I SA/Bd 901/15

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Jarosław Szulc (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Krenz- Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 grudnia 2015r. sprawy ze skargi Z. L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uznania zarzutu błędu co do osoby zobowiązanego uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]r. nr [...] i postanowienie Burmistrza C. z dnia [...]r. [...] UZASADNIENIE Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. prowadził z majątku podatnika postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Burmistrza Miasta C. z dnia [...] r. nr [...] i z dnia [...] r. nr [...]. Wskazane tytuły wykonawcze obejmowały należności z tytułu podatku od nieruchomości za miesiąc wrzesień 2011 r. w kwocie należności głównej [...] zł oraz za miesiące listopad 2011 r., maj, wrzesień i listopad 2012 r. w łącznej kwocie należności głównej [...] zł. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 22 października 2014 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego. Zawiadomienie to wraz z odpisem wskazanych tytułów wykonawczych doręczono stronie w dniu 27 października 2014 r. W związku z powyższym, skarżący złożył pismo z dnia 2 listopada 2014 r., które ze względu na jego treść organ egzekucyjny zakwalifikował jako zgłoszenie w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego zarzutu błędu co do osoby zobowiązanego. Skarżący podniósł, że obowiązanym do zapłaty dochodzonych należności jest firma "R.". W tym zakresie podatnik wskazał na sprzedaż hali należącej do firmy "A." w drodze licytacji przeprowadzonej przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. firmie "R.". Wierzyciel w postanowieniu z dnia [...] r., na które powołał się organ egzekucyjny, uznał zarzut błędu co do osoby zobowiązanego za zasadny w części dotyczącej należności z tytułu podatku od nieruchomości za miesiące: maj, wrzesień i listopad 2012 r. i wskazał, iż zarzutu tego nie uznaje co do należności za miesiąc listopad 2011 r. W zakresie należności objętych tytułem wykonawczym oznaczonym nr [...] wierzyciel wskazał, że w dniu 28 października 2014 r. przesłał do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego. W związku z zajętym stanowiskiem, wierzyciel załączył do wyżej wskazanego postanowienia zawiadomienie o zmianie należności objętej tytułem wykonawczym Nr [...] z dnia [...] r. na kwotę [...] zł wraz z odsetkami. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. uznał za zasadny zarzut błędu co do osoby zobowiązanego w części dotyczącej należności z tytułu podatku od nieruchomości za miesiące maj, wrzesień i listopad 2012 r. objętych tytułem wykonawczym z dnia [...] r. nr [...]. W złożonym zażaleniu skarżący podniósł, że przed zbyciem nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] był jej współwłaścicielem wraz z M. N. pracującym w firmie "R.". Podatnik wyjaśnił, że nieruchomość została zajęta przez organ egzekucyjny i od tego czasu firma "A." nie prowadziła działalności. W tym czasie z obiektów korzystał wspólnik M. N. razem z firmą "R.", okres zaś wyceny i sprzedaży nieruchomości był długi - wspólnik "blokował" sprzedaż. Mając powyższe na uwadze, strona stwierdziła, iż nie poczuwa się do żadnych zobowiązań finansowych, gdyż w roku 2011 hala była zajęta przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. Rozpatrując zażalenie, Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [...] r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ wskazał, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. wystąpił do wierzyciela o zajęcie stanowiska w kwestii zarzutu błędu co do osoby zobowiązanego. Ostatecznym postanowieniem z dnia [...] r. wierzyciel zajął stanowisko w sprawie. Stwierdził w części zasadność zgłoszonego zarzutu błędu co do osoby zobowiązanego, co do należności z tytułu podatku od nieruchomości za miesiące: maj, wrzesień i listopad 2012 r. Uznał tym samym za zasadne prowadzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] r. nr [...] na należność z tytułu podatku od nieruchomości za miesiąc listopad 2011 r. Organ zauważył, iż zarówno w postanowieniu wierzyciela, jak i zaskarżonym postanowieniu Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. wskazano, że wymagalne są należności za miesiące: październik i listopad 2011 r., gdy tymczasem tytuł wykonawczy z dnia [...] r. nr [...] obejmował jedynie należności z tytułu podatku od nieruchomości za miesiąc listopad 2011 r. Organ odwoławczy uznał zatem, iż omyłkowo wskazano miesiąc październik 2011 r. a twierdzenie to uzasadnił na podstawie informacji wierzyciela zawartych w piśmie z dnia 13 maja 2015 r. stanowiącym zawiadomienie o zmianie należności objętej przedmiotowym tytułem wykonawczym, gdzie wskazano aktualną kwotę dochodzonej należności: 2.604 zł i wskazano termin od którego naliczane są odsetki, tj. 16 listopada 2011 r. Wierzyciel uzasadniając zajęte stanowisko stwierdził, iż dokonał zmiany wymiaru podatku od nieruchomości za 2011 r. na podstawie informacji z postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] r. o przyznaniu prawa własności nieruchomości obejmującej zabudowane działki [...] i [...] o łącznej powierzchni gruntów [...] ha firmie "R.". Zgodnie z wpisem do księgi wieczystej, firma ta jest właścicielem nieruchomości od miesiąca grudnia 2011 r. Odnosząc się do zarzutów podniesionych przez skarżącego, organ stwierdził, że wobec stanowiska wierzyciela nie zasługują one na uwzględnienie. Organ uznał, iż okoliczność, że wystąpił błąd co do osoby zobowiązanego co do wszystkich należności wskazanych w tytule wykonawczym z dnia [...] r. nr [...] może wywołać zamierzony skutek jedynie w razie przyznania tego faktu przez wierzyciela w trybie art. 34 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r., poz. 1619 ze zm., dalej: "u.p.e.a."). W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy organowi drugiej instancji do ponownego rozpatrzenia. Skarżący podtrzymał zarzut błędu co do osoby zobowiązanej z art. 33 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Podniósł, że tytuł wykonawczy na kwotę [...] zł został skierowany tylko do jednego z współwłaścicieli nieistniejącej już spółki "A.", podczas gdy współwłaścicielami w udziale po 50% byli skarżący i M. N. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( j.t. Dz.U. z 2014, poz. 1647 ze zm. ), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi postanowień ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Postanowienie podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 - dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z kolei zgodnie z art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. I.Przedmiotem skargi w tej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. ( dalej Naczelnik DUS ) z dnia [...] r. o uznaniu zarzutu błędu co do osoby zobowiązanego, w części dotyczącej podatku od nieruchomości za miesiące: maj, wrzesień i listopad 2012 r. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik DUS prowadzi postępowanie egzekucyjne skierowane przeciwko skarżącemu w oparciu o tytuły wykonawcze wystawione przez Burmistrza C., dotyczące zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za okresy: wrzesień i listopad 2011 r. oraz maj, wrzesień i listopad 2012 r. W następstwie zastosowanego wobec skarżącego zawiadomieniem z dnia 22 października 2014 r. środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego w [...] S.A., skarżący wniósł do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. pismo datowane 2 listopada 2014 r., w którym wskazał, że Urząd Skarbowy zlicytował hale należące do firmy A., której właścicielem był też M. N., który użytkował hale oraz płacił podatki. Urząd Skarbowy w drodze licytacji sprzedał hale firmie R. gdzie M. N. był pracownikiem a żona właścicielem. Skarżący stwierdził, że kwota należna powinna być zapłacona przez Firmę R. Organ, mając na uwadze treść pisma, potraktował je jako zarzut błędu co do osoby zobowiązanej w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego i mając na uwadze treść art. 34 § 1 u.p.e.a. przesłał je do wierzyciela tj. Burmistrza C., celem uzyskania jego stanowiska w zakresie zgłoszonych zarzutów. Stosownie bowiem do treści tego przepisu, zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. Burmistrz C., postanowieniem z [...] r. "oddalił zarzuty w przedmiocie postępowania egzekucyjnego". Wierzyciel wskazał, że nie uznaje wniesionego zarzutu błędu co do osoby zobowiązanego, gdyż R. Sp. z o.o. jest podatnikiem podatku od nieruchomości od miesiąca grudnia 2011 r. Zgodnie z postanowieniem Naczelnika DUS z [...] r. o przybiciu będącej przedmiotem egzekucji nieruchomości na rzecz R. sp. z o.o., organ podatkowy decyzją z [...] r. zmienił wymiar podatku od nieruchomości na 2011 r., w związku z przyznaniem prawa własności nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] na rzecz tej Spółki. Nieruchomość ta obejmuje działki zabudowane nr [...] i [...] o łącznej powierzchni gruntów [...]ha. Organ stwierdził również, że od miesiąca grudnia 2011 r., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały pozostałe niesprzedane grunty o powierzchni [...] m2. W treści postanowienia organ zawarł również pouczenie o przysługującym skarżącemu zażaleniu do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. ( dalej SKO ). W aktach sprawy brak jest zwrotnego potwierdzenia odbioru tego postanowienia przez skarżącego. Pismem z 22 kwietnia 2015 r. ( w piśmie omyłkowo wskazano datę 22 marca 2015 r. ) skarżący wniósł "odwołanie od postanowienia". W jego treści, odwołując się do swojego pisma z 4 listopada 2014 r., które organ potraktował jako zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji, podał, że nieruchomość przy ul. [...] została sprzedana w całości zgodnie z wpisem w księdze wieczystej firmie R. Wskazał, że grunt o powierzchni [...] m2 należy również do nieruchomości sprzedanej w drodze licytacji przez Naczelnika DUS. W następstwie tego, Burmistrz C. kolejnym postanowieniem z [...] r. "uznał w części zarzuty w przedmiocie postepowania egzekucyjnego". Organ powtórzył argumenty przedstawione we wcześniejszym postanowieniu z [...] r. Dodatkowo, po ponownym przeanalizowaniu dokumentów wskazał, że w dniu 28 października 2014 r. przesłał do Naczelnika DUS wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego obejmującego należność za wrzesień 2011 r. Organ stwierdził również, że skarżący jest zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości w kwocie [...] zł za miesiące październik i listopad 2011 r., wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i jednocześnie wskazał, że wraz z postanowieniem przesyła zawiadomienie o zmianie należności objętej tytułem wykonawczym. W treści postanowienia, organ ponownie zawarł pouczenie o przysługującym środku zaskarżenia do SKO. Po uzyskaniu stanowiska wierzyciela, Naczelnik DUS postanowieniem z [...] r. wydanym na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a. uznał za zasadny zarzut błędu co do osoby zobowiązanego w części dotyczącej podatku od nieruchomości za okres maj, wrzesień i listopad 2012 r. Organ podając, że stanowisko wierzyciela jest dla niego wiążące jednocześnie wskazał, że z uwagi na fakt, iż R. sp. z o.o. jest właścicielem przedmiotowej nieruchomości od miesiąca grudnia 2011 r., zgodnie z postanowieniem Naczelnika DUS z dnia [...] r. o przyznaniu prawa własności skarżący jest nadal zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości za miesiące październik i listopad 2011 r. wraz z należnymi odsetkami. II. W oparciu o nakreślony stan faktyczny sprawy, mimo braku precyzji w sformułowaniu konkretnych zarzutów w piśmie skarżącego z dnia 2 listopada 2014 r., zarówno wierzyciel jak i organ egzekucyjny dokonali prawidłowej jego kwalifikacji przyjmując, że treść pisma daje podstawy do uznania, że sformułowano w nim zarzut błędu co do osoby zobowiązanego, czemu również skarżący dał wyraz w treści skargi podając w niej, że "wnosi nadal o uznanie podstawy do złożenia zarzutów art. 33 § 1 pkt 4 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – błąd co do osoby zobowiązanej ". Jak stanowi ten przepis, podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być