I SA/Gl 181/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Beata Machcińska, Sędziowie WSA Wojciech Gapiński, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 września 2020 r. sprawy ze skargi Polskiego Związku Niewidomych Okręg [...] w C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2014 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta C. z dnia [...], nr [...]; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 10.800 (dziesięć tysięcy osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm., dalej: k.p.a.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 1659 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. Nr 198, poz. 1925) po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Polski Związek Niewidomych, Okręg [...] od decyzji Prezydenta Miasta C. z dnia [...] r. nr [...] w sprawie określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przypadającej do zwrotu do budżetu Miasta C. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym. W dnia [...] r. organ I instancji wydał decyzję w sprawie określenia wysokości dotacji wykorzystanej z przeznaczeniem przypadającej do zwrotu do budżetu Miasta C. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych od dnia przekazania dotacji z budżetu Miasta do dnia zapłaty, tj. od kwoty [...] zł za okres od dnia 13 stycznia 2014 r. do dnia zapłaty, od kwoty [...] zł za okres od dnia 12 lutego 2014 r. do dnia zapłaty, od kwoty [...] zł, za okres od dnia 11 marca 2014 r. do dnia zapłaty, od kwoty [...] zł za okres od dnia 10 kwietnia 2014 r. do dnia zapłaty, od kwoty [...] zł za okres od dnia 12 maja 2014 r. do dnia zapłaty, od kwoty [...] zł za okres od dnia 11 czerwca 2014 r. do dnia zapłaty, od kwoty [...] zł za okres od dnia 10 lipca 2014 r. do dnia zapłaty, od kwoty [...] zł za okres od dnia 11 sierpnia 2014 r. do dnia zapłaty, od kwoty [...] zł za okres od dnia 11 września 2014 r. do dnia zapłaty, od kwoty [...] zł za okres od dnia 9 października 2014 r. do dnia zapłaty, od kwoty [...] zł, za okres od dnia 10 listopada 2014 r. do dnia zapłaty, od kwoty [...] zł za okres od dnia 11 grudnia 2014 r. do dnia zapłaty. W odwołaniu od tej decyzji Polski Związek Niewidomych Okręg [...] prowadzący A (dalej także: Związek, strona, skarżący) zarzucił naruszenie art. 7 w związku z art. 77 k.p.a. poprzez niepodjęcie czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz naruszenie art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz.U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572 ze zm., dalej: u.s.o.) poprzez dokonanie błędnej wykładni, co doprowadziło do wydania decyzji niezgodnej z prawem. Kolegium nie uwzględniło odwołania. Organ odwoławczy na wstępie swoich rozważań wskazał, że zasady postępowania w przypadku zwrotu dotacji otrzymanych od jednostki samorządu terytorialnego określa ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U z 2013 r., poz. 885 ze zm., dalej: u.f.p.). Dalej zacytowano art. 60 pkt 1, art. 61 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 i 3 pkt 4, art. 251 ust. 1, art. 252 u.f.p. oraz art. 67 u.f.p. Przywołano także art. 90 ust. 3d u.s.o., zgodnie z którym dotacja powinna być przeznaczona na dofinansowanie realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, przy czym dotacja może być wykorzystana: 1) na pokrycie wydatków bieżących szkół obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 u.s.o. - z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego, 2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowy dydaktycznemu -wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach; c) sprzęt sportowy i rekreacyjny; d) meble e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100 % ich wartości, w momencie oddania do użytkowania. Dalej Kolegium podało, że A w C. (dalej: A) otrzymał z budżetu Miasta C. w 2014 r. dotację podmiotową w kwocie [...] zł. "Kontrola prawidłowości wykazała, że dotacja ta została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Dyrektor A potwierdził powyższe fakty, jednak uważa, że dotacja została spożytkowana zgodnie z przeznaczeniem". Następnie organ odwoławczy zauważył, iż wszystkie przedłożone dokumenty finansowe są wystawiane na A, czasami z dopiskiem Polski Związek Niewidomych. Nie na wszystkich dokumentach są podpisy Dyrektora A. Ze względu na specyfikę prawa finansowego, w szczególności jawność i transparentność działań podejmowanych przez jednostki finansów publicznych wykluczone jest zawarcie umowy w innej formie niż pisemna, w szczególności w formie dorozumianej. Także dla celów dowodowych umowa taka musi być zawarta w formie pisemnej nie zaś ustnie oraz jasno i precyzyjnie precyzować wszystkie prawa i obowiązki stron umowy. Zatem "konsekwencją braku umów jest zwrot przedstawionych w rozliczeniach kosztów utrzymania mieszkań przy ulicy [...], ulicy [...], [...] oraz [...]. Wszystkie wyżej wymienione nieruchomości stanowią własność Polskiego Związku Niewidomych". W dalszych wywodach zaskarżonej decyzji podkreślono, że szkoły publiczne, które jako jednostki budżetowe nie mają zdolności prawnej ani zdolności do czynności prawnych zawsze działają w imieniu i na rachunek organu założycielskiego. Brak osobowości prawnej oznacza w rozumieniu prawa cywilnego, że szkoły i placówki są pozbawione uczestnictwa w obrocie cywilnoprawnym, czyli np. zawierania umów sprzedaży, o dzieło czy roboty budowlane. Pomimo tego zawierano umowy pomiędzy Polskim Związkiem Niewidomych a A, których przedmiotem były; a) nieruchomości przy ulicy [...] - umowa użytkowania z [...] r. pomiędzy Zarządem Głównym Polskiego Związku Niewidomych z Zarządem Okręgu [...] PZN, umowa najmu nieruchomości przy ulicy [...] z dnia [...] r. pomiędzy Zarządem Okręgu [...] PZN a A, umowa porozumienia pomiędzy Zarządem Okręgu [...] PZN, a A z dnia [...] r. w sprawie pokrywania cyklicznych kosztów związanych z zajęciami w ramach programu nauczania A. b) nieruchomość przy ulicy [...] - umowa porozumienia z dnia [...] r. pomiędzy Okręgiem [...] PZN, a A, których przedmiotem jest pokrywanie cyklicznych kosztów związanych z użytkowaniem mieszkania przy ulicy [...]. W tym miejscu organ odwoławczy wskazał, że A nie ma podmiotowości prawnej i nie może zaciągać zobowiązań, ani nabywać praw. Pomimo tego A zawierał umowy i zaciągał zobowiązania między innymi z następującymi kontrahentami: a) B S.A. z dnia [...] r. na sprzedaż, zakup i przesył energii elektrycznej, b) C z dnia [...] r. na badania profilaktyczne pracowników i uczniów, c) D z dnia [...] r. na świadczenie usług telekomunikacyjnych, d) E sp. j. na nadzór i utrzymanie należytej sprawności systemu telekomunikacyjnego, e) F z dnia [...] r. na dostarczanie wody i odbiór ścieków, f) G S.A. z dnia [...] r. na świadczenie usług telekomunikacyjnych, g) H z dnia [...] r. na usługi księgowe (prowadzenie ksiąg rachunkowych) i sporządzanie deklaracji podatkowych, h) I z dnia [...] r. na usługi informatyczne (sprawność sprzętu komputerowego, serwerów, sieci, szkolenie, strona [...] - aneks z dnia [...] r.) i) J z dnia [...] r. monitorowanie sygnałów z systemu sygnalizacji paszportowej, j) K S.A. z dnia [...] r. na pakiet [...]. Ponadto A w dniu [...] r. zawarł umowę i zaciągnął zobowiązanie wobec L Sp. z o.o. w sprawie doradztwa w zakresie wniosku do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w K. o udzielenie pożyczki w celu sfinansowania zadania termomodernizacji budynku przy ulicy [...], pomimo, że A nie jest właścicielem, ani stroną umowy z WFOŚiGW, jak również bez zgody wyrażonej na przykład uchwałą zarządu organu prowadzącego. Odnośnie kosztów kancelarii H organ odwoławczy zauważył, iż A zatrudniał osoby do prowadzenia księgowości w następujących osobach: zastępcy dyrektora ds. finansowych, księgowej, kierownika sekcji oraz innych pracowników, w kompetencji których leżała obsługa finansowa placówki w zakresie prowadzenia rachunkowości jednostki, polegająca zwłaszcza na zorganizowaniu sporządzania, przyjmowania, obiegu, archiwizowania i kontroli dokumentów w sposób zapewniający właściwe i terminowe dokonywanie rozliczeń finansowych oraz ochronę mienia będącego w posiadaniu placówki. Ponadto odnotowano comiesięczne wpłaty na konto organu prowadzącego zaksięgowane pod nazwą nadzór nad środkami finansowymi, co sugeruje działania kontrolne organu lub inne czynności. Tak więc placówka co najmniej dwukrotnie finansowała czynności związane z prowadzeniem finansów A. Zdaniem Kolegium podobnie rzecz ma się w przypadku takich wydatków jak: rata za przekształcenie działki we własność, nadzór nad środkami finansowymi, badanie sprawozdania finansowego, doradztwo prawne, ubezpieczenie majątku organu prowadzącego Brak dowodów świadczących, że są to wydatki przeznaczone na realizację podstawy programowej kształcenia w dotowanej jednostce. Z zapisów u.s.o. wynika wyraźne oddzielenie wydatków bieżących od wydatków majątkowych, jakimi są wydatki inwestycyjne i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego. Zatem wydatkowanie środków na remont części budynku stanowiłoby wydatek inwestycyjny, który służyłby polepszeniu cudzego środka trwałego. Nie jest więc zrozumiała przyczyna ujęcia w rozliczeniu wykorzystania dotacji kosztów kredytu, odsetek od kredytu, prowizji od kredytu oraz nadpłaty kredytu służących realizacji inwestycji i zakupów inwestycyjnych, dokonywanych przez organ prowadzący. W świetle powyższego organ odwoławczy uznał, że wydatki na spłatę kredytu bankowego nie mogą być finansowane z dotacji z budżetu gminy. Nie są to bowiem ani wydatki bieżące, ani związane z realizacją zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Budynek pozostaje środkiem trwałym, a wydatki na jego zakup czy też remont mają charakter wydatków majątkowych, nie zaś wydatków bieżących. Wydatki bieżące nie obejmują wydatków inwestycyjnych, nie mogą być przeznaczone na zakup lub wytworzenie składników majątku trwałego, podlegających okresowej amortyzacji. W związku z powyższym spłata odsetek naliczanych od zaciągniętego kredytu również nie może być sfinansowana z dotacji. Odsetki od tego kredytu stanowią bowiem koszt związany z wydatkami inwestycyjnymi, majątkowymi. Na poparcie powyższego przywołano wyrok WSA w Gdańsku z dnia 21 września 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 568/15, w którym stwierdzono, że wydatki na spłatę pożyczki nie są ani wydatkami bieżącymi ani wydatkami związanymi z realizacją zadań placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Nie mogą zatem być sfinansowane z dotacji oświatowej. Kolegium wyjaśniło także, że amortyzacja oznacza zmniejszenie wartości środka trwałego w pewnym okresie, w wyniku użytkowania lub starzenia się. Niewątpliwe amortyzacja jest kosztem niepieniężnym. Natomiast wydatek jest to rozchód środków pieniężnych w formie gotówkowej (z kasy) lub bezgotówkowej (z rachunku bankowego), posiadający zdolność do likwidowania zobowiązań jednostki gospodarczej wobec innych podmiotów gospodarczych. Z zestawienia tych pojęć wynika, iż amortyzacja jakkolwiek jest kosztem, to jednak nie jest wydatkiem. Do wydatków niezgodnych z przeznaczeniem zaliczono także wydatki na utrzymanie samochodu będącego własnością organu prowadzącego, w tym na: ubezpieczenie samochodu, wymianę kół, i oleju oraz zakup paliwa. Kolegium stwierdziło, że wydatek na paliwo i naprawę prywatnego samochodu nie jest wydatkiem na realizację podstawy programowej kształcenia w dotowanej jednostce. Brak dowodu wskazującego, że ww. wydatek został poniesiony w związku z realizacją zdań placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Odnośnie natomiast usług gastronomicznych, towarów o charakterze prywatnym, spotkań kadry wraz z usługą gastronomiczną, wydatków na zakup ciast wskazano, że nie sposób uznać tych towarów i rzeczy za zużyte do zajęć edukacyjnych i służące bezpośrednio realizacji celów w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Na poparcie tej tezy zacytowano wyrok z dnia 19 marca 2014 r., sygn. akt II GSK 1858/12, w którym NSA stwierdził, że wydatki na reklamy ofert edukacyjnych, podatek od nieruchomości, koszty zakupu gadżetu, artykułów spożywczych, rat leasingowych, usługi gastronomiczne nie mogą być uznane za wydatki bieżące szkoły określone w art. 90 ust. 3d u.s.o. Z dotacji nie można również finansować wydatków na promocję, reklamę, informację o ofercie edukacyjnej tj. wydatków na rekrutację, w tym promocję i reklamę szkoły, co potwierdził WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 21 września 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 568/15. Reklama i promocja wprawdzie wiąże się z nauczaniem, wychowaniem i opieką, jednak nie aż tak ściśle, aby uzasadniać takie przeznaczenie środków otrzymanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. W wydatkach na reklamę chodzi bowiem głównie o czynności, które de facto bezpośrednio służą interesom podmiotu prowadzącego, gdyż wpływają potencjalnie na wzrost liczby uczniów, a w konsekwencji zwiększają przychody z tytułu czesnego. Niewątpliwie reklamowanie placówki nie jest ściśle związane z procesem kształcenia. W odniesieniu do trzynastej pensji za 2014 r. organ odwoławczy stwierdził, że organ prowadzący szkołę w sytuacji nie wykorzystania dotacji do końca danego roku winien dokonać jej zwrotu w terminie do dnia 31 stycznia następnego roku. Zauważył, że organ prowadzący placówkę przedłożył rozliczenie wskazując, że została ona w pełni wykorzystana do końca danego roku. W rzeczywistości jednak nie wydatkowano