I GZ 412/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Piotr Pietrasz po rozpoznaniu w dniu 15 grudnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej zażalenia [A.] Sp. z o.o. Sp. k. w R. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 lipca 2021 r., sygn. akt V SA/Wa 31/21 w przedmiocie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi [A.] Sp. z o.o. Sp. k. w R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie zmiany danych zawartych w zgłoszeniu celnym postanawia: oddalić zażalenie UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 15 lipca 2021 r., sygn. akt V SA/Wa 31/21 odrzucił skargę [A.] Sp. z o.o. sp.k. z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie zmiany danych zawartych w zgłoszeniu celnym. Sąd I instancji odrzucił skargę na podstawie art. 58 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) ponieważ została wniesiona po upływie terminu do jej wniesienia. W uzasadnieniu Sąd I instancji powołując się na art. 53 § 1 i 54 § 1 p.p.s.a. wskazał, że skargę do sądu administracyjnego wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie, za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi. Termin uważa się za zachowany także wtedy, gdy przed jego upływem strona wniosła skargę wprost do sądu administracyjnego (art. 53 § 4 p.p.s.a.). Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej została doręczona Skarżącemu w trybie art. 150 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.). Przesyłka była dwukrotnie awizowana w dniach 9 października 2020 r. oraz 19 października 2020 r., a następnie w dniu 29 października 2020 r. zwrócona do organu z powodu niepodjęcia w terminie. Doręczenie przesyłki uznano za skutecznie dokonane z upływem 23 października 2020 r. Termin do wniesienia skargi rozpoczął zatem bieg 24 października 2020 r., a jego trzydziesty dzień wypadał w niedzielę 22 listopada 2020 r. W myśl art. 83 § 2 p.p.s.a. jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy. Tym samym ostatnim dniem na wniesienie skargi był poniedziałek 23 listopada 2020 r. Skarżąca złożyła natomiast skargę 4 grudnia 2020 r. (data wniesienia skargi osobiście do Izby Administracji Skarbowej), co oznacza, że skarga została złożona z przekroczeniem ustawowego terminu do jej wniesienia. Zażalenie na powyższe postanowienie wniósł [A.] Sp. z o.o. sp.k. z siedzibą w R. zaskarżając to orzeczenie w całości. I. na podstawie art. 183 § 2 pkt 3) p.p.s.a. skarżąca Spółka podniosła zarzut nieważności postępowania z uwagi na to, że w tej samej sprawie dotyczącej skargi na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2020 r. nr [...] toczy się postępowanie wcześniej wszczęte przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie w sprawie sygn. akt V SA/Wa 30/21 oraz w związku z tym wniosła o uchylenie postanowienia oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA w Warszawie. II. Na wypadek, gdyby w ocenie Sądu uchybienie polegające na jednoczesnym wydaniu przez WSA w Warszawie postanowień o odrzuceniu skargi na decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2020 r. nr [...] zarówno w sprawie rozpoznawanej pod sygn. akt \/ SA/Wa 30/21, jak i w sprawie sygn. akt V SA/Wa 31/21 nie stanowiło wady wskazanej w art. 183 § 2 pkt 3) p.p.s.a. skutkującej nieważnością postępowania w niniejszej sprawie: a) na podstawie art. 156 § 1 p.p.s.a. wniósł o sprostowanie postanowienia poprzez prawidłowe oznaczenie decyzji podlegającej zaskarżeniu jako decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2020 r. nr [...]; b) zaskarżył w całości postanowienie WSA w Warszawie z dnia 15 lipca 2021 r. w sprawie sygn. akt: V SA/Wa 31/21, doręczone skarżącej w dniu 10 sierpnia 2021 r., na podstawie którego WSA w Warszawie odrzucił skargę [A.] społka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2020 r. nr [...]; c) zaskarżonemu postanowieniu skarżąca Spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania: 1. art. 58 § 1 pkt 2 i § 3 p.p.s.a. poprzez jego zastosowanie i odrzucenie skargi z powodu niewniesienia jej w ustawowym terminie. 