. Niezależnie od powyższego zauważyć należy, iż z wywodu uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, iż w istocie skarżący nie kwestionuje poglądu wyrażonego w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że art. 64c § 11 ustawy egzekucyjnej dotyczy sytuacji, w której w tym samym postępowaniu egzekucyjnym uczestniczy więcej niż jeden organ egzekucyjny. Skarżący podkreśla, iż kwestionowane w sprawie koszty egzekucyjne, pobrane – jak twierdzi – dwukrotnie, powstały w toku jednego postępowania egzekucyjnego, nie zaś w toku dwóch postępowań, jak to przyjął sąd I instancji. Nie sformułował jednak zarzutu pozwalającego na dokonanie przez sąd kasacyjny kontroli zgodności z prawem wyroku sądu I instancji w zakresie stanu faktycznego, jaki sąd ten przyjął za ustalony zgodnie z prawem i stanowiący podstawę dla zastosowania przepisów ustawy egzekucyjnej. Nie sformułował także zarzutów, które mogłyby służyć skutecznemu podważaniu zaskarżonego wyroku w zakresie, w jakim sąd I instancji ocenił jako zgodne z prawem samo naliczenie spornych kosztów egzekucyjnych, ich wysokość wskazaną w postanowieniu organu egzekucyjnego lub obciążenie nimi skarżącego. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 184 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił.