II SA/Rz 1439/23

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro, Sędzia WSA Piotr Popek /spr./, Sędzia WSA Tomasz Smoleń, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 14 grudnia 2023 r. spraw ze skarg Gminy [....] na postanowienia Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie w Rzeszowie dnia 30 czerwca 2023 r. - nr RZ.RUZ.4219.46.2023.JP, - nr RZ.RUZ.4219.45.2023.JP, - nr RZ.RUZ.4219.74.2023.JP, - nr RZ.RUZ.4219.73.2023.JP, - nr RZ.RUZ.4219.72.2023.JP, - nr RZ.RUZ.4219.71.2023.JP, - nr RZ.RUZ.4219.70.2023.JP, - nr RZ.RUZ.4219.69.2023.JP w przedmiocie zaliczenia wpłaty tytułem opłaty zmiennej na poczet kwoty głównej zaległości oraz odsetek za zwłokę 1) uchyla zaskarżone postanowienia, 2) zasądza od Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie w Rzeszowie na rzecz skarżącej Gminy [....] kwotę 4.640 (cztery tysiące sześćset czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Gmina [....] (dalej: Gmina) poddała kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie postanowienia Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Rzeszowie Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie: 1) z 30 czerwca 2023 r. nr RZ.RUZ.4219.46.2023.JP (skarga o sygn. II SA/Rz 1439/23), 2) z 30 czerwca 2023 r. nr RZ.RUZ.4219.45.2023.JP (skarga o sygn. II SA/Rz 1440/23), 3) z 30 czerwca 2023 r. nr RZ.RUZ.4219.74.2023.JP (skarga o sygn. II SA/Rz 1441/23), 4) z 30 czerwca 2023 r. nr RZ.RUZ.4219.73.2023.JP (skarga o sygn. II SA/Rz 1442/23), 5) z 30 czerwca 2023 r. nr RZ.RUZ.4219.72.2023.JP (skarga o sygn. II SA/Rz 1443/23), 6) z 30 czerwca 2023 r. nr RZ.RUZ.4219.71.2023.JP (skarga o sygn. II SA/Rz 1444/23), 7) z 30 czerwca 2023 r. nr RZ.RUZ.4219.70.2023.JP (skarga o sygn. II SA/Rz 1445/23), 8) z 30 czerwca 2023 r. nr RZ.RUZ.4219.69.2023.JP (skarga o sygn. II SA/Rz 1446/23), którymi utrzymano w mocy postanowienia Dyrektora Zarządu Zlewni Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie w [...] rozliczające proporcjonalnie dokonane przez Gminę wpłaty na poczet należności z tytułu opłat zmiennych naliczonych za usługi wodne: 1) z 31 marca 2023 r., dotyczące wpłaty z 24 marca 2023 r. w kwocie [...]zł na poczet należności ustalonej w informacji z 16 grudnia 2021 r. nr ZO RZ.ZUO.1.470.3115.OZ.2018.TM, a to: [...]zł na poczet należności głównej i [...]zł na poczet odsetek za zwłokę za okres od 11 stycznia 2022 r. do 24 marca 2023 r. (skarga o sygn. II SA/Rz 1439/23), 2) z 31 marca 2023 r., dotyczące wpłaty z 24 marca 2023 r. w kwocie [...] zł na poczet należności ustalonej w informacji z 16 grudnia 2021 r. nr ZO RZ.ZUO.1.470.3092.OZ.2018.TM, a to: [...]zł na poczet należności głównej i [...]zł na poczet odsetek za zwłokę za okres od 11 stycznia 2022 r. do 24 marca 2023 r. (skarga o sygn. II SA/Rz 1440/23), 3) z 31 marca 2023 r., dotyczące wpłaty z 24 marca 2023 r. w kwocie [...] zł na poczet należności ustalonej w informacji z 17 grudnia 2021 r. nr ZO RZ.ZUO.1.470.3232.OZ.2018.TM, a to: [...]zł na poczet należności głównej i [...]zł na poczet odsetek za zwłokę za okres od 11 stycznia 2022 r. do 24 marca 2023 r. (skarga o sygn. II SA/Rz 1441/23), 4) z 31 marca 2023 r., dotyczące wpłaty z 6 marca 2023 r. w kwocie [...] zł na poczet należności ustalonej w informacji z 15 grudnia 2021 r. nr ZO RZ.ZUO.1.470.3081.OZ.2018.EL, a to: [...]zł na poczet należności głównej i [...]zł na poczet odsetek za zwłokę za okres od 10 stycznia 2022 