II FSK 1521/13

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 18 grudnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "P. [...]" sp. z o.o. z siedzibą w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 14 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Go 1099/12 w sprawie ze skargi "P. [...]" sp. z o.o. z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 19 września 2012 r. nr [...] w przedmiocie wydania zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Go 1099/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim (dalej: "WSA") oddalił skargę "P." sp. z o.o. w G.(dalej: "Spółka", bądź "Skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze (dalej: "Dyrektor IS") z dnia 19 września 2012 r. w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenie o pomocy de minimis. Podstawą prawną powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a."). Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że w dniu 30 grudnia 2011 r. wpłynął wniosek skarżącej o wydanie zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis, z której przedsiębiorca skorzystał przez przeznaczenie w dniu 22 grudnia 2011 r. środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych w kwocie 800 zł, zgodnie z fakturą nr [...] z dnia 22 grudnia 2011 r. Wydatek ten udokumentowany został wyciągiem bankowy potwierdzającym dokonanie wydatku z rachunku bankowego służącego do obsługi zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych oraz umową o pełnienie funkcji nadzoru budowlanego. Spółka wskazała, że wydatek został poniesiony na cel zgodny z określonym w § 2 ust. 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. nr 245, poz. 1810 ze ze .zm., dalej: "rozporządzenie"). Postanowieniem z dnia 26 marca 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. (dalej: "Naczelnik US") odmówił Spółce wydania zaświadczenia. Organ podatkowy ocenił bowiem, że cel na jaki został poniesiony wydatek, nie mieści się w katalogu wydatków określonych w przepisie § 2 ust. 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia. W ocenie organu, finansowaniu ze środków funduszu podlegają tylko roboty budowlane, a nie wszystkie prace wykonywane w procesie budowlanym obejmującym projektowanie, budowę, kierowanie nią i nadzór. Po rozpatrzeniu zażalenia Skarżącej Dyrektor IS postanowieniem z dnia 19 września 2012 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W skardze do WSA Skarżąca wskazała, że wydatek z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych na wynagrodzenie inspektora nadzoru inwestorskiego, został poniesiony w sposób zgodny z przepisami regulującymi kwestie udzielania pomocy publicznej przedsiębiorcom zatrudniający osoby niepełnosprawne tj. na cel o który mowa w § 2 ust. 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia. W ocenie Skarżącej stanowisko organów jest bezprawne i krzywdzące. Poprzez nie wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis, strona pozbawiona została finansowania wydatku w wysokości 800 zł . W ocenie Spółki funkcja inspektora nadzoru budowlanego jest równoważna z wykonawstwem, bowiem poprzez swoje czynności i włączenie się w konkretny proces budowlany, a także w każdej fazie procesu pomagał w wykonaniu robót, nie poprzestając jedynie na przyglądaniu się działaniu innych. Spółka wskazała, że inspektor nadzoru inwestorskiego jest osobą mającą realny wpływ na przebieg robót budowlanych, którą należy traktować jako wykonawcę robót budowlanych. Spółka nie podzieliła poglądu przedstawionego w zaskarżony rozstrzygnięciu, że inspektor nadzoru budowlanego świadczy usługi określone w przepisach ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. Nr 89, poz. 414, ze zm., dalej: "Prawo budowlane"), jednakże sam nie wykonuje robót budowlanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że w niniejszej sprawie należy rozstrzygnąć czy wynagrodzenie wypłacone inspektorowi nadzoru budowlanego stanowi wydatek przeznaczony na finansowanie robót budowlanych. W ocenie Sądu, wynagrodzenie wypłacone inspektorowi nadzoru budowlanego (inwestorskiemu) nie stanowi wydatku na roboty budowlane. WSA powołał się przy tym na treść przepisu art. 25 Prawa budowlanego, z którego wynikają podstawowe obowiązki inspektora nadzoru inwestorskiego. Mając na uwadze ten przepis, WSA uznał za prawidłowe stanowisko organu podatkowego, że inspektor nadzoru pomimo że uczestniczy w procesie budowlanym, to jednak nie wykonuje robót budowlanych. Natomiast warunkiem finansowania wydatku z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych jest aby wydatek ten przeznaczony był na finansowanie robót budowlanych. Nie budziło wątpliwości Sądu, że inspektor nadzoru nie wykonuje obiektu lecz nadzoruje jego wykonanie, jednak nadzór nad wykonaniem, opiniowanie szczegółów dotyczących wykonania robót budowlanych nie jest równoznaczny i równoważny z wykonaniem obiektu, a więc robotami budowlanymi. WSA stwierdził zatem, że wydatek ten związany jest z robotami budowlanymi, ale nie jest wydatkiem na roboty budowlane. Na marginesie Sąd dodał, że organ podatkowy nie odmówił Skarżącej dokonana wydatku, jednak wydatek ten nie może być poniesiony z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Końcowo Sąd stwierdził, że wydatku na nadzór inwestorski nie można uznać za wydatek na roboty budowlane, aczkolwiek jest to wydatek uzasadniony. Nie oznacza to jednak, że wydatek z tego powodu stanowi podstawę do obciążenia zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, bowiem przeznaczenie wydatków z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych określa rozporządzenie. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: - niewłaściwe interpretowanie przepisów prawa w odniesieniu do § 2 ust. 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia; - brak uwzględnienia indywidualnego podejścia do funkcjonowania Zakładu Pracy chronionej, którym jest Spółka oraz szczególnych potrzeb wynikających z niepełnosprawności zatrudnionych w nim pracowników; - brak jednoznacznie sprecyzowanego stanowiska WSA w przedmiocie sprawy oraz niewystarczające przesłanki do oddalenia skargi, czego dowodem jest odpis wyroku; - działanie wbrew Konwencji o Prawach Osób Niepełnosprawnych. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Na początek przypomnieć należy, że na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a., poza wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których wystąpienia nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne: sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami i standardami wynikającymi z regulacji prawnych art. 174 p.p.s.a. i art. 176 p.p.s.a. Jedyny zarzut kasacyjny, w którym wnosząca zaskarżenie strona powołała się na jakikolwiek przepis prawa, to ten, w którym podniesiono naruszenie § 2 ust. 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia; Skarżąca nie oceniła jednak nawet, czy jej zdaniem jest to przepis postępowania, czy też przepis prawa materialnego, co ma znaczenie dla oceny prawidłowości zarzutu w świetle treści art. 174 p.p.s.a. Pozostałe zarzuty kasacyjne nie zawierają wskazania konkretnie określonych – zdaniem Skarżącej naruszonych – przepisów prawa, a więc sformułowane zostały nieprawidłowo - z powodu pominięcia normatywnego przedmiotu zaskarżenia. Zarzut naruszenia przywołanego powyżej § 2 ust. 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia nie jest również dostatecznie prawidłowy, ponieważ nie uwzględnia jakichkolwiek przepisów o.p., na podstawie których toczyło się i zostało zakończone określonym rozstrzygnięciem postępowania administracyjne w przedmiocie wydania zaświadczenia. Z powyższego wynika, że treść i sposób sformułowania zarzutów skargi kasacyjnej uniemożliwia merytoryczną ich ocenę w kontekście sprawy administracyjnej i sądowej, w których zostały wniesione. Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a. i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, jak w sentencji.