kwot przeznaczonych na wynagrodzenia, które winny być rozliczane w okresie jakiego dotyczą. Wynagrodzenie roczne wypłaca się pracownikowi nie później niż w ciągu pierwszych trzech miesięcy roku kalendarzowego następującego po roku, za który przysługuje dodatkowe wynagrodzenie, a jego wypłata jest obowiązkiem pracodawcy. Wykorzystanie dotacji następuje poprzez zapłatę, czyli faktyczne wydatkowanie otrzymanych środków pieniężnych do końca roku budżetowego, czyli do 31 grudnia włącznie, na zadania, na które dotacja była udzielona. Zapłata trzynastej pensji za 2014 r. z dotacji przeznaczonej na 2014 r. była zatem nieuprawniona, gdyż ogólna zasada, wynikająca z art. 251 ust. 4 u.f.p. (konieczność zapłaty w roku budżetowym udzielenia dotacji) nie została wyłączona przez ustawodawcę. W ramach dotacji nie mogą być również finansowane wydatki poniesione na delegacje, przeloty samolotami oraz usługi hotelowe. Brak dowodów świadczących, że wydatki te w jakiejkolwiek części zostały poniesione na cele ściśle związane z procesem kształcenia, wychowania czy opieki. Wydatkowanie kwoty [...] zł na wyposażenie przestrzeni zostało uznane przez organ odwoławczy za nieefektywne. Z kolei koszty zakupu odzieży i obuwia robotniczego nie są wydatkami poniesionymi w związku z realizacją zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Kolegium nie podzieliło także zarzutów naruszenia prawa procesowego. Stwierdzono bowiem, że "organ I instancji szczegółowo wskazał w decyzji, dowody na których oparł swoje rozstrzygnięcie, opisał dokładnie przesłanki i przepisy prawa na podstawie których zostało wydane rozstrzygnięcie. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone bardzo szczegółowo, co znalazło odzwierciedlenie w obszernym uzasadnieniu decyzji". W skardze na powyższą decyzję, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, reprezentujący skarżącego radca prawny zarzucił zaskarżonej decyzji: I. Naruszenie przepisów prawa materialnego: 1. art. 90 ust. 3d oraz 80 ust. 3d u.s.o. przez dokonanie błędnej wykładni, co doprowadziło do wydania decyzji niezgodnej z prawem, 2. art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 u.f.p. poprzez niewykazanie spełnienia przesłanek wskazanych w tych przepisach przy jednoczesnym uznaniu, iż przepis ten znajduje zastosowanie w sprawie. II. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, t.j. 1. obrazę art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 80 k.p.a. polegającą na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, w tym niewyjaśnieniu, czy istnieją rzeczywiste przesłanki do wydania decyzji o zwrocie dotacji, 2. obrazę art. 8 i art. 107 § 3 k.p.a. przez nienależyte uzasadnienie zaskarżonej decyzji z uwagi na zawarcie w nim zbyt ogólnych stwierdzeń, co uniemożliwia realizację zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa oraz uniemożliwia dokonanie kontroli zaskarżonej decyzji, w szczególności niewyjaśnianie dlaczego organ II instancji utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wobec tak sformułowanych zarzutów wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji organów I i II instancji oraz zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi, rozwijając zarzut naruszenia art. 90 ust. 3d oraz art. 80 ust. 3d u.s.o. w pierwszej kolejności wskazano na niejasność, jaka dotyczy klasyfikacji skarżącego jako placówki publicznej bądź niepublicznej o uprawnieniach placówek publicznych. Do placówek publicznych zastosowanie mają przepisy art. 80 ust. 3d u.s.o., natomiast w niniejszym postępowaniu, jak i w zaskarżonej decyzji, organy odnoszą się do art. 90 ust. 3d u.s.o., mającego zastosowanie do placówek niepublicznych. Brzmienie obu przepisów jest jednak tożsame, wobec czego strona z daleko posuniętej ostrożności odniosła się do obu regulacji. Dalej wskazano, że kolejna już zmiana art. 80 ust. 3d oraz 90 ust. 3d u.s.o. została dokonana ustawą z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 357). Zgodnie z tą nowelą, w przykładowym wyliczeniu wydatków bieżących szkół i placówek, które mogą być pokrywane z dotacji, obok wynagrodzenia osoby fizycznej prowadzącej szkołę i pełniącej odpowiednio funkcję dyrektora szkoły, wymieniono sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7. Do zadań organu prowadzącego zgodnie z art. 5 ust. 7 u.s.o. należało między innymi zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki, finansowanie remontów, zadań inwestycyjnych oraz zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły lub placówki. W uzasadnieniu projektu zmian wprowadzonych od dnia 15 marca 2015 r. wskazano odnośnie art. 80 ust. 3d oraz 90 ust. 3d u.s.o., że proponowana zmiana brzmienia ma charakter doprecyzowujący, potwierdzając (zgodnie z dotychczasową praktyką w interpretacji tego przepisu), że w ramach wydatków bieżących określonych podmiotów, które mogą być pokrywane z dotacji, można uwzględniać również wydatki związane z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 u.s.o. Powtarzające się nowelizacje można potraktować jako przeprowadzenie "wykładni autentycznej" przepisu przed zmianą, co mogłoby w jakimś stopniu ograniczyć spory o prawidłowe rozumienie "celowości" wydatków podlegających zakwalifikowaniu do dotacji. Zgodnie z u.s.o. w brzmieniu przed ostatnimi zmianami art. 5 ust. 7 stanowi, że organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności: 1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki; 2) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie; 3) zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694, z późn. zm.) i organizacyjnej szkoły lub placówki; 4) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych. W dalszych wywodach skargi pełnomocnik skarżącego odwołał się do "Informacji dla osób prowadzących szkoły i placówki oświatowe dotowane z budżetu m.st. W. w sprawie wydatków dopuszczalnych do finansowania w ramach dotacji" z dnia [...] r., którego zapisy potwierdziło Ministerstwo Edukacji Narodowej. Wskazał, że "powinno ono stać ponad koncepcją organu I instancji". Zgodnie z tym stanowiskiem z dotacji można finansować: 1.wydatki związane z wynagrodzeniami (np. sekretarz szkoły, sprzątaczki, woźni, dozorcy), 2. wydatki związane z remontem budynku szkoły lub placówki, 3. wydatki związane ze sprzątaniem budynku szkoły lub placówki (zakup środków czystości lub usługi sprzątania obiektu szkolnego od wyspecjalizowanej firmy zewnętrznej), 4. wydatki związane z najmem budynku stanowiącego siedzibę szkoły lub placówki. 