r. do 6 marca 2023 r. (skarga o sygn. II SA/Rz 1442/23), 5) z 31 marca 2023 r., dotyczące wpłaty z 24 marca 2023 r. w kwocie [...] zł na poczet należności ustalonej w informacji z 17 grudnia 2021 r. nr ZO RZ.ZUO.1.470.3247.OZ.2018.TM, a to: [...]zł na poczet należności głównej i [...]zł na poczet odsetek za zwłokę za okres od 11 stycznia 2022 r. do 24 marca 2023 r. (skarga o sygn. II SA/Rz 1443/23), 6) z 31 marca 2023 r., dotyczące wpłaty z 24 marca 2023 r. w kwocie [...] zł na poczet należności ustalonej w informacji z 17 grudnia 2021 r. nr ZO RZ.ZUO.1.470.3197.OZ.2018.TM, a to: [...] zł na poczet należności głównej i [...]zł na poczet odsetek za zwłokę za okres od 11 stycznia 2022 r. do 24 marca 2023 r. (skarga o sygn. II SA/Rz 1444/23), 7) z 31 marca 2023 r., dotyczące wpłaty z 3 marca 2023 r. w kwocie [...] zł na poczet należności ustalonej w informacji z 15 grudnia 2021 r. nr ZO RZ.ZUO.1.470.3077.OZ.2018.EL, a to: [...]zł na poczet należności głównej i [...]zł na poczet odsetek za zwłokę za okres od 10 stycznia 2022 r. do 3 marca 2023 r. (skarga o sygn. II SA/Rz 1445/23), 8) z 3 kwietnia 2023 r., dotyczące wpłaty z 15 marca 2023 r. w kwocie [...] zł na poczet należności ustalonej w informacji z 22 grudnia 2021 r. nr ZO RZ.ZUO.1.470.3397.OZ.2018.TM, a to: [...]zł na poczet należności głównej i [...]zł na poczet odsetek za zwłokę za okres od 12 stycznia 2022 r. do 15 marca 2023 r. (skarga o sygn. II SA/Rz 1445/23). Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcia organ przedstawił stanowisko odnośnie do sposobu powstania zobowiązań z tytułu ww. opłat zmiennych, w tym związanych z wydaniem ww. informacji ustalających te opłaty, rozpatrzeniem wniesionych przez Gminę od nich reklamacji i wydanych decyzji określających wysokość opłat zmiennych. W ocenie organu, zobowiązanie z tytułu opłaty za usługi wodne powstało z chwilą doręczenia podmiotowi korzystającemu z usług wodnych ww. informacji, co miało miejsce przed końcem 2021 r. Zobowiązanie do ich poniesienia powstało zatem przed upływem terminu przedawnienia. Organ wskazał też, że poprzez odesłanie z art. 300 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. - Prawo wodne (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r. poz. 2625; dalej powoływanej w skrócie "P.w."), przepis art. 55 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (dalej powoływanej w skrócie "O.p.") obliguje do określonego zaliczenia wpłaty, proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości oraz odsetek za zwłokę. Wydane postanowienia mają charakter deklaratoryjny, informują jedynie o dokonanym rozliczeniu wpłat. W skargach, domagając się uchylenia zaskarżonych postanowień i orzeczenia o kosztach postępowań, Gmina zarzuciła naruszenie przez organy: 1) art. 62 § 4 w zw. z art. 55 § 2, art. 62 § 1 i 1a O.p. w zw. z art. 300 ust. 1 P.w. poprzez: - bezpodstawnie uznanie, że zachodzą przesłanki wynikające z art. 62 § 4 O.p., do wydania z urzędu postanowień o rozliczeniu wpłat uiszczonych przez Gminę tytułem należności wynikających z ww. decyzji Dyrektora Zarządu Zlewni określających opłaty zmienne za odprowadzanie wód opadowych lub roztopowych i bezpodstawne rozliczenie dokonanych wpłat na poczet zaległości głównej i odsetek za zwłokę, kiedy brak jest zaległości, - bezpodstawne uznanie, że informacje wydane na podstawie art. 272 ust. 17 P.w. należy potraktować jako decyzje administracyjne w rozumieniu art. 