II GSK 781/19

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Dorota Dąbek Sędzia del. WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz (spr.) po rozpoznaniu w dniu 11 października 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 grudnia 2018 r. sygn. akt III SA/Kr 654/18 w sprawie ze skarg A. P. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 10 kwietnia 2018 r. nr [...] z dnia 10 kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie z 27 grudnia 2017 r., nr [..] i nr [...]; 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz A. P. 3400 (trzy tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 20 grudnia 2018 r., sygn. akt III SA/Kr 654/18 oddalił skargi A. P. (dalej: strona, przewoźnik, skarżący) na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej: Dyrektor IAS, DIAS) z 10 kwietnia 2018 r. nr 1201-IOA.48.7.2018 i 1201-IOA.48.8.2018 w przedmiocie kary pieniężnej za nieuzupełnienie zgłoszenia. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy: Funkcjonariusze Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie w miejscowości B. zatrzymali 8 sierpnia 2017 r. do kontroli pojazd ciężarowy o nr rejestracyjnym [...] wraz z przyczepą o nr rejestracyjnym [...]. Samochód ten przewoził towar - olej napędowy (kod CN 27101943, opisany jako Eurodiesel). Podmiotem wysyłającym była firma G. L. S.A. z miejscem wydania T. P. Sp. z o.o., ul. Z. N. [...] w R.. Odbiorcą towaru był podmiot – U. T. A. P., K. [...], który wykonywał równocześnie funkcję przewoźnika. Ustalili też, że kontrolowany transport został zgłoszony do systemu monitorowania drogowego przewozu towarów pod numerami [...] i [...]. Kierowca pojazdu okazał dowód wydania towaru nr [...] i [...] z 8 sierpnia 2017 r. Kontrolujący w zgłoszeniach [...] i [...] stwierdzili nieprawidłowo wypełnione pozycje dotyczące miejsca dostarczenia towaru, wskazujące na inne niż w dokumencie wydania. Dane miejsca dostarczenia towaru zostały skorygowane w systemie 9 sierpnia 2017 r. W ww. zgłoszeniach kontrolujący stwierdzili także, że w dziale dotyczącym informacji o towarze w pozycji rodzaj dokumentu przewozowego wpisano INNY a w pozycji numer dokumentu przewozowego wpisano DOKUMENTY Z BAZY PALIW. Kontrola dotyczyła dwóch cystern, jednej przewożącej 16.010 l paliwa w temperaturze 24,5 C i drugiej przewożącej 16.006 l paliwa w temperaturze 24,6 C. Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Krakowie, po przeprowadzeniu z urzędu postępowania, decyzjami z 27 grudnia 2017 r. nr 358000-COP.42.23.2017.5 oraz nr 358000-COP.42.24.2017.5 nałożył na przewoźnika karę pieniężną w wysokości po 5.000 zł. Po rozpatrzeniu odwołań strony, DIAS zaskarżonymi decyzjami utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia. W podstawie powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.; dalej: O.p.) w związku z art. 26 ust. 5 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (Dz. U. z 2017 r. poz. 708 z późn. m.; dalej: ustawa SENT). Dyrektor IAS w oparciu o art. 3 ust 2 pkt 1 lit. b ustawy SENT wyjaśnił, że systemowi monitorowania drogowego podlega przewóz towarów objętych pozycjami CN, m.in. 2710, jeżeli masa brutto przesyłki towarów objętych tymi pozycjami przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów. Zgodnie zaś z art. 5 ust 1 i 2 ustawy SENT w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, zawierające określone elementy, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. Natomiast w art. 5 ust. 4 ustawy SENT określono dane, o które przewoźnik jest zobowiązany uzupełnić zgłoszenie. Dyrektor IAS stwierdził, że w wyniku sprawdzenia zgłoszenia [...] oraz [...] ujawniono nieprawidłowości w formularzu zgłoszeniowym, dotyczące miejsca dostarczenia towaru. Ponadto przewoźnik w dziale dotyczącym informacji o towarze, w pozycji rodzaj dokumentu dokonał zapisu INNY a w pozycji numer dokumentu przewozowego dokonał zapisu DOKUMENTY Z BAZY PALIW. Przedmiotem sporu były zapisy dotyczące miejsca dostarczenia towaru oraz numeru dokumentu przewozowego. Organ podał, że wbrew nałożonemu przez art. 5 ust. 4 pkt 7 ustawy SENT na przewoźnika obowiązkowi uzupełnienia zgłoszenia przed rozpoczęciem przejazdu, z dokumentu wydania nr [...] z 8 sierpnia 2017 r. wynikało miejsce dostarczenia towaru – G., gdy tymczasem w zgłoszeniu SENT widniał adres: M. D., ul. W. O. [...]