I SA/Gl 1076/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędzia WSA Wojciech Gapiński, Asesor WSA Monika Krywow (spr.), po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 10 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa [...] A Sp. z o.o. w C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę. UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...], nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Częstochowie (dalej jako "organ odwoławczy"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej jako "O.p.") w związku z art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm., dalej jako "u.p.o.l."), po rozpatrzeniu odwołania A Sp. z o.o. z siedzibą w C. (dalej jako "podatniczka", "Spółka" lub "skarżąca", utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta C. z dnia [...] Nr [...], w przedmiocie określenia Spółce wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2016 w kwocie [...]. Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym: Decyzją z dnia [...], organ podatkowy określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie [...]zł. Od powyższej decyzji Spółka wniosła odwołanie. Decyzją z dnia [...] nr [...]organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego z dnia [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. Od powyższej decyzji podatniczka wywiodła skargę. Wyrokiem z dnia 16 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 115/19, uchylił zaskarżoną decyzję. Powodem uchylenia zaskarżonej decyzji było niewykazanie przez organy obu instancji, że obiekt położony w C. przy ul. [...], oznaczony w ewidencji budynków numerem [...], jest budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., pomimo że był przedmiotem wizji lokalnej. Sąd podkreślił, że organy podatkowe obu instancji w wydanych decyzjach w sposób autorytarny stwierdziły: "Również budynek posadowiony przy ul. [...] spełnia wszystkie przesłanki pozwalające uznać go za budynek w myśl przepisów ustawy prawo budowlane." Sąd stwierdził, że w protokole z kontroli z dnia 27 kwietnia 2018 r. brak jest opisu tego obiektu. W ustaleniach faktycznych (pkt V protokołu) wskazano jedynie, że na nieruchomości tej posadowiony jest m.in. budynek o nr geodezyjnym [...] o pow. użytkowej [...]m2, wys. pow. 2,20 m — zgodnie z oświadczeniem Spółki z dnia 18 kwietnia 2018 r. i z pomiarami dokonanymi przez kontrolujących. W protokole z oględzin nr 1 również zabrakło szczegółowego opisu tego obiektu, który nazwano pawilonem handlowym". W wyniku powyższego wyroku decyzją z dnia [...] Nr [...] organ odwoławczy uchylił w całości decyzję organu podatkowego i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia W decyzji z dnia [...] organ podatkowy określił podatniczce wysokość zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2016 w kwocie [...]zł. W złożonym odwołaniu zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie następujących przepisów: - art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego oraz art. 122 O.p. polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich kroków niezbędnych do usunięcia wątpliwości związanych z zakwalifikowaniem obiektów budowlanych związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, tj. hal i wiaty stalowej położonej w C. przy ul. [...]; - art. 1a ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż obiekty budowlane, które nie są trwale związane z gruntem tj. hale i wiaty stalowe położone w C. przy ul. [...], zostały zakwalifikowane jako budynki, podczas gdy powinny być zakwalifikowane jako tymczasowe obiekty budowlane, które jako takie nie podlegają ww. ustawie w zakresie podatku od nieruchomości; - art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż obiekty budowlane, które są przymocowane do gruntu w sposób, który zapewnia obiektom stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym, przesądza o ich zakwalifikowaniu jako budynki, podczas gdy niezbędna jest również ocena czy obiekt można od fundamentu odłączyć i przenieść bez uszczerbku dla konstrukcji; - całkowite pominięcie opinii rzeczoznawcy majątkowego D. S. z dnia 10 lutego 2020r. dotyczącej właśnie zakwalifikowania przedmiotowych obiektów stalowych jako obiekty tymczasowe, która w sposób jednoznaczny wykazała, iż sporne obiekty budowlane, które jako takie nie podlegają ww. ustawie w zakresie podatku od nieruchomości. W związku z powyższymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał na dotychczasowy przebieg postępowania, w tym na wyrok Sądu z dnia 16 lipca 2019 r. i wskazania co do dalszego postępowania. Następnie odwołał się do treści art. 2 ust. 1, ust. 2 ust. 2, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 1 i ust. 9 u.p.o.l. oraz do uchwały Rady Miasta C. z dnia [...] Nr [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości w 2016 roku. Organ odwoławczy stwierdził, że z akt sprawy wynika, iż postanowieniem z dnia [...] organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie wobec Spółki w sprawie określenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości na 2016 r. Następnie postanowieniem z dnia [...] organ podatkowy dopuścił jako dowody w toczącym się postępowaniu następujące dokumenty: - protokół kontroli nr [...] z dnia 27 kwietnia 2018 r., - zastrzeżenia z dnia 9 maja 2018r. do protokołu kontroli, - pismo nr [...] z dnia 23 maja 2018 r. Ponadto organ podatkowy ponownie rozpatrując sprawę postanowieniem z dnia [...] zawiadomił Spółkę o wyznaczeniu na dzień 27 stycznia 2020 r. oględzin nieruchomości położonych w C. przy ul. [...]