21 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 300 ust. 1 P.w. i bezpodstawnie uznanie, że opłaty zmienne za odprowadzanie wód opadowych lub roztopowych ustalone w informacjach są należne i wobec nieuiszczenia ich w terminie 14 dni od doręczenia informacji stanowią zaległości, podczas gdy zobowiązanie do uiszczenia tych opłat nie powstało, a tym samym nie powstały zaległości, 2) art. 138 § 1 pkt 1 Kodeksu postępowania administracyjnego w zw. z art. 62 § 4 w zw. z art. 55 § 2, art. 62 § 1 i 1a O.p. w zw. z art. 300 ust. 1 P.w. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżanych postanowień o zaliczeniu dokonanych wpłat na poczet zaległości w zapłacie opłat zmiennych, pomimo istnienia uzasadnionych podstaw do uchylenia tych postanowień, ponieważ organ pierwszej instancji wydał postanowienia w sytuacji, gdy nie istniały zaległości w uiszczeniu opłat zmiennych, przez co naruszył art. 62 § 4 w zw. z art. 55 § 2, art. 62 § 1 i 1a O.p. Gmina podniosła, że nie posiada zaległości w uiszczaniu opłat zmiennych, o których mowa w zaskarżonych postanowieniach. Brak było więc podstaw do wydania postanowień ws. zaliczenia wpłat na poczet zaległości. Wbrew stanowisku organów, doręczenie informacji nie spowodowało powstania zobowiązania do uiszczenia opłat zmiennych, ponieważ nie były to decyzje. Informacje ws. opłat zmiennych to tylko czynności materialno-techniczne. Charakter konstytutywny mają tylko decyzje. Wpłaty należności dokonała w związku z doręczonymi jej decyzjami i uczyniła to w terminie 14 dni od doręczenia każdej z decyzji. Decyzje te zostały jednak doręczone po upływie terminu przedawnienia i dlatego zobowiązania z tytułu opłat zmiennych nie powstały. Argumenty takie podniesiono w skargach na decyzje ws. opłat zmiennych, jakie wniesiono do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. Skoro zatem nie powstały zobowiązania do uiszczenia opłat zmiennych, to brak było podstaw do wydania zaskarżonych postanowień. W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie, podtrzymując dotychczas wyrażone stanowisko. Opisane na wstępie skargi zostały przez Sąd, na rozprawie 7 grudnia 2023 r., połączone do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej przywoływanej w skrócie "p.p.s.a."), ponieważ pozostawały one ze sobą w związku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skargi zasługiwały na uwzględnienie, ponieważ kontrolowane postanowienia wydano z naruszeniem przepisów, o jakim mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. Postanowieniami tymi organ rozliczył proporcjonalnie wpłaty, jakich Gmina dokonała na poczet nieistniejących należności z tytułu opłat zmiennych za usługi wodne. Opłaty te zostały poniesione na podstawie decyzji, które wydano w następstwie rozpatrzenia reklamacji Gminy od wymienionych na wstępie informacji ustalających opłaty zmienne. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że Sądowi z urzędu wiadome jest, że wszystkie te decyzje, w następstwie kontroli sądowoadministracyjnej, zostały uchylone wyrokami: 1) z 26 września 2023 r. sygn. II SA/Rz 671/23, 2) z 7 września 2023 r. sygn. II SA/Rz 658/23, 3) z 28 września 2023 r. sygn. II SA/Rz 683/23, 4) z 11 lipca 2023 r. sygn. II SA/Rz 548/23, 5) z 24 października 2023 r. sygn. II SA/Rz 691/23, 6) z 24 października 2023 r. sygn. II SA/Rz 691/23, 7) z 11 lipca 2023 r. sygn. II SA/Rz 548/23, 8) z 28 września 2023 r. sygn. II SA/Rz 