. Następnego dnia po kontroli przewoźnik skorygował zapis w systemie i wskazał, jak w dokumencie wydania, że miejscem dostarczenia jest G.. Organ uwzględnił wyjaśnienia przewoźnika co do ww. pomyłki, zwłaszcza że z dokumentów wynikało, że w jednym czasie strona dokonywała dwóch podobnych transportów do dwóch różnych miejsc: M. D. i G.. W systemie SENT zamieniono miejsca dostaw i w dokumencie [...] wskazano M. D., natomiast w dokumencie [...] wskazano miejsce dostawy: G.. Uwzględniając fakt, że w oba opisane miejsca zadysponowano te same ilości paliwa, a strona dokonała korekt w systemie SENT, DIAS nie dopatrzył się istotnego błędu przewoźnika w zakresie naruszenia art. 5 ust. 4 pkt 7 ustawy SENT. Oceniając natomiast nieprawidłowości dotyczące numeru dokumentu przewozowego, powołując się na art. 5 ust. 4 pkt 8 ustawy SENT, nakazujący przewoźnikowi przed rozpoczęciem przewozu towaru uzupełnić zgłoszenie o numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi, DIAS stwierdził, że przewoźnik dokonał uzupełnienia zgłoszenia poprzez wpisanie w puste pole zapisu: "dokumenty z bazy paliw" oraz nieprecyzyjnego zapisu dotyczącego rodzaju dokumentu przewozowego, gdyż dokonał zapisu w postaci: "inny". Powołany przepis natomiast jasno wskazuje obowiązki związane ze zgłoszeniem transportu oraz przekazaniem do systemu całego szeregu informacji, nałożone na przewoźnika w przypadku przewozu towaru. Zapisy w systemie elektronicznym, dotyczące konkretnego transportu, powinny w pełni odzwierciedlać faktyczny charakter dokonywanych czynności, jak również umożliwić dokonanie identyfikacji przewożonych towarów z dokonanym zgłoszeniem. Jednym z instrumentów umożliwiających ww. weryfikację jest wskazanie numeru dokumentu przewozowego, który w warunkach przewozu krajowego nie ma konkretnej formy i może to być, jak w niniejszej sprawie, dokument wydania. Natomiast zapis dokonany przez przewoźnika nie był precyzyjny i nie pozwalał powiązać przewożonego towaru z zapisami w systemie. Zdaniem DIAS, zapis ten nie spełniał wymagań ustawy dotyczących uzupełnienia zgłoszenia o numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi, gdyż żadnego numeru nie podano. W tej sytuacji DIAS uznał, że przewoźnik nie uzupełnił zgłoszenia o numer dokumentu przewozowego. Przedstawione przez stronę subiektywne okoliczności, które spowodowały brak wpisania nr dokumentu przewozowego w systemie SENT, według DIAS, nie mieściły się w zakresie nadzwyczajnych okoliczności. Sprawiedliwość kary, jej niewspółmierność do popełnionego uchybienia, brak celowości działania w związku z naruszeniem przepisów czy ilość pracowników zatrudnionych w firmie nie stanowiły przesłanek, które winny być brane pod uwagę przy ocenie zaistnienia interesu publicznego lub ważnego interesu strony. W tej sytuacji DIAS o nie znalazł podstaw do przyznania ulgi. Dyrektor IAS przyjął, że organ I instancji odniósł się do wszystkich, istotnych aspektów sprawy, w szczególności do kwestii miejsca dostawy jak również braku wskazania numeru dokumentu przewozowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (dalej: WSA), po połączeniu do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. III SA/Kr 654/18 i III SA/Kr 655/18 i prowadzenia pod sygn. III SA/Kr 654/18, stwierdził, że zaskarżone decyzje nie naruszyły przepisów prawa materialnego i procesowego, w tym norm prawnych, objętych zarzutami skarg i ww.wyrokiem oddalił skargi przewoźnika na obie decyzje DIAS na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.; dalej: p.p.s.a.). Zdaniem WSA stan faktyczny przyjęty za podstawę ustaleń decyzyjnych był niesporny. Natomiast przedmiotem sporu pozostawała kwestia oceny zapisów dotyczących numeru dokumentu przewozowego. Sąd I instancji powołał się na art. 3 ust. 1 ustawy SENT, określający elementy, z których składa się system monitorowania, którym objęty jest przewóz towarów oraz ust. 2 tego art., wyszczególniający towary i ich wielkości, które podlegają systemowi monitorowania, w tym również przewożony towar o kodzie CN 2710. Ponadto wyjaśnił, że art. 5 ust. 1 ustawy SENT w brzmieniu obowiązującym w 2017 r. zobowiązywał podmiot wysyłający, w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju, przed rozpoczęciem przewozu towaru, do przesłania do rejestru zgłoszenia, uzyskania numeru referencyjnego dla tego zgłoszenia i przekazania tego numeru przewoźnikowi, a w przypadku dostawy towarów, także przekazania numeru referencyjnego podmiotowi odbierającemu. Z kolei art. 5 ust. 4 ustawy SENT określał elementy, o które musi uzupełnić zgłoszenie przewoźnik przed rozpoczęciem przewozu towaru. Natomiast art. 5 ust. 5 ustawy SENT zobowiązywał podmiot odbierający, w przypadku dostawy towarów, do uzupełnienia zgłoszenia o informację o odbiorze towaru, nie później niż w dniu roboczym następującym po dniu dostarczenia towaru. Zauważył, że w celu zapewnienia przestrzegania ww. ustawowych obowiązków sprawowana jest kontrola przewozu towarów. Obejmuje ona weryfikacje danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego oraz dokonanie oględzin towaru w tym pobranie próbek. Kontrole przeprowadzają funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej, a także Policji, Straży Granicznej, inspektorzy Inspekcji Transportu Drogowego. W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości kontrolujący sporządza protokół (art. 13 ustawy SENT). Sąd I instancji odwołał się do uzasadnienia projektu ustawy SENT, wskazującego cele i zadania tego aktu, jak ochrona legalnego handlu towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwienie walki z "szarą strefą" oraz ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów (druk sejmowy nr VIII.1244). Zdaniem WSA, organy obu instancji, wydając decyzje uwzględniły okoliczności faktyczne ustalone bezpośrednio podczas kontroli