błąd co do osoby zobowiązanego. Rację ma również organ egzekucyjny, że podniesiony w tym przedmiocie zarzut organ rozpatruje dopiero po uzyskaniu stanowiska wierzyciela, a w przypadku postawionego zarzutu błędu co do osoby zobowiązanego, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące, co wynika z treści art. 34 ust. 1 u.p.e.a. W myśl tego przepisu, zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Także wydanie postanowienia, zarówno przez wierzyciela w sprawie zajętego stanowiska w przedmiocie wniesionych zarzutów oraz przez organ egzekucyjny w sprawie zgłoszonych zarzutów znajduje normatywne umocowanie w treści przepisu art. 17 § 1 u.p.e.a., a także art. 34 § 2 i § 4 u.p.e.a., który stanowi, że na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela przysługuje zażalenie ( § 2 ), oraz, że organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego ( § 4 ). Jak wynika zatem z treści ostatniego z przywołanych przepisów, wydanie przez organ egzekucyjny postanowienia w sprawie zgłoszonych zarzutów następuje wyłącznie po otrzymaniu przez organ ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. III. Na tle przytoczonych regulacji prawnych uzasadniony jest prezentowany w orzecznictwie i akceptowany przez skład orzekający pogląd, że obowiązkiem wierzyciela jest wyrażenie własnej oceny zasadności zarzutów zgłoszonych przez dłużnika, a nie orzekanie o ich zasadności lub nie ( por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 października 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1890/04, LEX nr 217419). Oznacza to, że wierzyciel, który otrzymał od organu egzekucyjnego wniesione przez zobowiązanego zarzuty nie prowadzi postępowania co do istoty sprawy celem jej rozstrzygnięcia ale jedynie przedstawia ocenę wniesionych zarzutów. Wierzyciel nie wchodzi zatem w kompetencje organu egzekucyjnego i nie orzeka o uwzględnieniu, czy uznaniu zarzutów w formule jaka została zastrzeżona dla organu prowadzącego egzekucję, a jedynie wyraża własną ocenę co do zasadności podniesionych przez zobowiązanego zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. W orzecznictwie wskazuje się także, że z istoty przyjętego w art. 34 § 1 i 1a u.p.e.a. rozwiązania wynika, że stanowisko wierzyciela w przedmiocie zgłoszonych zarzutów stanowi niezbędną informację dla organu egzekucyjnego i warunek rozstrzygnięcia postanowieniem o tych zarzutach (por. wyrok NSA z dnia 27 maja 2009 r., sygn. akt II GSK 980/08, LEX nr 513118). Ten słuszny pogląd należy uzupełnić stwierdzeniem, że dalsze procedowanie przez organ egzekucyjny w zakresie zgłoszonych zarzutów, zależne jest od uzyskania stanowiska wierzyciela w tym przedmiocie, w formie ostatecznego postanowienia. W ocenie Sądu, właśnie ten istotny aspekt sprawy nie został przez organ egzekucyjny i odwoławczy należycie rozważony i oceniony. Należy bowiem zauważyć, że po wniesieniu przez skarżącego zarzutu oraz wezwaniu przez organ egzekucyjny wierzyciela do zajęcia stanowiska w trybie art. 34 § 1 u.p.e.a., Burmistrz C. najpierw zwykłym pismem z 7 stycznia 2015 r. przesłanym wyłącznie do Naczelnika DUS poinformował jedynie, że R. sp. z o.o. jest podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu posiadania nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] od miesiąca grudnia 2011 r., zgodnie z postanowieniem Naczelnika DUS z [...] r. o przybiciu nieruchomości będącej przedmiotem egzekucji na rzecz R. sp. z o.o., które uprawomocniło się w dniu 26 listopada 2011 r. Kolejną czynnością wierzyciela było wcześniej już przywołane postanowienie organu podatkowego w sprawie rozpoznania zarzutów z dnia [...] r., oddalające zarzuty w przedmiocie postępowania egzekucyjnego. W jego treści organ zawarł pouczenie o przysługującym skarżącemu zażaleniu do SKO w terminie 14 dni od daty doręczenia postanowienia. Zażalenie takie nazwane przez skarżącego "odwołaniem od postanowienia", skarżący wniósł pismem z 22 kwietnia 2015 r. ( k. 22 akt administracyjnych ). W aktach administracyjnych organu brak jest zwrotnego potwierdzenia odbioru tego