. Do akt sprawy dołączono protokół oględzin przeprowadzonych w dniu 27 stycznia 2020 r. z udziałem pracownika Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego dla Miasta C. w obecności prezesa zarządu Spółki. W protokole oględzin stwierdzono, iż cyt.: "Obiekt klasyfikować należy zgodnie z ustawą Prawo budowlane jako budowa, ponieważ jest nietrwale związany z gruntem. Posadowiony zgodnie z oświadczeniem Prezesa na bloczkach betonowych - kontener biurowy. Do obiektu podłączone jest zasilanie energt. oraz wod.-kan. W obiekcie prowadzona jest dział, gosp." Po wyznaczeniu Spółce terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w przedmiotowej sprawie w dniu 12 lutego 2020 r. do organu podatkowego wpłynęło oświadczenie podpisane przez prezesa zarządu Spółki. W złożonym oświadczeniu wskazano brak podstaw do zaliczenia obiektów konstrukcji stalowych, posadowionych na nieruchomości w C. przy ul. [...], jako obiekty podlegające podatkowi od nieruchomości. Strona wskazała, iż są to obiekty tymczasowe, które nie są wymienione w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych jako podlegające podatkowi od nieruchomości. W załączeniu przedłożono opinię rzeczoznawcy majątkowego dotyczącą zakwalifikowania przedmiotowych obiektów stalowych jako obiekty tymczasowe. Z dołączonej do oświadczenia opinii rzeczoznawcy majątkowego sporządzonej w dniu 10 lutego 2020 r. wynika, że opinia dotyczy obiektów konstrukcji stalowych, posadowionych na nieruchomości w C. przy ul. [...]- dla potrzeb zdefiniowania hal stalowych pod względem prawa budowlanego i zakwalifikowania na potrzeby podatku od nieruchomości. W opinii jako jej przedmiot wskazano obiekt konstrukcyjny stalowy, wykonany: z kratownic stalowych konstrukcyjnych, połączony śrubami, ściany i pokrycie konstrukcyjne z blach stalowych nieocynkowanych, zamocowanych śrubami, obiekt dla celów bezpieczeństwa przymocowany śrubami do podłoża, bramy na zawiasach. Obiekt nie posiada pełnych przegród oddzielających przestrzeń w sposób pełny i trwały od odtoczenia, na łączniku ścian z blach falistych z podłożem oraz konstrukcją pokrycia obiektu, przerwy konstrukcyjne. Konstrukcja stalowa - sposób łączenia i zabezpieczenia pod względem bezpieczeństwa, umożliwia wielokrotny montaż i demontaż, bez wpływu na przeznaczenie i dalsze użytkowanie obiektu. W ostatnim akapicie opinii stwierdzono, że cyt.: "Obiekty - określone jako hale stalowe - objęte opracowaniem - należy zdefiniować jako "tymczasowy obiekt budowlany" gdyż obiekty te przeznaczone są do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki. Nie posiadają pełnego wydzielenia z przestrzeni i nie są trwale związane z gruntem. Demontaż obiektu nie powoduje utraty cech technicznych konstrukcji i umożliwia jego montaż w innym miejscu." Z przeprowadzonego postępowania wynika, iż w 2016 r. podatniczka była właścicielem następujących nieruchomości: - działki nr [...], obręb [...], położonej w C. przy ul. [...] o powierzchni [...]m2, sklasyfikowanej w ewidencji gruntów jako Ba; - działki nr [...], obręb [...], położonej w C. przy ul. [...] o powierzchni [...]m2, sklasyfikowanej w ewidencji gruntów jako Ba; - działki nr [...], obręb [...], położonej w C. przy ul. [...] o powierzchni [...]m2, sklasyfikowanej w ewidencji gruntów jako Ba; - działki nr [...], obręb [...], położonej w C. przy ul. [...] o powierzchni [...]m2, sklasyfikowanej w ewidencji gruntów jako Ba; - działki nr [...], obręb [...], położonej w C. przy ul. [...] o powierzchni [...]m2, sklasyfikowanej w ewidencji gruntów jako Bi (w 2016 r. nastąpił podział nieruchomości i Spółka stała się właścicielem nieruchomości nr [...] o powierzchni [...]m2; - działki nr [...], obręb [...], położonej w C. o powierzchni [...]m2, sklasyfikowanej w ewidencji gruntów jako N; - działki nr [...], obręb [...], położonej w C. przy ul. [...] o powierzchni [...]m2, z której powierzchnię [...]m2 sklasyfikowano w ewidencji gruntów jako Bi, a powierzchnię [...]m2 sklasyfikowano jako N. Według ustaleń kontroli podatkowej przeprowadzonej w dniach od 4 kwietnia 2018r. do 9 maja 2018 r. oraz ponownych oględzin obiektu budowlanego nr [...] położonego w C. przy ul. [...]: • na terenie nieruchomości położonych w C. przy ul. [...] znajdują się następujące obiekty budowlane: - budynek stacji paliw z pomieszczeniami hotelowymi o nr ewid. [...], [...] i [...] o łącznej powierzchni użytkowej [...]m2, funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: budynki handlowo-usługowe; - obiekt o nr ewid. [...] - po przeprowadzeniu dodatkowych oględzin i ustaleniu, że jest to tymczasowy obiekt budowlany nietrwale związany z gruntem, nie został zaliczony przez organ podatkowy do budowli. Z uzasadnienia decyzji wynika, że obiekt ten nie został wprost wymieniony w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, jak również w pozostałych przepisach tej ustawy i załącznikach do niej, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości; • na terenie nieruchomości położonej w C. przy ul. [...] znajdują się następujące budynki: - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m2, funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: budynek przemysłowy; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...] m2, funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: inne budynki niemieszkalne; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...] m2, funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: inne budynki niemieszkalne; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...] m2, funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: inne budynki niemieszkalne; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m2, funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: budynki handlowo-usługowe; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m2 wraz z antresola 0 powierzchni użytkowej [...]m . funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów 1 budynków: zbiorniki, silosy i budynki magazynowe; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m2, funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: zbiorniki, silosy i budynki magazynowe; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m2, funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: inne budynki niemieszkalne; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m2, funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: zbiorniki, silosy i budynki magazynowe; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m2, funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: budynki przemysłowe; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m2, funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: budynki przemysłowe; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m2, funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: budynki przemysłowe; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m2, funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: inne budynki niemieszkalne; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m2 funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: inne budynki niemieszkalne; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m , funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków': inne budynki niemieszkalne; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m2. funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: inne budynki niemieszkalne; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m , funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: inne budynki niemieszkalne; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: inne budynki niemieszkalne; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m2, funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: inne budynki niemieszkalne; - budynek o nr ewid. [...] o powierzchni użytkowej [...]m , funkcja użytkowa wg ewidencji gruntów i budynków: inne budynki niemieszkalne, - budynek bez numeru o powierzchni użytkowej [...]m2, wykazany przez Spółkę w załączniku nr [...] do protokołu kontroli wynajmowany w kontrolowanym okresie firmie B, co wynika z opisu rysunku sporządzonego przy pomiarze budynku, budynek posadowiony jest pomiędzy budynkami nr [...] i nr [...]. Powierzchnia użytkowa poszczególnych budynków znajdujących się na terenie nieruchomości położonych w C. przy ul. [...]została przyjęta przez organ podatkowy na podstawie oświadczenia prezesa zarządu Spółki, stanowiącego załącznik nr [...] do protokołu kontroli z dnia 27 kwietnia 2018 r. W oświadczeniu wskazano, że Spółka przekazuje pomiary obiektów znajdujących się na terenie posesji przy ul. [...] wykonanych przez pracownika Spółki Pana D. W. - zarządcę administracyjno-gospodarczego. w dniu 17 maja 2018 r. do organu podatkowego wpłynęły zastrzeżenia Spółki do protokołu kontroli z dnia 27 kwietnia 2018 r. W zastrzeżeniach zakwestionowano zakwalifikowanie do kategorii budynków przez organ podatkowy nieruchomości położonej przy ul. [...] i pawilonu handlowego 1 (kontener) posadowionego na nieruchomości przy ul. [...]