przeprowadzonej 8 sierpnia 2017r. W dokumentach zgłoszeniowych [...] i [...] ujawniono nieprawidłowo wypełnione pozycje dotyczące miejsca dostarczenia towaru, które było inne niż w dokumencie wydania. Dane te zostały skorygowane w systemie 9 sierpnia 2017 r. Ponadto w dziale dotyczącym informacji o towarze w pozycji rodzaj dokumentu przewozowego w obu dokumentach wpisano INNY a w pozycji numer dokumentu przewozowego wpisano DOKUMENTY Z BAZY PALIW. Sąd I instancji wyjaśnił, że w świetle art. 22 ust. 2 ustawy SENT, w każdym przypadku nieuzupełnienia przez przewoźnika zgłoszenia przewozu do systemu SENT o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 tego aktu, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną o wysokości wskazanej w przepisie, która w odniesieniu do skarżącego wynosiła po 5.000 zł od każdego zgłoszenia, stosownie do mającego zastosowanie brzmienia art. 22 ust. 2 ustawy SENT, obowiązującego w okresie od wejścia w życie ustawy do 13 czerwca 2018 r. i mającego zastosowanie po tej dacie dla przypadków sankcjonowania po 14 czerwca 2018r. naruszeń obowiązków przewoźnika, o których mowa w art. 5 ust. 4 ustawy, które to naruszenia miały miejsce przed dniem wejścia w życie nowelizacji z ustawy z dnia 10 maja 2018r. (Dz. U. z 2018r., poz. 1039), co w niniejszej sprawie wydarzyło się w sierpniu 2017r. Sąd I instancji zgodził się z organami, że z literalnego brzmienia art. 5 ust. 4 pkt 8 ustawy SENT wynikał obowiązek uzupełnienia zgłoszenia SENT o numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi. W niniejszej sprawie wskazany dokument wydania jako dokument przewozowy nie korespondował z dokumentem zgłoszenia SENT, zapis dokonany przez przewoźnika nie był zapisem precyzyjnym, który pozwoliłby powiązać przewożony towar z zapisami w systemie. Dlatego organy prawidłowo wykluczyły, że zapis ten spełniał wymagania ustawy dotyczące uzupełnienia zgłoszenia o numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi albowiem żadnego numeru nie podano. Wskazywane przez stronę przyczyny braku zawinienia w pominięciu uzupełnienia zgłoszeń przewozu o numer dokumentu przewozowego nie mogły, zdaniem WSA, akceptującego decyzje organów, doprowadzić do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, z uwagi na bezwzględnie obowiązujący charakter przepisów ustawy SENT, sankcjonujących obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia i nie zawierających wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. Nie miało znaczenia, że przewoźnik dokument przewozowy rzeczywiście posiadał. Organy decyzyjne nie mogą zaś uznaniowo oceniać okoliczności każdego przypadku naruszenia przepisów, wśród których zdarzać się mogą przypadki naruszeń ustawy niezamierzone, będące skutkiem błędu, omyłki, czy działania przyczyn zewnętrznych. Sąd I instancji zauważył także, że przepisy ustawy SENT uregulowały w sposób bardzo wąski możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na poszczególne podmioty odpowiedzialne, uczestniczące w procedurze monitorowania przewozu towarów w art. 21 ust. 3, 22 ust. 3 i 24 ust. 3. Przypadki możliwego odstąpienia od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej za nieuzupełnienie zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 reguluje art. 22 ust. 3 ustawy. Może to nastąpić w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym przy uwzględnieniu art. 26 ust. 3 ustawy. W tym ostatnim przypadku odstąpienie nie może stanowić pomocy publicznej albo gdy stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo gdy stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach rozporządzenia określającego szczegółowe warunki odstąpienia od nałożenia kar pieniężnych. Organy rozważyły argumentację strony poprzez pryzmat art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Trafnie stwierdziły, że podnoszone przez skarżącego okoliczności nie są objęte "interesem publicznym" z uwzględnieniem art. 26 ust. 3 ustawy. Z wyrokiem Sądu I instancji nie zgodził się przewoźnik i wystąpił ze skargą kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA). Zaskarżył wyrok w całości. 1. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego przez ich błędną wykładnię, tj. naruszenie art. 22 ust. 3 ustawy SENT poprzez przyjęcie, że organy dokonały prawidłowej wykładni w/w przepisu, gdy tymczasem niewłaściwie zinterpretowały pojęcie ważnego interesu przewoźnika oraz interesu publicznego, wskazując, że w okolicznościach sprawy niezasadne było odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej na podstawie tej przesłanki; 2. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 3 § 1 i 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art. 22 ust. 2 i 3 ustawy SENT w zw. z przepisami (zasadami wyrażonymi) art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez przyjęcie, że organy nie zbadały w sposób prawidłowy zaistnienia ważnego interesu przewoźnika oraz interesu publicznego w kontekście odstąpieniu od nałożenia kary pieniężnej, czym naruszyły w/w przepisy ustawy poprzez ich błędną wykładnię godząc w zasadę legalizmu oraz zasadę zaufania do organu, wyrażone w ordynacji podatkowej, zgodnie z którymi organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy Podmioty rozpatrujące sprawę naruszyły w tym względzie w/w zasady nieprawidłowo ustalając stan faktyczny z pominięciem mającej istotny wpływ na wynik sprawy okoliczności; - art. 3 § l i art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art. 75 § 1 k.p.a. poprzez brak przeprowadzenia/zaniechania dowodów w zakresie zaistnienia przesłanek interesu przewoźnika i interesu publicznego, podczas gdy było to niezbędne dla uwzględnienia wniosku strony w tym zakresie; - art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez niedokonanie przez Sąd I instancji weryfikacji prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów postępowania ograniczając się jedynie do zaakceptowania niepełnych ustaleń faktycznych poczynionych na etapie postępowania administracyjnego. W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wnosił o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Krakowie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych, a w piśmie procesowy z 21 maja 2019 r., stanowiącym uzupełnieni braków skargi kasacyjnej o rozpoznanie skargi na rozprawie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przewoźnik zawarł argumentację na poparcie sformułowanych zarzutów. Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną wnosił o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym. Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału II Izby Gospodarczej NSA z 6 lipca 2022 r. na mocy art. 15zzs4 ust. 3 (Przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów) w zw. z ust. 1 (W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich Naczelny Sąd Administracyjny nie jest związany żądaniem strony o przeprowadzenie rozprawy. W przypadku skierowania sprawy podlegającej rozpoznaniu na rozprawie na posiedzenie niejawne Naczelny Sąd Administracyjny orzeka w składzie trzech sędziów) ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021r. poz. 2095 z późn. zm.) skierowano sprawę na posiedzenie niejawne w dniu 11 października 2022r., o czym zawiadomiono strony. Żadna ze stron, prawidłowo zawiadomiona, nie zgłaszała, aby nie wystąpiły przesłanki, które zadecydowały o wyznaczeniu posiedzenia niejawnego. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, enumeratywnie wymienionych w art. 183 § 2 pkt 1-6 p.p.s.a., jak też nie zachodzą przesłanki wymagające uchylenia wydanego w sprawie orzeczenie oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania na podstawie art. 189 p.p.s.a. - kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku sprowadzała się do oceny czy narusza on przepisy wskazane w ramach podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia. Podstawy kasacyjne wymienione są w art. 174 p.p.s.a. i obejmują naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazana zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami kasacyjnymi oznacza, że Sąd ten nie rozpoznaje sprawy ponownie w jej całokształcie, a nadto nie może poddać merytorycznej ocenie wadliwie postawionych zarzutów, jeśli przy tym nie jest możliwa ich rekonstrukcja przynajmniej na podstawie uzasadnienia skargi kasacyjnej (por. uchwała pełnego składu NSA z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09; wyrok NSA z 30 listopada 2021 r. II GSK 2121/21). Spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy prawidłowości stanowiska WSA, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora IAS w przedmiocie nałożenia kar pieniężnych za naruszenie przepisów ustawy SENT stwierdził, że decyzje te nie są niezgodne z prawem, co uzasadniało oddalenie kwestionujących je skarg na podstawie art. 151 p.p.s.a. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że WSA zaakceptował stanowisko organu, iż niezgodności danych w zgłoszeniu SENT dotyczące dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi wpisane w dziale obu zgłoszeń dotyczącym informacji o towarze w pełni uzasadniały nałożenie na stronę, na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT, kar pieniężnych po 5.000 zł od każdego ze zgłoszeń (łącznie 10.000 zł). Sąd I instancji, podobnie jak Dyrektor IAS, uznał, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie wystąpiły przesłanki wymienione w art. 22 ust. 3 ustawy SENT uprawniające do odstąpienia od nałożenia na skarżącego kar(y). Natomiast w opinii autora skargi kasacyjnej wskazane naruszenia polegające na błędnym wpisaniu w zgłoszeniu w pozycji rodzaj dokumentu przewozowego: "INNY", a w pozycji numer dokumentu przewozowego – DOKUMENTY Z BAZY PALIW należało interpretować w kategorii oczywistych omyłek, które nie spowodowały uszczuplenia należnych państwu danin, co uzasadniało zastosowanie art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Skarga kasacyjna zawiera zarzuty oparte na obydwu wyżej wymienionych podstawach kasacyjnych, przy czym istota wszystkich zarzutów sprowadza się do zakwestionowania przyjętej przez WSA, aprobującej stanowisko DIAS, wykładni przepisu prawa materialnego - art. 22 ust. 3 ustawy