2. art. 150 § 4 O.p. poprzez jego zastosowanie oraz art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r. o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem sią wirusa SARS-CoV-2 poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2020 r. nr [...] została doręczona Skarżącemu w dniu 23 października 2020 r. d) wskazując na powyższe naruszenia na podstawie art. 194 § 3 p.p.s.a. wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. W uzasadnieniu zażalenia skarżąca wskazała, że zgodnie z art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r. przesyłek awizowanych przez operatora pocztowego nie można było uznać za doręczone, jeżeli awizacji dokonano w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii oraz przed upływem 14 dni od dnia zniesienia tych stanowi. Art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r. wyłączał stosowanie tzw. fikcji doręczenia, uregulowanej w art. 150 O.p. Skarżąca nie zdawała sobie sprawy z faktu, że fikcja doręczenia określona w art. 150 O.p. została przywrócona mimo braku ustania stanu epidemii w kraju. W chwili doręczania skarżącej decyzji w kraju nadal obowiązywał stan epidemii, a tym samym warunki funkcjonowania państwa i instytucji publicznych nie były normalne. Na skutek przepisów uchwalanych w związku z przeciwdziałaniem skutkom COVID-19, ustawodawca zmienił reguły doręczeń, najpierw zawieszając skutek fikcji doręczenia w postępowaniach podatkowych (art. 98 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r.), aby następnie przywrócić skutek fikcji doręczenia w postępowaniach podatkowych (art. 98 ust. 2 pkt 4 lit. d) ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r., a zatem powrócić do reguł doręczeń obowiązujących na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej. Skarżąca nie miała świadomości przywrócenia fikcji doręczenia w postępowaniach podatkowych. Od przeciętnego obywatela lub innego podmiotu działającego na terenie RP nie sposób wymagać, by podmiot taki dokonywał pogłębionej analizy wskazanych powyżej przepisów w celu zweryfikowania, czy fikcja doręczenia z art. 150 o.p. została już przywrócona. Pismem z dnia [...] sierpnia 2021 r. zatytułowane "zażalenie" uzupełnił zażalenie wniesione w dniu 16 sierpnia 2021 r. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu nieważności postępowania z uwagi na to, że w tej samej sprawie dotyczącej skargi na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2020 r. nr [...] toczy się postępowanie wcześniej wszczęte przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie w sprawie sygn. akt V SA/Wa 30/21 należy zauważyć, że jest on niezrozumiały. Należy zauważyć, że Sąd orzeka na podstawie akt sprawy. W niniejszej sprawie zażaleniem [A.] Sp. z o.o. Sp.k. z siedzibą w R. zostało zaskarżone postanowienie WSA w Warszawie o sygn. akt V SA/Wa 31/21 z dnia 15 lipca 2021 r. (k.109). Z sentencji niniejszego postanowienia wynika, że objęta skargą [A.] Sp. z o.o. Sp.k. z siedzibą w R. została decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2020 r., nr [...] w przedmiocie zmiany danych zawartych w zgłoszeniu celnym. Zatem w niniejszej sprawie nie występuje nieważność postępowania o jakiej mowa w art. 183 § 2 pkt 3 p.p.s.a. Nie ma również konieczności sprostowania zaskarżonego postanowienia o sygn. akt V SA/Wa 31/21. Należy również zauważyć, że z postanowienia WSA w Warszawie o sygn. akt V SAWa 30/21 wynika, że objęta skargą została decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie zmiany danych zawartych w zgłoszeniu celnym (publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl). Odnosząc się do kolejnego zarzutu zażalenia należy zauważyć, że zgodnie z art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r. o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz.U. z 2020 r., poz. 695) nieodebranych pism podlegających doręczeniu za potwierdzeniem odbioru przez operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, których termin odbioru określony w zawiadomieniu o pozostawieniu pisma wraz z informacją o możliwości jego odbioru przypadał w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, nie można uznać za doręczone w czasie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii oraz przed upływem 14 dni od dnia zniesienia tych stanów. Według art. 98 ust. 2 przepisu art. 98 ust. 1 nie stosuje się do: 1) postępowań w sprawach, o których mowa w art. 15f ust. 9 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych; 2) postępowań, o których mowa w dziale IIIB ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.); 3) kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej oraz postępowań podatkowych, jeżeli kontrole lub postępowania te wiążą się z podejrzeniem popełnienia przestępstwa lub przestępstwa skarbowego; 4) przesyłek wysyłanych do ani wysyłanych przez: a) sądy i Trybunały, b) prokuraturę i inne organy ścigania, c) komornika sądowego Należy zwrócić uwagę, że