. Spółka wskazała, iż organ podatkowy uznał za budynki wszystkie obiekty budowlane znajdujące się na nieruchomości bez względu na charakter, konstrukcję dachu, sposób związania z gruntem, wskazując, że wszystkie obiekty są trwale związane z gruntem. W piśmie wskazano również, że hale i wiaty stalowe umocowane do podłoża za pomocą śrub-kotew związanych z fundamentem. W piśmie z dnia 23 maja 2018 r. organ podatkowy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w zakresie zakwalifikowania spornych obiektów do kategorii budynków powołując się przy tym m.in. na treść art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne. W odpowiedzi na powyższe pismo Spółka w piśmie z dnia 3 lipca 2018 r. wskazała, że zadeklarowała do opodatkowania wszystkie grunty, budynki i budowle. Dodatkowo podniesiono, że ewidencja gruntów i budynków z uwagi na to, że definiuje budynek odmiennie niż ustawa o podatkach i opłatach lokalnych i nie dotyczy budowli, nie może mieć charakteru przesadzającego dla stwierdzenia, czy dany obiekt jest budynkiem czy budowlą w rozumieniu ustawy podatkowej. W piśmie zakwestionowano również pominiecie przez organ podatkowy przy ustalaniu podstawy i wymiaru opodatkowania podatkiem od nieruchomości operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego. W deklaracji na rok 2016 Spółka zadeklarowała podatek w wysokości [...]zł i wykazała jako przedmiot opodatkowania: - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...]m2 - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej [...]m2, - budowle o łącznej wartości [...]zł. Na podstawie powyżej zaprezentowanego stanu faktycznego organ podatkowy wydał w dniu [...] decyzję w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2016 w kwocie [...]zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania ustalono, że: - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowią powierzchnię [...]m2, - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wysokości powyżej 2,20 m stanowią powierzchnię [...]m2, - wartość budowli wynosi [...]zł. Wartość budowli została ustalona przez organ podatkowy w toku przeprowadzonej kontroli podatkowej. W protokole kontroli z dnia z dnia 27 kwietnia 2018 r. w tabeli "zestawienie wartości budowli, ul. [...]- A Sp. z o.o. w kolumnie - wartość środka trwałego w latach 2015-2016 podano łączną wartość budowli w kwocie [...]zł, natomiast w tabeli "zestawienie wartości budowli, ul. [...]- A Sp. z o.o. w kolumnie - wartość środka trwałego w latach 2013-2018 podano łączną wartość budowli w kwocie [...]zł. Tym samym łączna wartość budowli została ustalona w kwocie [...]zł. Odnoszą się do zarzutów podniesionych w odwołaniu organ odwoławczy przypominał treść art. 1a ust. 1 pkt 1 - 3 u.p.o.l. wskazał, że podatniczka w złożonym odwołaniu m.in. naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż obiekty budowlane, które nie są trwale związane z gruntem tj. hale i wiaty stalowe położone w C. przy ul. [...], zostały zakwalifikowane jako budynki, podczas gdy powinny być zakwalifikowane jako tymczasowe obiekty budowlane, które zdaniem strony w ogóle nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Podkreślić należy, że Spółka nie wskazuje które konkretnie obiekty budowlane są tymczasowymi obiektami budowlanymi. Przypomnieć w tym miejscu należy, że pierwotnie strona twierdziła, że hale i wiaty stalowe położone w C. przy ul. [...] są budowlami. Organ odwoławczy wskazał, że w protokole kontroli podatkowej na stronie 13 znajduje się zestawienie powierzchni gruntów i powierzchni użytkowej budynków, ul. [...] według stanu na dzień przeprowadzenia oględzin nieruchomości tj. na dzień 11 kwietnia 2018r. W kolumnie 7, opisanej "ujęcie w ewidencji środków trwałych Spółki", jako budowle zostały wpisane obiekty budowlane ujęte w ewidencji gruntów i budynków jako budynki o następujących numerach ewidencyjnych: [...], [...], [...], [...],[...] i budynek bez numeru. Organ podatkowy ponownie rozpoznając sprawę nie przeprowadził oględzin hal i wiat stalowych położonych w C. przy ul. [...], ponieważ oględziny tych obiektów zostały przeprowadzone w toku kontroli prawidłowości ustalenia podatku od nieruchomości należących do Spółki położonych w C. zakończonej protokołem z dnia 27 kwietnia 2018 r. Stwierdził, że w trakcie trwania czynności kontrolnych ustalono, że posadowione na terenie nieruchomości położonej przy ul. [...] obiekty budowlane o konstrukcji stalowej wydzielone są z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych - mają ściany i dach z blachy, posiadają fundamenty w postaci wylewanych betonowych stóp fundamentowych oraz betonowe posadzki. Stalowe słupy, na których opierają się kratownice stanowiące wiązary dachu przykręcone są do stóp fundamentowych za pomocą śrub. Tak posadowione obiekty są niewątpliwie trwale związane z gruntem. Budynki te użytkowane są w charakterze magazynów od kilkudziesięciu lat, ich konstrukcja i trwałe związanie z gruntem zapewniają im stabilność, przeciwdziałają czynnikom zewnętrznym, które mogłyby je zniszczyć lub spowodować przemieszczenie w inne miejsce. Przywołał następnie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach rozpatrując skargę Spółki na jego decyzję z [...] w wyroku z dnia 16 lipca 2019 r. Organ odwoławczy odnosząc się do dołączonej do odwołania opinii rzeczoznawcy majątkowego podkreślił, że z opinii nie wynika które dokładnie obiekty budowlane zostały objęte opinią. Dodatkowo zauważyć należy, że jako adres obiektów konstrukcji salowych objętych opinią wskazano C. ul. [...], natomiast sporne obiekty położone są w C. przy ni. [...]