SENT co do przesłanek: "interesu publicznego" i "ważnego interesu przewoźnika" i uznania, że nie znajdowały zastosowania w sprawie. Co do zasady, gdy autor skargi kasacyjnej stawia zarzut naruszenia przepisów postępowania i prawa materialnego, w pierwszej kolejności rozpoznawany jest zarzut naruszenia przepisów postępowania. Jednak w sprawie niniejszej konieczne było dokonanie najpierw oceny zarzutu naruszenia prawa materialnego polegającego na błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Należy podkreślić, że nie było sporne naruszenie przez przewoźnika jego obowiązków związanych z uzupełnieniem zgłoszenia o dane umożliwiające identyfikację przewożonych towarów poprzez wskazanie numeru dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonym towarom, którymi w niniejszej sprawie były dowody wydania nr [...] i nr [...] w ten sposób, że zamiast wpisać w zgłoszeniach ww. dokumenty wpisano jako rodzaj dokumentu przewozowego INNY, a w pozycji numer dokumentu przewozowego – DOKUMENTY Z BAZY PALIW, co oznaczało naruszenie powinności z art. 5 ust. 4 pkt 8 ustawy SENT. Brak jest informacji czy dokonano korekty tych zapisów w systemie. Ponadto w omawianych zgłoszeniach SENT przewoźnik nieprawidłowo wypełnił także pozycje dotyczące miejsca dostarczenia towarów, niezgodnie z wpisami zawartymi w dokumentach wydania. Jednakże wobec skorygowania przez stronę tej pomyłki w systemie następnego dnia po kontroli i gdy do każdego z miejsc wieziono te same ilości tego samego paliwa, organy nie uznały tego błędu za istotny w rozumieniu art. 5 ust. 4 pkt 7 ustawy SENT. Przy ocenie powyższych okoliczności WSA podzielił opinię organów, że nie było podstaw do zastosowania art. 22 ust. 3 ustawy SENT czy to z uwagi na ważny interes przewoźnika lub interes publiczny. Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy SENT w brzmieniu obowiązującym w dniu zdarzenia, w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 5000 zł za każde zgłoszenie. Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 22 ust. 3 ustawy SENT, według którego w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 albo 2, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, przy wykładni ostatniego powołanego przepisu, aby ustalić brzmienie zakodowanej w nim normy prawnej, należy mieć na uwadze, że pierwszorzędną jest wykładnia językowa. Jednakże prawidłowa interpretacja przepisu prawa wymaga sięgnięcia także do innych metod, które pozwolą przynajmniej na weryfikację skutków wykładni językowej, w szczególności w sytuacji, gdy wykładnia językowa prowadzi do rezultatów niedających się pogodzić z celem racjonalnego ustawodawcy. Nauka prawa i orzecznictwo stoją na stanowisku, że przyjęcie zasady pierwszeństwa wykładni językowej nie oznacza braku obowiązku przeprowadzenia wykładni kompleksowej. Innymi słowy należy dać przewagę wynikowi wykładni językowej, ale pod warunkiem, że uprzednio przeprowadzono kompleksową wykładnię tekstu i rozważono również aspekty systemowe i celowościowo-funkcjonalne (M. Zirk-Sadowski [w:] L. Leszczyński, B. Wojciechowski, M. Zirk-Sadowski, System Prawa Administracyjnego, Tom 4. Wykładnia w prawie administracyjnym, pod red. R. Hausera, Z. Niewiadomskiego, A. Wróbla, Warszawa 2012, s. 205-206; uchwała NSA z dnia 10 grudnia 2009 r., I OPS 8/09, ONSAiWSA 2010, Nr 2, poz. 21). W procesie wykładni prawa interpretatorowi nie wolno więc pomijać wykładni systemowej lub funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, okaże się wątpliwy po konfrontacji z innymi przepisami lub uwzględnieniu celu regulacji prawnej. Może świadczyć o poprawności interpretacji, gdy wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik. Zatem dokonując wykładni art. 22 ust. 3 ustawy SENT, należy jej dokonywać w pierwszej kolejności na podstawie wykładni językowej, jednakże przy uwzględnieniu wykładni systemowej i celowościowej, uwzględniając także założenia leżące u podstaw wprowadzenia do obrotu prawnego przepisów tego aktu. Wskazać należy, że w ustawie SENT, ustawodawca wprost dopuścił możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym i ważnym interesem przewoźnika, a więc przewidział, że wystąpią sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności z tego tytułu będzie zbieżne z tym interesem (por. także jej art. 21 ust. 3, art. 24 ust. 3). Co do pojęcia "interesu publicznego", w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że pojęcie to w przepisach ustawy SENT należy rozumieć szerzej niż tylko jako przestrzeganie prawa poprzez realizację nałożonych obowiązków. Ocena ta musi być zindywidualizowana, a więc odnosząca się zarówno do sytuacji zobowiązanego podmiotu, jak i okoliczności, w których doszło do naruszenia oraz jego wagi z punktu widzenia interesu publicznego. Należy więc brać pod uwagę takie elementy jak: proporcjonalność danej kary; relację pomiędzy wysokością kar nałożonych za przewozy (dokonywane w tym samym czasie i tym samym transportem) do dochodu przewoźnika z tych przewozów; czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia interesów Skarbu Państwa; czy