5. wydatki związane z prowadzeniem spraw kadrowych pracowników szkoły lub placówki oraz obsługą finansową szkoły lub placówki (np. wynagrodzenie księgowej lub usługa biura rachunkowego), 6. wydatki związane z dozorem obiektu szkolnego, 7. wydatki związane z utrzymaniem obiektu szkolnego, takie jak np. zakup energii, zakup usług telefonicznych, zakup usług dostępu do Internetu. Dotyczy to zatem również kosztów zarządzania podmiotem czy też szeroko pojętej obsługi finansowej działalności placówki, co podkreślił WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 2 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Bk 634/13. Stwierdzono w nim, że w ramach dofinansowania realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki mieści się praktycznie cała podstawowa działalność szkoły lub placówki, a w konsekwencji z dotacji mogą być finansowane wszystkie potrzeby związane z jej funkcjonowaniem, w tym dotyczące obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej (art 90 ust. 3d u.s.o.). Pogląd taki zaaprobował również WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 12 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Bd 961/18. Pełnomocnik strony skarżącej odwołał się także do poglądów doktryny, cytując komentarz autorstwa L. Lipiec-Warzecha. Wskazano w nim, iż nawet jeśli podstawową działalnością statutową szkoły jest realizacja zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, nie można nie zauważyć, że aby zrealizować te kluczowe cele, organ prowadzący powinien wykazać się dbałością o zapewnienie warunków materialno-organizacyjnych. Zapewnianie bezpiecznych i higienicznych warunków nauki stanowi jedno z najważniejszych zadań organu prowadzącego. Innym zadaniem wskazanym przez ustawodawcę jest zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej [...] i organizacyjnej szkoły, co nie oznacza, że organ prowadzący ma obowiązek sam przejąć tę obsługę (np. zarządzać szkołą). Dotacje podmiotowe mają bez wątpienia najszerzej określone przeznaczenie, dofinansowaniu nie podlega bowiem ani cel (przedsięwzięcie społecznie użyteczne), jak to ma miejsce w przypadku dotacji celowej, ani produkt (usługa), jak to ma miejsce w przypadku dotacji przedmiotowych. Nieprzypadkowe wydaje się, że ustawodawca wskazał, że dotacja przysługuje w zakresie "kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej" i tylko gdy chodzi o pokrycie "wydatków bieżących". W ramach dofinansowania realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki mieści się zatem praktycznie cała podstawowa działalność szkoły lub placówki i z dotacji mogą być finansowane wszystkie potrzeby związane z jej funkcjonowaniem w związku z realizacją wskazanych zadań. Nie sposób zatem dokonywać sztucznego wydzielenia niektórych kosztów. Analizując bowiem przepisy, ich interpretacje, stanowiska, nie sposób przyznać racji organom twierdzącym, iż skarżący prowadzi tę działalność nieprawidłowo, dokonując wydatków w sposób niezasadny. W znowelizowanych przepisach art. 80 ust. 3d oraz 90 ust. 3d u.s.o. podkreśla się bowiem, że dotacje mogą być wykorzystane na pokrycie wydatków bieżących szkół (...), obejmujących "każdy wydatek poniesiony na cele działalności". Oznacza to, że uzasadniony będzie każdy wydatek, który związany jest z celem działalności placówki, która otrzymuje dotację. W dalszych wywodach skargi wskazano, że szkoła lub placówka nie ma podmiotowości prawnej, taka podmiotowość przysługuje natomiast osobie lub organowi, w niniejszej sprawie skarżącemu. Aby w szkole mógł zaistnieć proces "główny", jakim jest np. dydaktyka, koniecznym jest wykonanie szeregu innych procesów o charakterze pomocniczym, jak zatrudnienie nauczycieli, rozliczenie finansowe ich płac, nadzór pedagogiczny dyrektora szkoły. Niezbędne są wydatki związane z zarządzaniem czy też szeroko pojętą obsługą finansową i prawną, organ prowadzący pełni rolę właścicielską i odpowiada za całość działalności szkoły lub placówki. Szkoły i placówki wchodzące w skład struktury organizacyjnej systemu oświaty są pozbawione przymiotu osobowości prawnej. Ich działalność obejmuje różnego rodzaju koszty, tzw. koszty bezpośrednie, czyli przypisane do działalności podstawowej, statutowej szkoły oraz tzw. koszty pośrednie, dzięki jednym i drugim podstawowa, główna działalność może być realizowana. Potwierdził to WSA w Łodzi w wyroku z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 73/18, wskazując, że beneficjentem dotacji i stroną stosunku prawnofinansowego w istocie jest osoba prowadząca szkołę niepubliczną. Brak osobowości prawnej w rozumieniu prawa cywilnego oznacza, że szkoły i placówki są pozbawione możliwości uczestniczenia w obrocie cywilnoprawnym, czyli np. zawierania umów sprzedaży, dostawy, o dzieło czy też o roboty budowlane. Nie mają one również zdolności prawnej, a zatem nie mogą nabywać we własnym imieniu prawa własności składników majątku (nieruchomego i ruchomego) oraz w zasadzie same nie odpowiadają za zobowiązania zaciągane w związku z prowadzeniem działalności. W niniejszej sprawie część wydatków organy obu instancji zakwestionowały, podnosząc, iż A nie zawarł odpowiednich umów oraz nie nabył na własność nieruchomości czy innych przedmiotów. W świetle powszechnie obowiązujących przepisów A nie mógł zawrzeć takich umów, co jednak nie oznacza, iż nie mógł pokryć z dotacji kosztów, które dotyczyły wyłącznie podopiecznych i działalności A, a nie organu prowadzącego. Skarżący w toku postępowania wykazał swoje prawo do korzystania z poszczególnych obiektów za pomocą uchwał Prezydium Okręgu. Dokumenty te są prawidłowe i wystarczające, aby można było stwierdzić prawidłowe wydatkowanie środków. Umowy, których zdają się wymagać organy, nie mogłyby mieć racji bytu, albowiem byłyby zawarte przez ten sam podmiot sam ze sobą, co jest absolutnie niedopuszczalne. Stanowisko Kolegium w tej materii nie jest jasne, nie wiadomo, czy A może i powinien zawierać wszelkiego rodzaju umowy (niezależnie od tego, czy posiada czy też nie osobowość prawną), czy, że nie może zawierać żadnych umów. W dalszych wywodach skargi pełnomocnik skarżącej odniósł się do poszczególnych, kwestionowanych kategorii wydatków. Odnośnie usług prawnych i księgowych wskazano, że jednym z zadań placówki wskazanym przez ustawodawcę jest zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej [...] i organizacyjnej szkoły, co nie oznacza, że organ prowadzący ma obowiązek sam przejąć tę obsługę (np. zarządzać szkołą). Dla realizacji takich celów konieczna jest także obsługa prawna i księgowa, bez której działalność placówki nie mogłaby mieć de facto miejsca. Nie jest przy tym prawdziwe twierdzenie organu, jakoby "placówka co najmniej dwukrotnie finansowała czynności związane z prowadzeniem finansów ośrodka". To, że w placówce zatrudniony był dyrektor ds. finansowych nie jest jednoznaczne z tym, że np. w ramach obsługi prawnej finansowane są dokładnie te same wydatki. W wielu podmiotach zatrudniony jest dyrektor ds. finansowych i