. Wskazał na treść art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego w brzmieniu obowiązującym w 2016 r. i zwrócił uwagę, że definicja, posługując się pojęciem obiektu budowlanego, wskazuje, że tymczasowym obiektem budowlanym może być budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami bądź obiekt małej architektury. Nie zgodził się zatem ze stanowiskiem Spółki, że tymczasowe obiekty budowlane nie podlegają opodatkowaniu. Pojęciem takim nie posługuje się ustawa o podatkach i opłatach lokalnych ale nie oznacza to, że takie obiekty nie podlegają opodatkowaniu jeśli spełniają warunki do uznania je za budynek lub budowlę. Tymczasowe obiekty budowlane są przeznaczone do czasowego użytkowania w okresie krótszym od ich trwałości technicznej, przewidziane do przeniesienia w inne miejsce lub do rozbiórki. Podkreślił, że w przedmiotowej sprawie obiekty budowlane o konstrukcji stalowej położone w C. przy ul. [...] są użytkowane od kilkudziesięciu lat. I tak dla przykładu budynki o nr ewid. [...], [...] i [...] zostały wybudowane w 1972 r., co potwierdza skorowidz budynków dołączony do akt sprawy. Odnosząc się ponadto do zarzutów podniesionych w odwołaniu, organ odwoławczy wskazał należy na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, zawarte w wyroku z dnia 29 lipca 2010r., sygn. akt II OSK 1233/09, zgodnie z którym obiekt budowlany trwale związany z gruntem musi co do zasady posiadać mocne połączenie w takim stopniu, że odłączenie spowodowałoby zasadniczą zmianę w sensie technicznym uniemożliwiającą np. ponowne posadowienie danego obiektu w innym miejscu bez konieczności ponownego przygotowania podłoża. W innym wyroku wskazano, że cecha związania z gruntem sprowadza się do posadowienia obiektu na tyle trwale, aby zapewnić mu stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym mogącym go zniszczyć, spowodować przesunięcie lub przewrócenie (por. wyrok Wojewódzkie Sąd Administracyjny w Poznaniu z dnia 17 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Po 650/13). Z kolei w wyroku Naczelny Sąd Administracyjny z dnia 16 grudnia 2009r., sygn. akt II OSK 1958/08), zwrócono uwagę, że żaden z przepisów Prawa budowlanego nie uzależnia kwalifikacji obiektu od metody, techniki i technologii jego wykonania czy od tego, że w każdej chwili może on być rozebrany. (...) O tym, czy obiekt jest trwale związany z gruntem, czy też nie, nie świadczy sposób, w jaki zagłębiono go w gruncie ani technika, w jakiej to wykonano, ale masa całkowita obiektu i jego rozmiary, które wymagają trwałego związania z gruntem ze względów bezpieczeństwa. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w przywołanym już wyżej wyroku sygn. akt II FSK 2773/16, trwałość połączenia budynku z gruntem musi być oceniana jako kwestia faktu. Decyduje o tym konstrukcja techniczna budynku, a połączenie z gruntem musi być w sensie fizycznym na tyle trwałe, że pozwala na korzystanie z niego zgodnie z jego przeznaczeniem i opiera się czynnikom (np. atmosferycznym) mogącym zniszczyć tę konstrukcję. Sąd podkreślił, że trwałość związania wyklucza sytuacja, gdy owo związanie z założenia jest czasowe. Zdaniem organu odwoławczego, w rozpoznawanej sprawie jednak taki przypadek nie zachodzi, albowiem co potwierdzają dane z ewidencji gruntów, budynki o nr ewid [...], [...], [...] były wybudowane w 1972 r. Z dołączonej do akt postępowania dokumentacji fotograficznej wynika, że również pozostałe budynki nie są budynkami nowymi. Nie ulega wątpliwości, że sporne hale metalowe nie są tymczasowymi obiektami budowlanymi w rozumieniu Prawa budowlanego, gdyż są one połączone trwale z gruntem, i jednocześnie posiadają cechy budynku, co przesądza o zasadności ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Organ przy tym na ww. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 września 2018 r. oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 września 2018r. sygn. akt VIII SA/Wa 488/18). A zatem mając na uwadze, że sporne obiekty budowlane o konstrukcji stalowej wydzielone są z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych - mają ściany i dach z blachy, posiadają fundamenty w postaci wylewanych betonowych stóp fundamentowych oraz betonowe posadzki, a stalowe słupy, na których opierają się kratownice stanowiące wiązary dachu przykręcone są do stóp fundamentowych za pomocą śrub, to uznać Organ odwoławczy stwierdził, że tak posadowione obiekty są niewątpliwie trwale związane z gruntem. Twierdzenie przeciwne prowadziłoby do wniosków, że realizacja budynku w sposób sprzeczny w jakimkolwiek zakresie z przepisami prawa budowlanego dawałaby podstawy do uniknięcia opodatkowania, co nie może zostać zaakceptowane. W świetle zebranego materiału dowodowego oraz postanowień cytowanych przepisów skład orzekający organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W skardze na powyższą decyzję Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego, zarzuciła naruszenie: 1. art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego oraz art. 127 O.p. polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich kroków niezbędnych od usunięcia wątpliwości związanych z zakwalifikowaniem obiektów budowlanych związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, tj. hal i wiaty stalowej położonej w C. przy ul. [...], 2. art. 1a ust. 1 pkt. 1 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż obiekty budowlane, które nie są trwale związane z gruntem tj. hale i wiaty stalowe położone w C. przy ul. [...], zostały zakwalifikowane jako budynki, podczas powinny być zakwalifikowane jako budowle. 