postanowienia przez skarżącego, tym samym nie można ustalić, czy wnosząc zażalenie strona zachowała termin do jego wniesienia. Nie mniej, organ nie wezwał strony do wyjaśnienia ewentualnych wątpliwości związanych z wniesionym środkiem zaskarżenia bądź do jego uzupełnienia, natomiast wydał kolejne postanowienie w sprawie rozpoznania zarzutów, datowane [...] r., uznając w części zarzuty w przedmiocie postępowania egzekucyjnego. W jego uzasadnieniu organ wskazał, że skarżący odwołał się od postanowienia organu podatkowego z [...]r., a także wskazał, że ponownie przeanalizował dokumenty. Na to postanowienie powołał się organ egzekucyjny w wydanym postanowieniu w sprawie zgłoszonych zarzutów oraz organ odwoławczy uznając je za ostateczne, zgodnie z pismem Burmistrza C. z dnia 17 czerwca 2015 r., informującym, że wydane [...] r. postanowienie uprawomocniło się 11 czerwca 2015 r. IV. W ocenie Sądu, działanie wierzyciela po wniesieniu przez skarżącego zażalenia, na wydane [...] r. postanowienie w sprawie rozpoznania zarzutów było nieprawidłowe, nie znajdujące umocowania w przywołanych regulacjach prawnych, co więcej, sprzeczne również z pouczeniem zawartym w tym postanowieniu, w którym organ zawarł pouczenie o przysługującym stronie zażaleniu do SKO. Wydanie kolejnego postanowienia w sprawie wniesionych zarzutów było działaniem nieprawidłowym, albowiem w sytuacji kiedy wierzycielem jest burmistrz nie ma zastosowania reguła wynikająca z art. 127 § 3 w zw. z art. 144 k.p.a., w myśl którego to przepisu od decyzji wydanej w pierwszej instancji przez ministra lub samorządowe kolegium odwoławcze nie służy odwołanie, jednakże strona niezadowolona z decyzji może zwrócić się do tego organu z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy. W takiej sytuacji zastosowanie znajduje przepis art. 17 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., stanowiący, że organami wyższego stopnia w rozumieniu kodeksu w stosunku do organów jednostek samorządu terytorialnego są samorządowe kolegia odwoławcze, chyba że ustawy szczególne stanowią inaczej. Wobec tego, wniesienie przez skarżącego środka odwoławczego od wydanego przez wierzyciela postanowienia, obligowało organ do jego przekazania organowi odwoławczemu zgodnie z zawartym pouczeniem. Organ powinien mieć przy tym na uwadze, że zgodnie z art. 17 § 1 u.p.e.a., o ile przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, rozstrzygnięcie i zajmowane przez organ egzekucyjny lub wierzyciela stanowisko w sprawach dotyczących postępowania egzekucyjnego następuje w formie postanowienia. Na postanowienie to służy zażalenie, jeżeli niniejsza ustawa lub Kodeks postępowania administracyjnego tak stanowi. Zażalenie wnosi się do organu odwoławczego za pośrednictwem organu egzekucyjnego w terminie 7 dni od dnia doręczenia lub ogłoszenia postanowienia. Na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela służy zgodnie z art. 34 § 2 w zw. z art. 17 § 1 u.p.e.a. zażalenie w terminie 7 dni od dnia doręczenia lub ogłoszenia tego postanowienia. Przy czym błędne pouczenie organu co do terminu wniesienia zażalenia nie może szkodzić stronie, która działając w zaufaniu do organu, zastosowała się do tego pouczenia. Na marginesie warto również wskazać, że w sprawie nie mógł mieć zastosowania art. 132 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., a więc przepis, który w ramach autokontroli umożliwia organowi wydanie nowej decyzji ( postanowienia ), w której uchyli lub zmieni zaskarżoną decyzję ( postanowienie ). Poza wszystkim bowiem, wydanie takiego rozstrzygnięcia jest dopuszczalne wyłącznie w sytuacji uwzględnienia w całości wniesionego środka zaskarżenia, co w tej sprawie- zważywszy na stanowisko wierzyciela – nie miało miejsca. V. W świetle powyższego, powołanie się przez organ egzekucyjny oraz organ odwoławczy na ostateczne postanowienie wierzyciela z dnia [...] r. było nieprawidłowe, albowiem postanowienie to zostało wydane z naruszeniem wskazanych powyżej przepisów oraz wynikających z nich zasad procedowania przez wierzyciela, działającego w ramach art. 34 § 1 i § 2 w powiązaniu z art. 17 § 1 u.p.e.a. W tej sytuacji, Sąd mając na uwadze przepisy art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a., w ramach rozpoznawania skargi strony na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] r., utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika DUS z [...] r. wydane w sprawie zgłoszonych zarzutów uznał, że zachodzi konieczność wyeliminowania z obiegu prawnego postanowienia wierzyciela tj. Burmistrza C. z dnia [...] r., które zostało wydane mimo zajęcia już wcześniej stanowiska w przedmiocie wniesionych zarzutów w postanowieniu z dnia [...] r., od którego to postanowienia skarżący wniósł zażalenie z dnia 22 kwietnia 2015 r. Przepisy te, zobowiązują sąd administracyjny do szerszej oceny sprawy i wyeliminowania z obrotu prawnego wszystkich wydanych w jej granicach wadliwych rozstrzygnięć. Trafnie podnosi się w orzecznictwie i literaturze, że nadrzędnym obowiązkiem sądu administracyjnego jest przez wydanie orzeczenia stworzenie takiego stanu, że w obrocie prawnym nie będzie istniał i funkcjonował żaden akt organu administracji publicznej, który będzie niezgodny z prawem (por. wyrok NSA z 11 stycznia 2007 r., I OSK 275/06, LEX nr 29317 oraz Z. Kmieciak: Głębokość orzekania w sprawach objętych kognicją sądów administracyjnych, PiP 2007, z. 4, s. 33; Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, pod red. T. Wosia, wyd. 4, Warszawa 2011, s. 629). Granice tej kontroli zostały wyznaczone granicami sprawy, której dotyczy skarga, tj. elementami podmiotowymi i przedmiotowymi stosunku administracyjnoprawnego. Wobec tego, z treści art. 135 P.p.s.a. należy wyprowadzić umocowanie sądu administracyjnego do kontroli wydanego w sprawie postanowienia wierzyciela zawierającego jego stanowisko w przedmiocie wniesionych zarzutów. Postanowienie to, niepodlegające obecnie kontroli sądowoadministracyjnej, może być kontestowane razem ze skargą wniesioną na postanowienie organu odwoławczego, wydane w przedmiocie wniesionych zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, do których to zarzutów odnosi się stanowisko wierzyciela. W przeciwnym razie nie zostałyby osiągnięte cele kontroli sądowoadministracyjnej, a organom administracyjnym pozostawiono by możliwość podejmowania niepodlegających niczyjej kontroli rozstrzygnięć, których treść ma wpływ na przebieg i wynik postępowania egzekucyjnego. VI. Konsekwentnie, skoro organ egzekucyjny nie mógł powołać się na postanowienie Burmistrza C. z dnia [...]r., nie mógł również z podanych wcześniej względów uznać, że był w posiadaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela, umożliwiającego wydanie postanowienia w sprawie zgłoszonych zarzutów, jak stanowi o tym art. 34 § 4 u.p.e.a. Wobec tego zachodziła również konieczność uchylenia zarówno wydanego w tej sprawie postanowienia przez organ egzekucyjny jak i utrzymującego je w mocy postanowienia organu odwoławczego. Ponownie rozpoznając sprawę, obowiązkiem organu egzekucyjnego będzie zatem wydanie postanowienia w sprawie zgłoszonych zarzutów, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela wydanego w przedmiocie tych zarzutów. Wobec wniesionego zażalenia na postanowienie wierzyciela, postanowienie to uzyska walor ostateczności w sytuacji rozpoznania środka odwoławczego przez SKO, względnie uznania stosownie do art. 134 w zw. z art. 144 k.p.a., że został on wniesiony po terminie lub że był niedopuszczalny. Należy bowiem zauważyć, że kwestie te powinny zostać prawidłowo rozpoznane w postępowaniu administracyjnym z zachowaniem przepisów procesowych, natomiast Sąd nie może zastępować właściwego organu, uprawnionego do rozpoznania sprawy w toku instancji, w sytuacji kwestionowania stanowiska wierzyciela wyrażonego w przedmiocie zgłoszonych zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Z tych względów, uznając skargę za zasadną, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. uchylił postanowienie organu I instancji oraz zaskarżone postanowienie, a na podstawie art. 135 p.p.s.a. także postanowienie Burmistrza C. z dnia [...] r .