opłacana jest obsługa prawna. Dyrektor może konsultować pewne rzeczy z prawnikiem/księgowym lub też pytać prawnika o kwestie, w zakresie których nie posiada wiedzy (tytuł dyrektor finansowy nie oznacza, że dana osoba posiada wiedzę w każdej dziedzinie, w tym prawa czy księgowości). W kwestii trzynastej pensji dla nauczycieli ponownie przypomniano, że taki sposób wydatkowania środków ma miejsce od samego początku istnienia A. Wydział Edukacji przyzwolił na zamrożenie środków w grudniu danego roku dotacyjnego, a wydatek był pokrywany w pierwszym miesiącu roku następnego. Informacje o danej transakcji przekazywane były do Urzędu Miasta w trakcie corocznego rozliczania dotacji. Brak uwag do takiego sposobu rozliczania ww. kosztów świadczył, w ocenie skarżącego, o jego całkowitej aprobacie. Odnośnie kosztu zakupu mieszkania (oraz kredytu) podniesiono, że mieszkanie zostało zakupione na potrzeby A w ramach przedłużenia działalności internatu oraz nauki samodzielności wychowanków w ramach zajęć rewalidacyjnych. Wyjaśniono przy tym, że określenie "internat" jest używane przez pracowników A na określenie miejsc noclegowych dla wychowanków. W świetle prawa oświatowego internat nie występuje w strukturze [...]. Pobyt wychowanków w A reguluje rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 2 listopada 2013 r. w sprawie w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach (Dz. U. z 2015 r., poz. 1872 ze zm.). § 40 ust. 1 tego rozporządzenia stanowi, że A zapewnia wychowankom opiekę całodobową, natomiast § 41 ust. 1 określa, że A zapewnia wychowankom pokoje mieszkalne przeznaczone dla nie więcej niż 4 wychowanków. Wynika z tego, że [...] jest placówką oświatową dysponującą miejscami noclegowymi dla wychowanków w celu zapewnienia całodobowej opieki. W związku z powyższym, użytkowane przez A mieszkania przy ul. [...], w których w czasie roku szkolnego mieszkają i nocują wychowankowie A, należy traktować jako miejsca, o których stanowi art. 40 i 41 cytowanego rozporządzenia. Wszelkie koszty utrzymania tych mieszkań należą do działalności bieżącej A związanej z funkcją wychowawczą i opiekuńczą, jaką sprawuje A nad swoimi wychowankami, czyli są związane bezpośrednio z przebywaniem wychowanków na terenie A. Jednocześnie wskazano, że liczba miejsc w internacie w budynku A jest ograniczona, dlatego też podjęto decyzję o zakupie mieszkań dla wychowanków. Wszelkie opłaty lokalowe pokrywane są z dotacji A, gdyż – jak wyżej wykazano – są to miejsca noclegowe A. Jest to nowoczesny sposób rehabilitacji osób z dysfunkcją wzroku. W niemieckim [...], z którym od lat współpracuje skarżący tego typu rozwiązanie sprawdza się od wielu lat. Młodzież ma poczucie pełnej odpowiedzialności za własne czyny. Naturalna rehabilitacja doprowadza do pełnego usamodzielnienia młodych ludzi i daje łatwość wejścia w dorosłość w momencie zakończenia nauki. Lokalizacja mieszkania jest optymalna (w bliskim sąsiedztwie A), gwarantuje wychowankom poczucie bezpieczeństwa. Mieszkanie jest monitorowane przez opiekuna nocnego. Amortyzacja związana jest z cyklicznymi kosztami, jakie generują uczniowie A. Zakup tego mieszkania z kredytu wynikał z braku środków własnych. Opisane wyżej wydatki finansują działania edukacyjne i uspołeczniające uczniów placówki, zgodnie z Wytycznymi Unii Europejskiej w dziedzinie edukacji i wychowania młodzieży, które jako priorytetowy cel wskazują usamodzielnianie wychowanków i ich aktywizację zawodową. Wydatki te nie powinny być zatem kwestionowane i uważane za należne do zwrotu. Dalej pełnomocnik skarżącej podniósł, że wydatki na amortyzację budynku przy ulicy [...] dotyczą w rzeczywistości kosztów najmu pomieszczeń, w których odbywają się zajęcia szkolne prowadzone przez A. Organ prowadzący jest właścicielem tego budynku i udostępnia pomieszczenia A. A używa budynku na swoje cele, w związku z powyższym stopniowo zmniejsza się jego wartość. W innej sytuacji PZN okręg [...] mógłby wynająć budynek i otrzymywać z tego tytułu wynagrodzenie za najem. Zgodnie z pismem z dnia [...] r. stanowiącym"Informację dla osób prowadzących szkoły i placówki oświatowe dotowane z budżetu m. C. w sprawie wydatków dopuszczalnych do finansowania w ramach dotacji" ([...]) podano w pkt 1, iż dotacja może być wykorzystywana na: wydatki związane z najmem budynku stanowiącego siedzibę szkoły i placówki. Koszty określone jako amortyzacja budynku stanowią w tym wypadku faktycznie koszty związane z najmem pomieszczeń od PZN Okręg [...]. W związku z użytkowaniem sali gimnastycznej przez uczniów A rata za prawo własności jest pokrywana z dotacji; jednak co w tej sprawie jest kluczowe, ma ona tutaj charakter jedynie symboliczny. W odniesieniu do kosztów promocji-reklamy wskazano, że w ocenie skarżącego wydatki te były niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania placówki oraz realizacji jej ustawowych zadań oraz powiązane z jej działalnością edukacyjną, stanowiąc element integracji z innymi niepełnosprawnymi oraz pełnosprawnymi uczniami ze szkoły M. Z kolei wydatki na delegacje, przeloty samolotami oraz usługi hotelowe związane były z delegacjami w sprawach warunków i form przeprowadzania egzaminów zawodowych dla uczniów A. Prowadzono ścisłą współpracę z Ministerstwem Edukacji Narodowej i z Departamentem Zwiększania Szans Edukacyjnych oraz Centralną Komisją Egzaminacyjną. Uczestnictwo w pracach dotyczących potwierdzania kwalifikacji zawodowych w trakcie egzaminów zawodowych miało na celu przede wszystkim właściwe reprezentowanie interesów i potrzeb uczniów niepełnosprawnych wzrokowo (z uwagi na niską reprezentację inwalidów wzroku na tle ogółu uczniów przystępujących do egzaminów zawodowych w kraju). W zawiązku z późnym uzyskaniem informacji o spotkaniu w MEN (w którym udział z uwagi na cele placówki był niezbędny) - przelot był najkorzystniejszą opcją finansową wobec innych środków transportu, których użycie wymagałoby sfinansowania noclegu w W. na dzień poprzedzający termin spotkania. W związku z powyższym skarżący uznał ten wydatek za zasadny i pokrył go z dotacji, gdyż bez niego nie byłoby możliwe pełne realizowanie celów placówki. W odniesieniu do usług gastronomicznych wyjaśniono, że uczniowie A częstokroć wywodzą się z małych miejscowości i wsi z terenu całego województwa, co w połączeniu z ich dysfunkcją wzroku sprawia, iż integracja społeczna i kulturalna często bywa mocno zaburzona. Okres nauki w A jest dla nich często pierwszym okresem w życiu, w którym mają możliwość uczestniczenia w różnych balach i innych spotkaniach kulturalnych. W ten sposób realizują swoją integrację z ogółem społeczeństwa (a poprzez kontakty z np. uczniami ze szkoły M - także z osobami pełnosprawnymi), co jest pierwszym krokiem do późniejszej integracji