3. naruszenie art. 3 pkt 3 Prawo budowlane poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż obiekty budowlane, które są przymocowane do gruntu w sposób, który zapewnia obiektom stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym, przesądza o ich kwalifikowaniu jako budynki, podczas gdy niezbędna jest również ocena czy obiekt można od fundamentu odłączyć i przenieść bez uszczerbku dla konstrukcji, hale stalowe i wiaty nie są wydzielone z przestrzeni w sposób zupełny, a jedynie w znacznej części; skutkuje to swobodnym przepływem powietrza pomiędzy elementami konstrukcyjnymi tak na połączeniu dachu ze ścianami, jak i ścian z podłożem; w obiektach klasyfikowanych jako budynki wstępowanie takich nieszczelności nie występuje lub występuje, ale w bardzo specyficznych warunkach, 4. naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., polegające na bezzasadnym utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji organu podatkowego, w sytuacji, gdy prawidłowe było uchylenie przedmiotowej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy. Podatniczka wniosła zatem o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu autor skargi podniósł, że podatniczka nie może nadal się zgodzić z kwalifikacją obiektów zlokalizowanych przy ul. [...]. Zaznaczyła przy tym, że adres ul. [...]i ul. [...] dotyczą tej samej nieruchomości, której numeracja uległa zmianie, a tym samym opinia rzeczoznawcy dotyczy zatem nieruchomości objętej niniejszym postępowaniem - wbrew przypuszczeniu tutejszego organu, iż opinia dotyczyła innej nieruchomości, tj. tej położonej przy ul. [...]. Pełnomocnik skarżącej wskazał, że organ podatkowy w swoim uzasadnieniu wyjaśnia, dlaczego obiekty zaliczone do obiektów tymczasowych nie podlegają podatkowi od nieruchomości i w tym zakresie w pełni podzieliła stanowisko organu podatkowego. Wskazała, że stanowisko to w pełni koresponduje z opinią rzeczoznawcy majątkowego D. S. z dnia 10 lutego 2020 r. dotyczącą właśnie zakwalifikowania przedmiotowych obiektów stalowych jako obiekty tymczasowe. Natomiast zdaniem podatniczki zarówno kontenery, jak i wiaty stalowe nie powinny zostać opodatkowane podatkiem od nieruchomości, co wprost wynika z faktu, iż obiekty tymczasowe nie są wymienione w u.p.o.l. jako obiekty podlegające podatkowi od nieruchomości. Nie są wydzielone z przestrzeni w sposób zupełny (czego wymaga definicja budynku), a jedynie w znacznej części. Skutkuje to swobodnym przepływem powietrza pomiędzy elementami konstrukcyjnymi tak na połączeniu dachu ze ścianami, jak i ścian z podłożem . W obiektach tymczasowych - jakimi są budowle - jest to do zaakceptowania. Natomiast w obiektach klasyfikowanych jako budynki występowanie takich nieszczelności nie występuje lub występuje ale w bardzo specyficznych warunkach. Autor skargi zwrócił uwagę, że sporna kwalifikacja dotyczy obiektów budowlanych, z których niektóre zostały wybudowane już w 1972 r. (dane z ewidencji gruntów, budynków o nr ewid. [...] i [...]). Jednakże od czasu ich wybudowania nie pojawiały się problemy dotyczące sposobu ich zakwalifikowania jako budynku lub budowli. Zatem zakwestionowanie podatku od nieruchomości dopiero za rok 2013 r. inaczej niż w latach wcześniejszych budzi uzasadnione wątpliwości skarżącego. W jego ocenie w przedmiotowej sprawie sposób dokonanej oceny spornych obiektów budowlanych ma kluczowe znaczenie dla ustalenia wysokości podatku od nieruchomości. Podniósł przy tym, że w orzecznictwie sądów administracyjnych odnotowana została rozbieżność stanowisk w zakresie dopuszczalności definiowania w sprawach podatku od nieruchomości trwałego związania z terenem obiektu budowlanego z odwołaniem do koncepcji cywilistycznej i przytoczył prezentowane stanowiska. Jednakże, w jego ocenie, nie powinno budzić wątpliwości, iż ocenę dotyczącą zakwalifikowania poszczególnych obiektów budowlanych należy dokonywać każdorazowo in concreto. Zdaniem podatniczki sporne obiekty budowlane nie mogą być zakwalifikowane jako budynki, albowiem spełniają definicję budowli, nie są bowiem trwale związane z gruntem i mogą być przeniesione bez istotnego uszczerbku dla ich konstrukcji. Powyższe wynika przede wszystkim z rodzaju przedmiotowych konstrukcji, które pomimo iż posiadają elementy stalowe, jak i betonowe, mogą być przenoszone. Organ prawidłowo ustalił, iż stalowe stupy, na których opierają się