są dokonywane w ramach oszustwa, czy też innych przestępstw; czy nałożenie kary pieniężnej miało charakter prewencyjny, czy też dyscyplinujący w odniesieniu do kolejnych przewozów; czy nieprawidłowości te zdarzyły się jednokrotnie (sporadycznie), czy też występują na tyle często u tego przewoźnika, że świadczą o co najmniej niedbałości, nienależytej staranności w prowadzeniu swoich interesów. Przy analizie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej nie można zatem pominąć okoliczności, w jakich nastąpiło naruszenie, przyczyn powstałego naruszenia, okoliczności towarzyszących i jego konsekwencji (por. wyroki NSA z: 30 sierpnia 2022 r. sygn. akt II GSK 1185/19, II GSK 489/19, II GSK 649/19, II GSK 284/19; opubl.: orzeczenia.nsa.gov.pl). Przy analizie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej organ – oceniając, czy zaistniała przesłanka "interesu publicznego" – powinien także rozważyć, czy nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej w okolicznościach sprawy realizuje cel ustawy SENT, czy wymierzona kara pieniężna narusza wywodzoną z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP zasadę proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ten akt za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ma stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu paliwami płynnymi, alkoholem całkowicie skażonym oraz suszem tytoniowym, bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonujących wyłudzeń niezapłaconych podatków (por. druk sejmowy nr VIII.1244). Kary przewidziane w ustawie SENT nie mają więc charakteru fiskalnego, ale przede wszystkim prewencyjny. Natomiast charakter represyjny przepisów tej ustawy winien odnosić się do podmiotów nieuczciwych, dokonujących przestępstw gospodarczych. Nie leży natomiast w interesie publicznym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się pewnych uchybień. W orzecznictwie zwraca się też uwagę, aby stwierdzone uchybienia nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa (por. wyroki NSA z: 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20; 27 listopada 2020 r., sygn. akt II GSK 790/20; 1 lipca 2021r., II GSK 145/21, II GSK 193/2; 1 lipca 2022 r. sygn. akt II GSK 405/19; 7 czerwca 2022 r. sygn. akt II GSK 338/19; opubl.: orzeczenia.nsa.gov.pl). Zdaniem NSA, ten kierunek interpretacji uwzględnia rezultat zastosowania reguł celowościowych i funkcjonalnych wykładni art. 22 ust. 3 ustawy SENT, który wskazuje, że sprzeczny jest z interesem publicznym automatyzm w działaniu organów administracji, wyrażający się w nakładaniu kar pieniężnych na podmioty, które co do zasady działają zgodnie z prawem, a popełniły jedynie nieistotne błędy lub pomyłki w z głoszeniu SENT. Akceptacja takiego działania organów, wynikająca z pominięcia rezultatu prawidłowej wykładni art. 22 ust. 3 ustawy SENT naruszałaby normę prawną zawartą w tym przepisie. W orzecznictwie sądów administracyjnych podnosi się, że odmienny od wyżej wyrażonego pogląd, byłby sprzeczny z wymogami budowania zaufania w relacji obywatel – organy administracji publicznej, gdyż trudno utożsamiać interes publiczny z nakładaniem na działającego legalnie przewoźnika dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, jeżeli uchybienia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości szczuplenia dochodów budżetowych, a uchybienia te niezwłocznie zostały usunięte w całości lub w znacznej części (por. wyroki NSA z 30 sierpnia 2022 r., sygn. akt II GSK 367/19; 7 czerwca 2022 r. sygn. akt II GSK 338/19, II GSK 339/19, II GSK 171/19, II GSK 182/19, II GSK 213/19; opubl.: orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzecznictwie podnosi się również, że odwołanie się do klauzul generalnych o dużym stopniu niedookreśloności, jak np. klauzula interesu publicznego, rodzi zasadnicze problemy z określeniem istoty takiej klauzuli (por. E. Komierzyńska, M. Zdyb, Klauzula interesu publicznego w działaniach administracji publicznej [w:] Annales Universitatis Mariae Curie-Skłodowska Lublin – Polonia, Vol. LXIII, 2 – 2016, s. 161-178 i powołane tam publikacje). Nie może jednak budzić wątpliwości, że pojęcie interesu publicznego nie jest pojęciem, którego treść mogłaby być zapełniana w sposób dowolny. W sytuacji, gdy ustawodawca posługuje się pojęciami nieostrymi i klauzulami generalnymi, jak np. interesu publicznego, organ administracji czy sąd stosujący prawo nie otrzymuje prawa do swobodnego określania ich treści. Można natomiast przyjąć, że został przez to na niego nałożony obowiązek odszukania optymalnych treści wyrażających istotę interesu publicznego. Nadanie właściwej treści pojęciu interesu publicznego jako przesłance uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej przewidzianej w ustawie SENT wymaga uwzględnienia, zauważanego przez doktrynę i judykaturę, zjawiska przenikania w coraz większym stopniu prawa karnego do prawa administracyjnego (por. D. Danecka, Konwersja odpowiedzialności karnej w administracyjną w prawie polskim, Warszawa 2018 i powołane tam poglądy doktryny i orzecznictwa). Wzrasta w ostatnim