zawodowej na rynku pracy. Dzięki takim spotkaniom i imprezom podopieczni nabywają wiedzę, której nie są w stanie zdobyć poza placówką. Takie spotkanie, jakim jest np. studniówka było, w ocenie skarżącego elementem integracji osób niewidomych z osobami dobrze widzącymi. Wydatkowanie środków w ten sposób jest zatem powiązane z główną edukacyjną i oświatową działalnością A. Z kolei wykorzystywanie samochodu wynika z § 26 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 12 maja 2011 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach (Dz. U. z 2011 r., Nr 109, poz. 631). Stanowi on, że A współpracuje ze szkołami ogólnodostępnymi w zakresie diagnozowania i rozwiązywania problemów dydaktyczno-wychowawczych uczniów niepełnosprawnych uczęszczających do tych szkół. Samochód używany był do przewozu specjalistów oraz sprzętu o znacznej wartości i dużych gabarytach przez Ośrodek Wsparcia Edukacji, który działał w ramach A. Zadaniem OWE było wspieranie uczniów, rodziców i nauczycieli szkół, w których kształciły się dzieci z dysfunkcją wzroku. W dalszych wywodach skargi, rozwijając zarzut naruszenia art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 u.f.p., wskazano, że skarżący nie wykorzystał dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, ani nie pobrał ich nienależnie lub w nadmiernej wysokości, wobec czego o obowiązku zwrotu dotacji orzeczono bezpodstawnie. W ramach zarzutu naruszenia przepisów postępowania zanegowano twierdzenie organu odwoławczego, że wystarczająco zbadano stan faktyczny. Gdyby bowiem tak było, to organ dostrzegłby opisane wyżej okoliczności i stwierdził, że dotacja została wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem. Zdaniem skarżącego organ oparł swoje rozstrzygnięcie na niepełnym materiale dowodowym i nie dokonał wnikliwej analizy poczynionych ustaleń. Ustalenia zawarte w protokole kontroli (przepisane bez weryfikacji) nie zwalniają organów z wyczerpującego zebrania dowodów, poczynienia ustaleń faktycznych, a w efekcie wydania rozstrzygnięcia na podstawie i w granicach obowiązującego prawa. Pełnomocnik skarżącego podniósł, że w postępowaniu obu organów w sposób wyraźny złamano zasadę pogłębiania zaufania do organów administracji. Nie można uznać za wystarczającą przesłankę do zwrotu dotacji faktu, że środki te zostały zwrócone przez jednostkę samorządu terytorialnego do budżetu państwa w innym postępowaniu. Tymczasem z toczącego się postępowania wynikało niezbicie, że organy obu instancji dążyły jedynie do zapewnienia pozoru zgodności postępowania administracyjnego z zasadami ogólnymi. Nadto podniesiono zarzut niewłaściwego uzasadnienia zaskarżonej decyzji, które jest bardzo skrótowe i pobieżnie odnosi się do meritum sprawy. Wątpliwości skarżącego, które podnosił już na wcześniejszym etapie postępowania, budzi także przedstawiony w decyzji sposób naliczenia odsetek. Dla strony nadal nie jest bowiem jasne, skąd wynika sposób obliczenia odsetek od całkowitych kwot poszczególnych transz przekazanych skarżącemu w 2014 r. Żaden z organów nie odniósł się jednak do tej kwestii. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.) podlegała decyzja z dnia [...] r., którą organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Prezydenta Miasta C. z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości wykorzystanej przez Polski Związek Niewidomych, Okręg [...] niezgodnie z przeznaczeniem w 2014 r. dotacji przypadającej do zwrotu do budżetu Miasta C.. Istota sporu w niniejszej sprawie koncentruje się wokół kwestii, czy dotacja w łącznej kwocie [...] zł otrzymana przez A w 2014 r. wykorzystana została zgodnie z przeznaczeniem, czy też podlega zwrotowi na podstawie art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. Organ I instancji na wstępie decyzji wskazał, że określa wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przez organ prowadzący w kwocie [...] zł. W konkluzji decyzji stwierdził natomiast, że należy wykluczyć możliwość sfinansowania z dotacji oświatowej wydatków na: trzykrotne koszty obsługi finansowej (placówka, organ prowadzący, kancelaria H), raty za przekształcenie działki we własność, nadzór nad środkami finansowymi, badanie sprawozdania finansowego, doradztwo prawne, ubezpieczenie majątku PZN, usługi gastronomiczne, koszty utrzymania samochodu organu prowadzącego, bezumownie wykorzystywanego przez placówkę, 13-pensji za rok 2014, koszty kredytu inwestycyjnego, amortyzację, promocję i reklamę, delegacje, przeloty samolotami, usługi hotelowe, wyposażenie przestrzeni, odzież i obuwie robocze. W treści decyzji wyszczególnił i lakonicznie omówił takie pozycje jak: koszty kancelarii H, koszty organu prowadzącego niezwiązane bezpośrednio z działalnością oświatową rozumianą jako proces kształcenia, wychowania i opieki, usługi gastronomiczne, samochód organu prowadzącego, trzynasta pensja, koszty kredytu inwestycyjnego, amortyzacja, promocja i reklama, delegacje, przeloty samochodami, usługi hotelowe, wyposażenie przestrzeni, odzież i obuwie robocze. Organ odwoławczy, utrzymując to rozstrzygnięcie w mocy wskazał enigmatycznie, że: "Kontrola prawidłowości wykazała, że dotacja ta została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Dyrektor A potwierdził powyższe fakty, jednak uważa, że dotacja została spożytkowana zgodnie z przeznaczeniem". Kolegium uznało także, iż "organ I instancji szczegółowo wskazał w decyzji, dowody na których oparł swoje rozstrzygnięcie, opisał dokładnie przesłanki i przepisy prawa na podstawie których zostało wydane rozstrzygnięcie. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone bardzo szczegółowo, co znalazło odzwierciedlenie w obszernym uzasadnieniu decyzji". W ocenie składu orzekającego stanowisko organu odwoławczego nie zasługuje na aprobatę. Organom obu instancji zarzucić bowiem należy naruszenie przepisów art. 7 i 8 k.p.a. poprzez niepełne przedstawienie stanu faktycznego i prawnego oraz brak precyzyjnego wskazania, które dokładnie wydatki bieżące szkół wpłynęły na orzeczoną do zwrotu kwotę dotacji wydatkowanej niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości [...] zł. W konsekwencji decyzje te nie poddają się kontroli. Podkreślenia wymaga, że w decyzji organu I instancji w żaden sposób nie wyszczególniono kwot wydatkowanych na poszczególne zakwestionowane przez organ cele, a organ odwoławczy braków tych nie uzupełnił. Niepełne i pobieżne jest także merytoryczne uzasadnienie wyłączenia określonych wydatków z finansowania dotacją, o czym będzie jeszcze mowa. Posiłkując się w tym miejscu argumentacją przedstawioną w wyroku NSA z dnia 17 grudnia 2019 r., sygn. akt I GSK 1527/18, (wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), którą skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, wskazać należy, że takie ujęcie jest niewystarczające do poznania motywów rozstrzygnięcia, a przede wszystkim wyklucza możliwość dokonania jego weryfikacji. Przypomnienia wymaga, że kontrolowane decyzje dotyczą określenia wysokości dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, a w konsekwencji określenia kwoty dotacji do zwrotu. Są to zatem akty administracyjne nakładające (deklarujące) obowiązek świadczenia pieniężnego na stronę postępowania. Zgodnie z zasadami prawidłowo prowadzonego postępowania administracyjnego, decyzja powinna wskazywać ustalony przez organ administracyjny stan faktyczny, określać przesłanki zastosowania tej a nie innej kwalifikacji prawnej i ustalać, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają konkretnym fragmentom normy prawnej zastosowanej w sprawie. To z uzasadnienia decyzji strona winna uzyskać wszechstronną informację o motywach, którymi kierował się organ administracji, podejmując rozstrzygnięcie. W przypadku decyzji administracyjnej dotyczącej określenia wysokości dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem oraz określającej kwotę dotacji do zwrotu z uzasadnienia powinien w sposób wyraźny i komunikatywny wynikać sposób ustalenia tych parametrów finansowych. To wszystko kryje w sobie formuła art. 107 § 3 k.p.a. Dodać należy, że decyzja administracyjna jest aktem administracyjnym kierowanym na zewnątrz administracji, a zatem do podmiotów spoza administracji. Dlatego też nie wystarczy, żeby uzasadnienie decyzji było zrozumiałe dla jej autora. Musi być bowiem zrozumiałe dla podmiotu, którego dotyczy. Uzasadnienie decyzji dotyczącej określenia wysokości dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem oraz określającej kwotę dotacji do zwrotu winno obejmować dokładne wyliczenie wysokości kwoty do zwrotu ze szczegółowym opisem zasad - wynikających z przepisów prawa - oraz działań rachunkowych. Uzasadnienie powinno odzwierciedlać czynności organu, a jego treść winna być jasna dla strony. Zważywszy, że na wynikającą z decyzji ogólną kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem podlegającą zwrotowi składa się szereg kwot związanych z konkretnymi wydatkami, organ administracyjny powinien w uzasadnieniu decyzji odnieść się do każdej takiej kwoty wydatku, który kwestionuje. Tylko takie uzasadnienie decyzji daje możliwość poddania jej kontroli. Przy czym kontroli powinna podlegać zarówno sama kwota konkretnego kwestionowanego wydatku (a nie ogólna kwota, na którą składa się szereg wydatków), jak też motywy jego zakwestionowania. Kontrolowane decyzje nie spełniają wskazanych wymogów. Odnosząc się do decyzji organu I instancji wskazać należy, że nie wiadomo jakiego rodzaju wydatki finansowane z dotacji zostały zakwestionowane w poszczególnych miesiącach i jakie kwoty jednostkowe składały się na łączną kwotę dotacji w wysokości [...] zł. Organ ten nie odnosi się do żadnych dokumentów, w oparciu o które zakwestionowane wydatki zostały poniesione. Brak także danych, z których wynikałoby, że z finansowania dotacją wyłącza się wydatki poniesione na rzecz konkretnych podmiotów w określonych terminach. Z kolei decyzja organu odwoławczego w zasadzie pozbawiona jest jakiegokolwiek uzasadnienia, jeżeli chodzi o zagadnienie dotyczące obliczenia wysokości dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem oraz kwoty dotacji do zwrotu. Nasuwa się zatem pytanie, na jakiej podstawie organ odwoławczy doszedł do wniosku, że określenie przez organ I instancji wysokości dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem oraz określenie kwoty dotacji do zwrotu nastąpiło zgodnie z prawem. Przedstawione powyżej istotne uchybienia same w sobie pozwalają na stwierdzenie, że organy obu instancji naruszyły art. 7 i 8 k.p.a. w stopniu, który nakazuje wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Działanie tych organów pozostawało bowiem w opozycji do zasady prawdy materialnej oraz naruszało zasadę działania w sposób budzący zaufanie jednostki do administracji publicznej. Naruszenie wskazanych przepisów jest także wyraźne w zakresie uzasadnienia, że poszczególne wydatki nie podlegają finansowaniu z dotacji. Po pierwsze, jak już akcentowano, z uzasadnienia decyzji organów obu instancji nie wynika dokładnie, co obejmowały zakwestionowane wydatki. Organ I instancji nie zawiera w swoim wywodzie żadnych precyzyjnych danych na temat tego, co zostało sfinansowane poprzez konkretne, jednostkowo opisane wydatki. W wywodach organu I instancji zabrakło także podstawy, bez której weryfikacja wydatków strony finansowanych z dotacji nie jest możliwa. Organ nie tylko nie przedstawił statusu A, nie wyjaśnił czy jest on placówką publiczną czy niepubliczną (tożsamość brzmienia art. 80 ust. 3 d i art. 90 ust. 3 d u.s.o. nie zwalnia od takich ustaleń), ale całkowicie zaniechał wskazania, jakie są zadania A w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Uchybienie to jest szczególnie rażące w odniesieniu do problematyki związanej z wydatkami na siedzibę szkoły, a także mieszkania, w których – jak podaje strona skarżąca – zakwaterowani są wychowankowie ośrodka celem stopniowego usamodzielniania osób z istotną dysfunkcją narządu wzroku. Nie rozważono w ogóle kwestii dopuszczalności finansowania z dotacji wydatków zmierzających do zapewnienia szkole siedziby, a także zakwaterowania wychowanków. Lakoniczne oceny organu I instancji odnoszą się także do pozostałych zakwestionowanych wydatków, w tym np. kosztów użytkowania samochodu, co do którego strona skarżąca, odwołując się do określonych regulacji prawnych, wskazywała na szczególny sposób jego wykorzystania dla potrzeb [...], działającego w ramach A. Organ I instancji nie przedstawił też żadnej przekonującej i jednoznacznej argumentacji, co do tego, jak strona ma dokumentować ponoszone przezeń wydatki i jakie są dopuszczalne podstawy finansowania określonych wydatków. Uwaga ta dotyczy w szczególności kwestii umów, co do których stanowisko organów obu instancji nie jest spójne. Stwierdzają one wprawdzie zgodnie, że "konsekwencją braku umów jest zwrot przeznaczonych w rozliczeniach kosztów utrzymania mieszkań przy ul. [...], [...], [...] oraz [...]". Jednocześnie organ II instancji wskazuje, że brak osobowości prawnej oznacza w rozumieniu prawa cywilnego, że szkoły i placówki są pozbawione uczestnictwa w obrocie cywilnoprawnych, czyli np. zawierania umów. Nie jest zatem w ogóle wiadome jakie dokumenty warunkują finansowanie określonych wydatków z dotacji. Odnosząc się natomiast do zakwestionowanego przez organ I instancji wydatku na jak to ujęto "wyposażenie przestrzeni" zauważyć należy, że z decyzji w ogóle nie wynika czego dotyczył ten koszt. Nie jest także w żaden sposób