kratownice stanowiące wiązary dachu przykręcone są do stóp fundamentowych za pomocą śrub. Przeznaczenie, jak i konstrukcja obiektów wskazuje, iż obiekty te nie są trwale związane z gruntem w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Pełnomocnik skarżącej podniósł także, że zastosowane rozwiązania dotyczące ich przymocowania do gruntu wskazują, iż zostały one posadowione dokładnie w taki sposób, aby nie przesądzać o ich stałej lokalizacji w miejscach gdzie aktualnie się znajdują. Obiekty takie jak magazyny mogą w zależności od potrzeb prowadzonej działalności uzasadniać, ich relokację, rozbudowę, przebudowę czy nawet szybką likwidację. Sam fakt dotyczący konieczności przytwierdzenia do gruntu np. za pomocą śrub nie może wobec powyższego przesądzać o konieczności zakwalifikowania takich obiektów jako budynków. Natomiast okres przez jaki dany obiekt znajduje się bez jego retokacji nie może przesądzać o jego charakterze. Organ wskazał, iż obiekty te są posadowione już od kilkudziesięciu lat, co zdaniem Spółki nie ma znaczenia dla klasyfikacji, a wręcz jak to zostało zaznaczone wcześniej, budzi uzasadnione wątpliwości dlaczego dopiero teraz zostały one zakwalifikowane odmiennie niż dotychczas. Zdaniem autora skargi w niniejszej sprawie stan faktyczny nie został ustalony zgodnie z art. 122 O.p. o czym świadczy brak odniesienia się do każdego z zakwestionowanych obiektów, a obowiązek taki wynika nie tytko z przytoczonego przepisu ale także z art. 210 § 4 op. Ostatecznie podniesiono, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zostało wskazane, iż sporne obiekty budowlane o konstrukcji stalowej wydzielone są z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych – mają ściany i dach z blachy posiadają fundamenty w postaci wylewanych betonowych stop fundamentowanych oraz betonowe posadzki, a stalowe słupy, na których opierają się kratownice stanowiące wiązary dachu przykręcone są za pomocą śrub, to uznać należy, że tak posadowione obiekty są niewątpliwie trwa[e związane z gruntem. Twierdzenie przeciwne prowadziłoby do wniosku, że realizacja budynku w sposób sprzeczny w jakimkolwiek zakresie z przepisami prawa budowlanego dawałaby podstawy do uniknięcia opodatkowania co nie może zostać zaakceptowane. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Rozpoznając niniejszą skargę w pierwszej kolejności wskazać należy, że zasadnicze znaczenie dla rozpoznania niniejszej sprawy jest okoliczność, iż przedmiotowa sprawa była wcześniej przedmiotem rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 115/19 w wyroku z dnia 16 lipca 2019 r. Powyższe skutkuje koniecznością zastosowania art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."). Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w tej sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. Wskazać należy, że pomimo użycia w art. 153 p.p.s.a. określenia "orzeczenie" chodzi w nim nie o sentencję, lecz o uzasadnienie. Ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się bowiem w pierwszym rzędzie z wykładnią prawa, a ta może mieścić się jedynie w uzasadnieniu wyroku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 1998 r. sygn. II SA 1560/97 niepubl.). Ocena prawna, o której stanowi analizowany przepis, może dotyczyć zarówno samej wykładni prawa materialnego i procesowego, jak i braku wyjaśnienia w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym istotnych okoliczności stanu faktycznego. Zarówno organ administracji, jak i sąd, rozpatrując sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku, bez względu na poglądy prawne wyrażone w orzeczeniach sądowych w innych sprawach. W orzecznictwie podkreśla się, iż działania naruszające tę zasadę muszą być konsekwentnie eliminowane przez uchylanie wadliwych z tego powodu rozstrzygnięć administracyjnych, już chociażby z uwagi na związanie wcześniej przedstawioną oceną prawną także i samego sądu administracyjnego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 21 października 1999 r., sygn. akt IV SA 1681/97 i z dnia 1 września 2010 r., sygn. akt I OSK 920/10). Zatem ocena prawna traci moc wiążącą tylko w przypadku zmiany prawa, zmiany istotnych okoliczności faktycznych sprawy (ale tylko zaistniałych po wydaniu wyroku, a nie w wyniku odmiennej oceny znanych i już ocenionych faktów i dowodów) oraz w wypadku wzruszenia we właściwym trybie orzeczenia zawierającego ocenę prawną. Podsumowując stwierdzić należy, zgodnie z poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 21 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 534/12 ), że: "Przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie może pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże go w sprawie. Uregulowanie zawarte w art. 153 p.p.s.a. oznacza, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, bo jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w danej sprawie. Z kolei, związanie samego sądu administracyjnego, w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organu administracji publicznej