czasie w działaniach prawodawcy tendencja określania sankcji w postaci administracyjnych kar pieniężnych, których wysokość bywa często większa aniżeli w przypadku odpowiedzialności karnej za przestępstwo lub wykroczenie. Z tej perspektywy nadanie właściwej treści pojęciu interesu publicznego powołanego w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, jako przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, powinno nastąpić z uwzględnieniem szczególnego znaczenia zasady proporcjonalności. Nie budzi obecnie w doktrynie i orzecznictwie wątpliwości, że zasada proporcjonalności wywodzona z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, mimo że adresowana do ustawodawcy, powinna być traktowana również jako zasada stosowania prawa. Bezsprzecznie zasada ta musi być odnoszona również – a nawet w szczególności – do wymierzania sankcji administracyjnych jako jednej z najbardziej dotkliwych form ingerencji organu administracji publicznej w sferę uprawnień i obowiązków podmiotu administrowanego w procesie stosowania prawa (por. M. Śliwa-Wajda, Zasada proporcjonalności przy wymierzaniu administracyjnych kar pieniężnych [w:] Standardy współczesnej administracji i prawa administracyjnego, pod red. Z. Duniewskiej, A. Rabiegi-Przyłęckiej i M. Stahl, 2019, s. 112-127). Zastosowanie zasady proporcjonalności w odniesieniu do sankcji bezwzględnie oznaczonej (administracyjnej kary pieniężnej w określonej wysokości) wymaga rozważenia, czy wymierzenie kary pieniężnej w określonej wysokości będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych skutków (celów) danej regulacji oraz czy zachowana została właściwa dla demokratycznego państwa prawa proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej a jej dolegliwością. W przypadku braku pozytywnych odpowiedzi, należy uznać, że nałożenie kary nie jest niezbędne dla ochrony interesu publicznego i organ powinien odstąpić od jej nałożenia jako niezgodnej z konstytucyjnymi standardami płynącymi z zasady proporcjonalności. Zatem, właściwe odczytanie klauzuli interesu publicznego jako przewidzianej w art. 22 ust. 3 ustawy SENT przesłanki odstąpienia od nałożenia kary powinno nastąpić z uwzględnieniem zasady proporcjonalności. Organ winien więc rozważyć, czy przewidziana sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa, przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana, jest nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu), to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary (por. wyroki NSA z: 7 czerwca 2022 r. w sprawach o sygn. akt II GSK 171/19, II GSK 182/19, II GSK 338/19, II GSK 339/19, z 14 października 2021 r. w sprawach o sygn. akt II GSK 947/21, II GSK 1260/21, cytowane II GSK 1185/19, II GSK 489/19, II GSK 649/19, II GSK 284/19). Skład orzekający w pełni akceptuje powyższe stanowisko i stwierdza, że wykładnia art. 22 ust. 3 ustawy SENT, dokonana przez Sąd I instancji, była nieprawidłowa. Sąd nie uwzględnił bowiem opisanych kryteriów przy ocenie przesłanki interesu publicznego, zaakceptował stanowisko DIAS, który uznał, że przesłanka interesu publicznego powinna być oceniana tak samo jak przesłanka ważnego interesu przewoźnika, tj. jedynie przez pryzmat sytuacji nadzwyczajnej. Takie pojmowanie przesłanki interesu publicznego, jak i ważnego interesu przewoźnika jest nieprawidłowe, gdy chodzi o interes publiczny z przyczyn wyżej podanych. Natomiast w przypadku przesłanki ważnego interesu przewoźnika, należy podzielić pogląd, że użycie słowa "ważny" (zatem mający duże znaczenie) akcentuje wyjątkowy charakter interesu przewoźnika i wiąże się z wystąpieniem nadzwyczajnych okoliczności, które mogą go uzasadniać. O istnieniu ważnego interesu przewoźnika - uprawniającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej - oczywiście nie decyduje jego subiektywne przekonanie, ale kryteria zobiektywizowane, uwzględniające różnorodne aspekty sprawy. Mogą ważny interes przewoźnika uzasadniać także trudności finansowe, takie, które w okolicznościach sprawy wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego (por. wyroki NSA z 7 czerwca 2022 r. sygn. akt II GSK 338/19, II GSK 339/19; 25 lutego 2022 r. II GSK 13/22; opubl.: orzeczenia.nsa.gov.pl). Ważny interes podmiotu, wobec którego toczy się postępowanie lub interes publiczny ma być rozpatrywany w relacji do danego przypadku, który musi być przy tym uzasadniony. Taka zwężająca interpretacja przez WSA, aprobującego opinię DIAS, pojęcia przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, powołanych w art. 22 ust. 3 ustawy SENT sprawiła, że zarzut naruszenia prawa materialnego okazał się uzasadniony. Wskazana wyżej wykładnia art. 22 ust. 3 ustawy SENT wyznacza zakres ustaleń faktycznych, jakich należało w sprawie dokonać, aby prawidłowo ocenić, czy wystąpiły przesłanki do zastosowania lub odmowy zastosowania przewidzianego w tym przepisie odstąpienia od nałożenia kary. Obowiązek przeprowadzenia postępowania w tym zakresie spoczywał na organach administracji na podstawie art. 120 O.p. ("Organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa"), art. 