umotywowane twierdzenie organu, że nosi on znamiona wydatku nieefektywnego. Z niezrozumiałych przyczyn w ramach tej pozycji podano także, iż "niezasadne jest również rozliczenie w dotacji zajęcia wynagrodzenia nauczyciela". Wskazane wyżej jedynie przykładowo wady decyzji organu I instancji nie zostały usunięte przez organ odwoławczy, który z naruszeniem zasady dwuinstancyjności postępowania ograniczył się w zasadzie do powielenia wywodów organu I instancji i nie odniósł do szerokiej argumentacji odwołania. Nie eliminując błędów organu I instancji Kolegium dopuściło się naruszenia art. 7, 77 § 1 i art. 80 k.p.a. Stwierdzając gołosłownie, że "kontrola prawidłowości wykazała, że dotacja ta została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Dyrektor A potwierdził powyższe fakty, jednak uważa, że dotacja została spożytkowana zgodnie z przeznaczeniem", a "organ I instancji szczegółowo wskazał w decyzji, dowody na których oparł swoje rozstrzygnięcie, opisał dokładnie przesłanki i przepisy prawa na podstawie których zostało wydane rozstrzygnięcie. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone bardzo szczegółowo, co znalazło odzwierciedlenie w obszernym uzasadnieniu decyzji" orzekł przy tym wbrew argumentacji zawartej w decyzji kasatoryjnej z dnia [...] r. nr [...]. Kolegium wskazało w niej m.in., że "wydatki, które organ uznał za wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem nie zostały poparte właściwym materiałem dowodowym. Organ mechaniczne powielił jedynie wnioski z kontroli. Natomiast bez przeprowadzenia w tym zakresie dokładnego postępowania dowodowego". Tymczasem kolejna decyzja organu I instancji poprzedzona została jedynie kolejnym zawiadomieniem o wszczęciu postępowania z dnia [...] r., zawiadomieniem o zakończeniu postępowania z dnia [...] r. oraz zapoznaniem się strony z aktami sprawy. Wskazać także należy, że - jak zasadnie sygnalizowała strona w odwołaniu, co Kolegium w ogóle pominęło – organ I instancji wadliwie określił kwoty, od których należne są odsetki za poszczególne miesiące. Niewątpliwie skoro dotacje są przekazywane w 12 miesięcznych częściach, to odsetki o których mowa, należą się od dat przekazania poszczególnych części dotacji. Uzasadnia to pojęcie "przekazania dotacji" zawarte w art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. przy uwzględnieniu - w ramach wykładni systemowej - art. 90 ust. 3c u.s.o. (por. także wyrok WSA w Opolu z dnia 30 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Op 112/17). Kwota od jakiej się je nalicza, to kwota dotacji przekazana za dany miesiąc i wydatkowana niezgodnie z przeznaczeniem, a w niniejszej sprawie zażądano od strony odsetek od całkowitych kwot poszczególnych transz. Nadto organ I instancji wbrew treści art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. wskazał, że zwrot dotacji ma nastąpić w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji. Tymczasem wskazany przepis przewiduje jej zwrot w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Nadto, jak zasadnie wskazano m.in. w wyroku tut. Sądu z dnia 31 sierpnia 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1305/16 stwierdzenie okoliczności, o których mowa w art. 252 ust. 1 u.f.p. następuje dopiero w ostatecznej decyzji organu II instancji. W orzecznictwie podkreśla się, że przez "stwierdzenie okoliczności" w omawianym kontekście rozumie się tylko czynność stanowczą i nie pozostawiającą wątpliwości, co do jej merytorycznej zasadności (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 29 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 756/13).. Kolegium powinno było więc wypowiedzieć się, czy taką czynnością jest już nieostateczna decyzja organu I instancji, czy może dopiero ostateczna decyzja organu odwoławczego i w związku z tym, czy w decyzji organu I instancji w ogóle powinien znaleźć się termin do zwrotu dotacji. Mając na uwadze powyższe przypomnieć należy, że zgodnie z art. 107 § 3 k.p.a. integralną częścią każdej decyzji jest jej uzasadnienie faktyczne i prawne. W myśl powyższego przepisu uzasadnienie faktyczne decyzji powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Obowiązek wyczerpującego umotywowania decyzji wynika również z obowiązywania w postępowaniu administracyjnym zasady przekonywania (art. 11 k.p.a.). Zasada ta nie jest zrealizowana zarówno wówczas, gdy organ pominie milczeniem niektóre twierdzenia, jak też, gdy nie ustali i nie odniesie się do wszystkich faktów istotnych dla danej sprawy. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 października 2016 r., II OSK 110/15 motywy decyzji powinny odzwierciedlać rację decyzyjną i wyjaśniać tok rozumowania prowadzący do zastosowania konkretnego przepisu prawa materialnego do rzeczywistej sytuacji faktycznej. Obowiązek sporządzenia uzasadnienia decyzji odpowiadającego wymogom określonym w art. 107 § 3 k.p.a. stanowi realizację w postępowaniu administracyjnym zasady przekonywania. Prawidłowo sporządzone uzasadnienie daje również możliwość pełnej i merytorycznej weryfikacji decyzji w postępowaniu sądowym, w toku którego nie jest możliwe uzupełnienie przeprowadzonego postępowania administracyjnego o stosowną argumentację prawną i wyręczanie w ten sposób organów administracji w dokonaniu oceny w kwestii spełnienia przesłanek ustawowych, uzasadniających wydanie konkretnej decyzji. Podejmowanie decyzji posiada także, obok oczywistych aspektów proceduralnego i materialnego, aspekt intelektualny. Jest to przecież proces myślowy, który powinien być logiczny i spójny, i który powinien zmierzać do uświadomionej konkluzji, opartej o uświadomione motywy działania. Motywy te można poznać na podstawie prawidłowo zredagowanego uzasadnienia. Uzasadnienie decyzji ma stanowić uzewnętrznienie tychże motywów, pokazanie rozumowania organu, a nie tylko wykaz zebranych faktów i norm. Uzasadnienie ma stanowić właśnie odpowiedź na pytanie: "dlaczego?", a nie tylko stwierdzenie "że". Ono ma nie tylko przekonać adresata decyzji o słuszności rozstrzygnięcia, ale właśnie umożliwić pogłębioną kontrolę i ocenę rozumowania. Opisanych wyżej istotnych wymogów nie spełniono w niniejszej sprawie, co może mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. W tym stanie rzeczy szczegółowe odniesienie się do zarzutów skargi uznać należało za przedwczesne. Wyczerpana zatem została przesłanka uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji z dnia [...] r. nr [...] w oparciu o wskazaną regulację oraz zobowiązania właściwego organu, aby w ponownym postępowaniu wyeliminował wskazane wyżej wady. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 10.800 zł, obejmującą koszty zastępstwa procesowego określone w § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 265).