664/23. Decyzje te, o czym w dalszej części uzasadniania, miały podstawowe znaczenie dla powstania zobowiązania z tytułu opłaty zmiennej za usługi wodne. To one kreowały bowiem zobowiązanie Gminy, a nie ww. informacje. Wyeliminowanie ich z obrotu prawnego z powodu wydania po upływie terminu przedawnienia oznacza, przy uwzględnieniu art. 152 § 1 p.p.s.a., że zobowiązania Gminy nie powstały. Już zatem tylko ta okoliczność oznacza, że postanowienia w sprawie zaliczenia wpłat nie mogły być wydane, a te wydane musiały zostać przez Sąd ocenione za niezgodne z prawem. Rozliczyły bowiem wpłaty na poczet nieistniejących zobowiązań. Ponadto wadliwie przyjęto w nich okresy, za jakie naliczono odsetki za zwłokę, o czym również w dalszej części uzasadnienia. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych, postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest aktem formalnym, o charakterze deklaratywnym, nieprzesądzającym o istnieniu zaległości podatkowej. Ma charakter informacyjny na temat sposobu rozliczenia wpłaty. W toku takiego postępowania nie ma podstaw do rozstrzygania o zagadnieniach materialnoprawnych, które stanowią materię odrębnych postępowań, w których kreuje się zobowiązanie lub jego wysokość. Ale wydanie postanowienia ws. zaliczenia wpłaty wymaga ustalenia, czy określona zaległość istnieje i stała się wymagalna oraz nie została uregulowana (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 kwietnia 2017 r. sygn. II FSK 1252/15). I właśnie zagadnienie dotyczące istnienia zobowiązań z tytułu opłat zmiennych było podstawowym w kontrolowanych postępowaniach, ponieważ strony poróżniły się co do tego, czy zobowiązania te powstały i kiedy oraz czy były wymagalne i od kiedy należało naliczać odsetki za zwłokę. W szczególności spór miedzy stronami dotyczył tego, czy źródłem zobowiązania z tytułu opłaty zmiennej za usługi wodne jest informacja wydawana na podstawie art. 272 ust. 17 P.w., czy też decyzja wydana na podstawie art. 272 ust. 19 P.w. (lub art. 273 ust. 6) określająca wysokość opłaty za usługi wodne. W zależności bowiem od przyjętego stanowiska odmiennie kształtują się terminy zapłaty opłat zmiennych, a w konsekwencji moment rozpoczęcia naliczania odsetek za zwłokę w razie uiszczenia opłat lub ich uregulowania z uchybieniem terminu. Źródłem zobowiązania odsetkowego nie są bowiem ani informacja, ani decyzja, lecz wprost przepisy prawa – art. 53 § 1 i § 4 O.p. Wysokość opłaty zmiennej za odprowadzanie do wód - wód opadowych lub roztopowych ujętych w otwarte lub zamknięte systemy kanalizacji deszczowej służące do odprowadzania opadów atmosferycznych w granicach administracyjnych miast, ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty, ilości odprowadzonych wód, wyrażonej w m3, i czasu, wyrażonego w latach, z uwzględnieniem istnienia urządzeń do retencjonowania wody z terenów uszczelnionych oraz ich pojemności (art. 272 ust. 5 P.w.). Wysokość opłat, o których mowa w ust. 1-7 i 9, ustalają Wody Polskie oraz przekazują podmiotom obowiązanym do ponoszenia opłat za usługi wodne, w formie informacji, zawierającej także sposób obliczenia tej opłaty (art. 272 ust. 17 P.w.). Podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne wnosi opłatę na rachunek bankowy Wód Polskich w terminie 14 dni od dnia, w którym doręczono mu informację, o której mowa w ust. 17 (art. 272 ust. 18 P.w.). Jeżeli podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne zaniechał wykonania obowiązku, o którym mowa w ust. 18, właściwy organ Wód Polskich określa wysokość opłaty w drodze decyzji (art. 272 ust. 19 P.w.). Podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne wnosi opłatę określoną w decyzji, o której mowa w ust. 19, na rachunek bankowy Wód Polskich w terminie 14 dni od dnia doręczenia mu tej decyzji (art. 272 ust. 20 P.w.). Zaskarżenie decyzji, o której mowa w ust. 19, nie wstrzymuje jej wykonania (art. 272 ust. 21 P.w.). Natomiast zgodnie z art. 273 ust. 1 P.w. podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne, któremu przekazano informację, o której mowa w art. 271 ust. 1 oraz w art. 272 ust. 17 albo 22, może złożyć reklamację, jeżeli nie zgadza się z wysokością opłaty. Złożenie reklamacji nie wstrzymuje wykonania obowiązku, o którym mowa w art. 271 ust. 6 oraz w art. 272 ust. 18 albo 23 (art. 273 ust. 3 P.w.). W razie uznania reklamacji Wody Polskie albo wójt, burmistrz lub prezydent miasta przekazują podmiotowi obowiązanemu do ponoszenia opłat za usługi wodne nową informację, zawierającą także sposób obliczenia opłaty za usługi wodne (art. 273 ust. 5 P.w.). W razie nieuznania reklamacji właściwy organ Wód Polskich albo wójt, burmistrz lub prezydent miasta określają wysokość opłaty za usługi wodne w drodze decyzji (art. 273 ust. 6 P.w.). Z powołanych przepisów ustawy - Prawo wodne wynika, że ustawodawca przewidział dwa alternatywne tryby kwestionowania istnienia i wysokości opłaty zmiennej za usługi wodne. Pierwszy polega na braku podejmowania jakichkolwiek działań po doręczeniu informacji o sposobie obliczenia opłaty, w tym na braku uiszczenia płatności wynikających z informacji, w następstwie czego organ obowiązany jest wydać decyzję na podstawie art. 272 ust. 19 P.w. określającą wysokość opłaty. Drugi tryb, z którego skorzystać może adresat informacji kwestionujący wysokość ustalonej w niej opłaty, to reklamacja od doręczonej informacji, która musi zostać rozpoznana przez organ w terminie 14 dni. Również w tym przypadku, w razie przyjęcia, że ustalona w informacji wysokość opłaty jest prawidłowa, organ wydaje decyzję administracyjną określającą jej wysokość. Treść powołanych przepisów wskazuje, że opłaty zmienne za usługi wodne nie wynikają bezpośrednio z przepisów prawa. Konieczne jest każdorazowo dokonanie obliczenia ich wysokości z uwzględnieniem konkretnych okoliczności sprawy. Organ czyni to w sposób pozbawiony charakteru władczego, w formie wydanej na podstawie art. 272 ust. 17 P.w. informacji. Jeżeli jednak podmiot obowiązany nie zgadza się z ustaloną w informacji opłatą i demonstruje to poprzez jej nieuiszczenie w zakreślonym terminie lub wniesienie reklamacji, organ zobligowany jest do określenia wysokości tej opłaty w sposób władczy, poprzez wydanie decyzji. W świetle powyższego należy przyjąć, że informacja ustalająca wysokość opłaty za korzystanie z usług wodnych jest czynnością materialno-techniczną podejmowaną poza postępowaniem administracyjnym lub podatkowym i nie stanowi źródła zobowiązania z tytułu opłaty zmiennej. Charakter konstytutywny, ustalający wysokość zobowiązania, mają wyłącznie decyzje wydane na podstawie art. 272 ust. 19 lub art. 273 ust. 6 P.w. (tak również Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 26 września 2023 r. sygn. akt III OSK 761/22, z 25 stycznia 2022 r. sygn. akt III OSK 4525/21, z 9 grudnia 2021 r. sygn. akt III OSK 