121 § 1 O.p. ("Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych"), art. 122 Op. ("W toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym"), art. 180 § 1 O.p. (Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem), art. 187 § 1 O.p. ("Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy") i art. 191 O.p. ("Organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona") w powiązaniu z art. 26 ust. 5 ustawy SENT, odsyłającym w zakresie nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych do odpowiedniego stosowania przepisów O.p. Dlatego nie było podstaw do stosowania przepisów k.p.a. powołanych w petitum skargi kasacyjnej i jej uzasadnieniu. W świetle przedstawionej wykładni przesłanek pozwalających na odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, wymienionych w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, a szczególnie przesłanki "interesu publicznego" i mających zastosowanie uregulowań O.p., w ocenie NSA, Sąd I instancji powielił błędne stanowisko Dyrektora IAS, co najmniej przedwczesne, że okoliczności związane ze zgłoszeniem SENT przewożonego oleju, które wystąpiły w sprawie, nie były objęte tymi przesłankami. Dyrektor IAS przedwcześnie, bez poczynienia należytych ustaleń co do okoliczności mających znaczenie z punktu widzenia przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, uznał, że przesłanek takich brak. Natomiast Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie w ogóle tych okoliczności nie rozważał, mimo uwag przewoźnika w piśmie z 10 listopada 2017 r., a ponadto zapisu art. 22 ust. 3 ustawy SENT, zobowiązującego organ z urzędu do badania określonych tam przesłanek. Sąd nie wykorzystał uprawnienia i obowiązku zakreślonego przez art. 134 § 1 p.p.s.a. Tym samym zarzuty zgłoszone w pkt 2 petitum skargi kasacyjnej zostały generalnie uznane za zasadne. Dlatego, wobec zasadności zarzutu błędnego pojmowania przesłanek odstąpienia od nałożenia kary z art. 22 ust. 3 ustawy SENT i w konsekwencji przedwczesności oceny co do zastosowania wskazanego przepisu, zawarty w skardze kasacyjnej wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku należało uznać za usprawiedliwiony w myśl art. 185 § 1 p.p.s.a. Zgodnie natomiast z art. 188 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej, uchylając zaskarżone orzeczenie, rozpoznaje skargę, jeżeli uzna, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona. Skorzystanie z możliwości reformatoryjnego rozstrzygnięcia, jaką daje powołany przepis, zachodzi zatem w sprawach, w których nie ma konieczności ponownego badania istotnych dla sprawy kwestii przez Sąd I instancji. Taki stan rzeczy, zdaniem składu orzekającego NSA, ma miejsce w rozpatrywanym przypadku. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego okoliczności faktyczne – co do stwierdzonych uchybień przepisom ustawy SENT– są niesporne. Do kontroli zaskarżonych do WSA decyzji w pełni zastosowanie znajdują przy tym przedstawione wyżej rozważania odnośnie do rozumienia i oceny wystąpienia przesłanek z art. 22 ust. 3 ustawy SENT i tym samym co do zakresu okoliczności faktycznych, jakie muszą być poddane ocenie – celem zbadania, czy wystąpiły przesłanki do zastosowania lub odmowy zastosowania przewidzianego tym przepisem odstąpienia od nałożenia kar. Jak wynika z uzasadnienia decyzji DIAS, znalazły się w nich te same uchybienia, które powielił WSA, a z kolei kwestie te nie były przedmiotem rozważań organu pierwszej instancji. Jak już wskazano, prawidłowe zastosowanie art. 22 ust. 3 ustawy SENT wymaga uprzedniego rozważenia, czy wymierzenie kary pieniężnej w określonej wysokości będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych skutków (celów) danej regulacji oraz czy zachowana została właściwa dla demokratycznego państwa prawa proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej a jej dolegliwością. Wobec powyższego skargę uznać należało za zasadną. Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. uchylił również decyzje organów obu instancji, ponieważ zostały wydane z opisanym wyżej naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy oraz naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponownie rozpoznając sprawę, organy administracji przyjmą zaprezentowaną w niniejszym wyroku wykładnię art. 22 ust. 3 ustawy SENT, przeprowadzą postępowanie wyjaśniające w zakresie zdeterminowanym tą wykładnią, a następnie ocenią, czy w świetle zgromadzonego w ten sposób, rozpatrzonego i ocenionego materiału dowodowego są podstawy do zastosowania art. 22 ust. 3 ustawy SENT w stosunku do skarżącego. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. i art. 200 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w związku z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265). Na koszty postępowania składały się wpis od skargi, wpis od skargi kasacyjnej, opłata skarbowa za sporządzenie i doręczenie odpisu wyroku oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej za udział w postępowaniu przed Sądem pierwszej instancji oraz za sporządzenie skargi kasacyjnej.