w dniu 20 sierpnia 2020 r. weszła w życie nowelizacja art. 98 ust. 2 przytoczonej regulacji, która nastąpiła w drodze ustawy z dnia 24 lipca 2020 r. o zmianie ustawy o delegowania pracowników w ramach świadczenia usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 1423). Dodano wówczas ust. 2 pkt 4 lit. d, zgodnie z którym przepisu ust. 1 nie stosuje się do przesyłek wysyłanych przez organ administracji publicznej. Zatem po nowelizacji art. 98 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r. - regulacji art. 98 ust. 1 ustawy nie stosowało się w przypadkach określonych w art. 98 ust. 2 tej ustawy. To oznacza, że zgodnie z art. 98 ust. 2 pkt 4 lit. a-d przepisu art. 98 ust. 1 ustawy po nowelizacji nie stosuje się do przesyłek wysyłanych przez sądy, Trybunały, prokuraturę i inne organy ścigania oraz komornika sądowego oraz przesyłek wysyłanych do ani wysyłanych przez organ administracji publicznej. Należy zwrócić uwagę, że w niniejszej sprawie przesyłka wysłana przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie do skarżącej Spółki, zawierająca zaskarżoną decyzję, została zwrócona do organu w dniu 29 października 2020 r. w związku z jej niepodjęciem. Próba doręczenia korespondencji obejmującej zaskarżoną decyzję nastąpiła na gruncie znowelizowanych przepisów epidemicznych, wobec czego – w związku z dwukrotną awizacją w dniach 9 oraz 19 października 2020 r. – zaistniała konieczność zastosowania ogólnej instytucji doręczenia zastępczego uregulowanej w art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.; dalej w skrócie: "O.p."). Zgodnie z § 1 wskazanej regulacji, w razie niemożności bezpośredniego doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149, pismo to – zależnie od podmiotu dokonującego doręczenia – jest albo przechowywane w placówce pocztowej przez okres 14-dniowy (pkt 1), albo też składane na ten sam okres w urzędzie gminy (miasta) (pkt 2). Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej, lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (por.: § 2). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (por.: § 3). W przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (por.: § 4). Należy zatem stwierdzić, że Sąd I instancji prawidłowo wskazał, że zaskarżona decyzja została doręczona skarżącej Spółce w trybie art. 150 § 1 pkt 1 O.p. Przesyłka była dwukrotnie awizowana w dniach 9 października 2020 r. oraz 19 października 2020 r., a następnie w dniu 29 października 2020 r. zwrócona do organu z powodu niepodjęcia w terminie. Doręczenie przesyłki uznano za skutecznie dokonane z upływem 23 października 2020 r. Termin do wniesienia skargi rozpoczął zatem bieg 24 października 2020 r., a jego trzydziesty dzień wypadał w niedzielę 22 listopada 2020 r. W myśl art. 83 § 2 p.p.s.a. jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy. Tym samym ostatnim dniem na wniesienie skargi był poniedziałek 23 listopada 2020 r. Skarżąca złożyła natomiast skargę 4 grudnia 2020 r. (data wniesienia skargi osobiście do Izby Administracji Skarbowej), co oznacza, że skarga została złożona z przekroczeniem ustawowego terminu do jej wniesienia. W ocenie Sądu, nieznajomość prawa, na którą powołuje się skarżąca Spółka nie zwalnia stron postępowania od odpowiedzialności, co jest fundamentem europejskiego porządku prawnego (ignorantia iuris nocet). W myśl zaś zasady ignorantia iuris nocet skarżąca nie może wywodzić pozytywnych dla siebie skutków z nieznajomości obowiązujących przepisów prawa. Ponadto należy wskazać, że decyzja organu kierowana do skarżącej Spółki zawierała prawidłowe pouczenie o możliwości wniesienia skargi w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji do WSA w Warszawie za pośrednictwem organu. W pouczeniu tym w sposób jednoznaczny wskazano Sąd, do którego taką skargę można wnieść, podano termin oraz tryb, w którym należy ją złożyć. Należy wskazać, że organ wypełnił obowiązek organu podatkowego umieszczenia pouczenia o prawie do wniesienia skargi wynikający z art. 210 § 2 o.p. Na marginesie należy wskazać, że wywody skarżącej Spółki odnośnie braku świadomości skarżącej o przywróceniu fikcji doręczenia w postępowaniach podatkowych mogłoby stanowić ewentualną okoliczności do przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych skargi jako ewentualnie wyłączające winę w niedochowaniu terminu - stosownie do treści art. 86 § 1 p.p.s.a. W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 1 i § 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.