4513/21). Dopiero bowiem taka decyzja w sposób władczy kreuje zobowiązanie z tytułu opłaty zmiennej. Takich cech nie można przypisać wydawanej na wcześniejszym etapie informacji, bowiem nie jest ona rozstrzygnięciem, które w sposób władczy kreuje wysokość zobowiązania. Z upływem czternastodniowego terminu na uiszczenie opłaty zmiennej wynikającej z informacji, bądź z chwilą wniesienia reklamacji, informacja zostaje pozbawiona jakiegokolwiek znaczenia prawnego, a sama opłata musi zostać ustalona w sposób władczy, poprzez wydanie decyzji wymiarowej. Zgodnie z art. 300 ust. 1 P.w. do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim, właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom. Odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów Działu III Ordynacji podatkowej oznacza, że podlegają one wykładni i odpowiedniemu stosowaniu, a więc z uwzględnieniem przepisów Prawa wodnego. Ze względu na ustalony w art. 272 ust. 19 i art. 273 ust. 6 P.w. decyzyjny sposób rozstrzygania o wysokości opłaty zmiennej, na mocy odesłania wyrażonego w art. 300 ust. 1 P.w., zastosowanie znajdzie przepis art. 21 § 1 O.p. Stanowi on, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem: 1) zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania; 2) doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. W tym stanie rzeczy, zobowiązanie z tytułu opłaty zmiennej za usługi wodne nie powstaje z mocy prawa, lecz poprzez wydanie decyzji o charakterze konstytutywnym, czyli decyzji, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 2 O.p. Decyzja określająca wysokość opłaty zmiennej nie weryfikuje "zobowiązania" ustalonego w informacji. Aby powstało zobowiązanie z tego tytułu konieczne jest obliczenie wysokości opłaty przez organ i doręczenie stronie decyzji ustalającej to zobowiązanie, jak to wynika z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. Z kolei zgodnie z art. 272 ust. 20 P.w., podmiot obowiązany do ponoszenia opłat za usługi wodne wnosi opłatę określoną w decyzji w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia. Takie unormowanie koreluje z treścią art. 47 § 1 O.p., który dla decyzji ustalających zobowiązanie przewiduje termin płatności wynoszący 14 dni od dnia doręczenia decyzji. Sąd w składzie rozpoznającym skargi w pełni podzielił stanowisko zaprezentowane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 września 2023 r. sygn. akt III OSK 761/22, zgodnie z którym nie mogą obowiązywać dwa terminy realizacji obowiązku - zobowiązania podatkowego - do uiszczenia opłaty za korzystanie z usług wodnych: jeden rozpoczynający się z chwilą doręczenia informacji ustalającej wysokość tej opłaty, drugi rozpoczynający się w dniu doręczenia decyzji określającej wysokość tej opłaty. Naliczanie odsetek od nieuiszczonej opłaty za usługi wodne po upływie 14 dni od doręczenia informacji, w sytuacji gdy bezskuteczny upływ tego terminu zobowiązuje organ do wydania decyzji wymiarowej i jednocześnie uprawnia zobowiązanego do realizacji wynikającego z niej obowiązku w terminie 14 dni od jej doręczenia, jest nieuzasadnione. Upływ czternastodniowego terminu na uiszczenie opłaty za usługi wodne w wysokości ustalonej przez organ w informacji wydanej na podstawie art. 272 ust. 17 P.w. nie powoduje powstania zaległości podatkowej w rozumieniu art. 51 § 1 i art. 53 § 1 O.p. w zw. z art. 300 P.w. Obliguje natomiast organ do wydania decyzji administracyjnej