do wskazań w zakresie dalszego postępowania". Rolą obecnie kontrolującego zaskarżone decyzje Sądu jest weryfikacja, czy organy w pełni zastosowały się do zaleceń i wskazań wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach o sygn. akt I SA/Gl 115/19 z dnia 16 lipca 2019 r. poprzednio wydanego w tej sprawie. W wyroku tym Sąd stwierdził, że "organy podatkowe prawidłowo uznały, iż sporne obiekty (hale, wiaty) położone w C. przy ul. [...] są budynkami w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., gdyż spełniają wszystkie warunki określone w tym przepisie, tj. są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach. Organy natomiast nie wykazały, że obiekt położony w C. przy ul. [...], oznaczony w ewidencji budynków numerem [...], jest budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., pomimo że był przedmiotem wizji lokalnej. Organy podatkowe obu instancji w wydanych decyzjach w sposób autorytarny stwierdziły: "Również budynek posadowiony przy ul. [...] spełnia wszystkie przesłanki pozwalające uznać go za budynek w myśl przepisów ustawy prawo budowlane." Powołały się przy tym na ustalenia kontroli podatkowej oraz dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Tymczasem w protokole z kontroli z dnia 27 kwietnia 2019 r. brak jest opisu tego obiektu. W ustaleniach faktycznych (pkt V protokołu) wskazano jedynie, że na nieruchomości tej posadowiony jest m.in. budynek o nr geodezyjnym [...] o pow. użytkowej [...]m2, wys. pow. 2,20 m – zgodnie z oświadczeniem spółki z dnia 18 kwietnia 2018 r. i z pomiarami dokonanymi przez kontrolujących. W protokole z oględzin nr 1 również zabrakło szczegółowego opisu tego obiektu, który nazwano pawilonem handlowym. Akta zawierają dokumentację fotograficzną, lecz co oczywiste, nie może ona decydować do prawnopodatkowej kwalifikacji obiektu". W wytycznych co do dalszego postępowania Sąd wskazał, że organy podatkowe, w zakresie obiektu nr [...] położonego w C. przy ul. [...], z tego obowiązku się nie wywiązały. Stwierdzenie, że obiekt spełnia ustawowe cechy budynku nie znajduje oparcia w zebranym materiale dowodowym. W rezultacie, w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122 o.p., gdyż nie podjęto wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, nie dopełniono również wynikającego z art. 187 o.p. obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego i tym samym uchybiono też art. 191 o.p., z którego wynika powinność oceny na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Takie działanie niewątpliwe skutkowało także naruszeniem zasady zaufania, o której stanowi art. 121 o.p. oraz spowodowało, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji, w zakresie kwalifikacji prawnopodatkowej ww. obiektu, nie spełnia warunków określonych w art. 210 § 4 o.p. W ramach ponownego rozpoznania sprawy organ będzie zobligowany do uwzględnienia oceny prawnej zawartej w niniejszym wyroku. Ewentualne stanowisko organów, że sporny obiekt nr [...] położony przy ul. [...] jest budynkiem musi zostać uzasadnione zgodnie z art. 210 § 4 o.p. i mieć oparcie w zebranym materiale dowodowym". Zatem z powyższego wyroku wynika, że jedynie w odniesieniu do obiektu nr [...] położonego w C. przy ul. [...], nie sprostały wymogom i jedynie w tym zakresie powinny przeprowadzić postępowanie na nowo. W odniesieniu zaś do obiektów zlokalizowanych przy ul. [...], Sąd uznał, że ocena dokonana przez organy była prawidłowa. Oznacza to, że w świetle art. 153 p.p.s.a. nie jest możliwa weryfikacja zaskarżonej decyzji w odniesieniu do tych obiektów. Ta kwestia została bowiem przesądzona. Stąd też podnoszone w skardze zarzuty należy uznać za niezasadne, bowiem dotyczą kwestii przesądzonej już w wyroku Sądu z dnia 16 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 115/19. Fakt, iż uprzednia decyzja organu odwoławczego została przez Sąd uchylona, nie oznacza możliwości ponownego kwestionowania całości nowo wydanej decyzji, a jedynie tej części, która została uznana przez Sąd za wadliwą. Nie będąc jednak związany zarzutami skargi, w oparciu o treść art. 134 § 1 p.p.s.a., dokonał kontroli zaskarżonej decyzji w zakresie wynikającym z ww. wyroku. Wskazać zatem przyjdzie, że w wyniku ponownego rozpoznania sprawy (po uprzednim uchyleniu decyzji organu podatkowego przez organ odwoławczy) w toku postępowania podatkowego organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] zawiadomił Spółkę o terminie oględzin obiektu nr [...] położonego w C. przy ul. [...]. Oględziny te zostały przeprowadzone w dniu 27 stycznia 2020 r. W wyniku tych oględzin, a także po analizie całości materiału dowodowego w sprawie organy uznały, że stanowi on obiekt tymczasowy, a jako taki nie podlega on opodatkowaniu. Sama skarżąca w skardze podzieliła pogląd w tym zakresie i nie podnosiła żadnych zarzutów względem takich ustaleń. W konsekwencji powyższego należało uznać, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Mając powyższe na względzie Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.