ustalającej wysokość zobowiązania w rozumieniu art. 47 § 1 O.p. Podobnie nieuzasadnione byłoby naliczanie odsetek za zwłokę po upływie 14 dni od dręczenia informacji o wysokości opłaty w sytuacji, gdy obowiązany wniósłby od niej reklamację. I w tym wypadku, w razie nieuwzględnienia reklamacji, wydanie decyzji wymiarowej jest obowiązkowe, a termin jej realizacji wynosi 14 dni od doręczenia. Decyzje wymiarowe wydane na podstawie art. 272 ust. 19 i art. 273 ust. 6 P.w. mają charakter konstytutywny i kreują zobowiązanie, a zaległość może powstać wyłącznie po upływie terminu na ich wykonanie. Akceptacja odmiennego stanowiska musiałaby oznaczać, że podmiot zobowiązany do uiszczenia opłaty za usługi wodne pozostaje jednocześnie w swego rodzaju dwóch reżimach prawnych. Jednym kreowanym przez informację wydaną w trybie art. 272 ust. 17 P.w. i drugim kształtowanym treścią decyzji wydanej w oparciu o art. 272 ust. 19 albo art. 273 ust. 6 P.w. Wobec powyższego należało stwierdzić, że organy obu instancji błędnie dokonały naliczenia odsetek od nieuiszczonej opłaty zmiennej, wynikającej z informacji wydanej na podstawie art. 272 ust. 17 P.w. Zgodnie z art. 53 § 1 i § 4 O.p. odsetki za zwłokę od należności podatkowych naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego. Termin uiszczenia opłaty zmiennej, stosownie do postanowień art. 47 § 1 O.p. w zw. z art. 300 P.w., należy zatem liczyć jako 14 dni od dnia doręczenia decyzji określającej wysokość tej opłaty, a nie od dnia doręczenia informacji. Nie jest natomiast sporne między stronami i wynika z akt sprawy, że decyzje ustalające zobowiązania zostały doręczone Gminie w marcu 2023 r., a opłaty zostały uiszczone w terminie 14 dni od daty doręczenia decyzji, z zachowaniem terminu. Brak było więc podstaw do wydania postanowienia w trybie art. 62 § 4 w zw. z art. 55 § 2 O.p. I zaliczenia części wpłaty na poczet odsetek za zwłokę naliczonych od upływu terminu 14 dni od doręczenia informacji, które nie powinny być naliczone. Ewentualne odsetki można byłoby naliczać dopiero po upływie wymagalności zobowiązania powstałego w momencie doręczenia decyzji, o której stanowi art. 272 ust. 19 i art. 273 ust. 6 P.w., co jednak nie miało miejsca. Przede wszystkim jednak, z uzasadnień wyroków wydanych w sprawach sądowoadministracyjnych o sygn. akt II SA/Rz 548/23, II SA/Rz 658/23, II SA/Rz 664/23, II SA/Rz 671/23, II SA/Rz 683/23 i II SA/Rz 691/23 wynika, że decyzje określające opłaty zmienne zostały wydane po upływie terminu przedawnienia, przez co nie mogły wykreować zobowiązań Gminy do zapłaty opłat zmiennych za wymienione na wstępie uzasadnienia okresy kwartalne roku 2018. W takiej sytuacji nie było również podstaw do naliczania odsetek, skoro należności główne (zobowiązania) nie powstały, a odsetki mają charakter należności akcesoryjnej, ponieważ naliczane są z powodu uiszczenia zobowiązania pieniężnego po upływie przepisanego terminu. W świetle powyższego, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 135 P.p.s.a. w zw. z art. 62 § 4 i art. 55 § 2 O.p. w zw. z art. 300 ust. 1 P.w., Sąd postanowił o uchyleniu zaskarżonych postanowień. O kosztach postępowania postanowiono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. Złożyły się na nie wpisy od skarg w wymienionych sprawach ([...]oraz wynagrodzenia pełnomocnika Gminy ([...]zł, stosownie do § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie); łącznie [...] zł.