I SA/Bk 491/22

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), Sędziowie asesor sądowy WSA Justyna Siemieniako, sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi K. B. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] września 2022 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające jego wydanie postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lipca 2022 r. znak [...]; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego K. B. kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Dnia [...] kwietnia 2022 r. K. B. (dalej jako: "wnioskodawca", "podatnik", "skarżący") złożył do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych, opisując następujący stan faktyczny: Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą własne przedsiębiorstwo w formie jednoosobowej działalności gospodarczej w oparciu o wpis do CEIDG. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Dla opodatkowania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej wnioskodawca przyjął metodą opodatkowania przewidzianą w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej jako: "u.p.d.o.f."), czyli liniowy podatek dochodowy w stawce 19%. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Podatnik koncentruje się na tworzeniu specjalistycznego oprogramowania. Zgodnie z wpisem podatnika do CEIDG, przedmiotem przeważającej działalności podatnika jest działalność opisana w kodzie 62.01.Z - Działalność związana z oprogramowaniem. Ponadto, zgodnie z wpisem w CEIDG podatnik prowadzi również działalność komputerową zaszeregowaną w następujących kodach PKD: 62.02.Z - Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki; 62.03.Z - Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi; 62.09.Z Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych. Podstawowym przedmiotem działalności operacyjnej wnioskodawcy jest działalność związana z tworzeniem, rozwojem i ulepszaniem oprogramowania komputerowego, z wykorzystaniem najlepszych i najnowszych praktyk w tym zakresie. Działalność wnioskodawcy w tym zakresie prowadzona jest w sposób zorganizowany, w ramach zarejestrowanej działalności gospodarczej oraz w sposób systematyczny, z zachowaniem jej ciągłości. Wnioskodawca wskazuje, że jako twórcy oprogramowania w ramach prowadzonej przez niego działalności przysługują i przysługiwały mu autorskie prawa majątkowe do ulepszenia i rozwijania oprogramowania (programów komputerowych), podlegające ochronie na gruncie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze. zm. - dalej jako "ustawa o PAIPP"). Podatnik, w ramach działalności oraz prowadzonej działalności posiadającej znamiona działalności badawczo-rozwojowej, wytwarza programy komputerowe, będące przedmiotem ochrony w oparciu o przepisy ustawy o PAIP. Wnioskodawca wskazuje przy tym, iż przysługujące mu oraz wytworzone i rozwijane przez niego programy komputerowe oraz majątkowe prawa autorskie do nich stanowiły przedmiot świadczenia wnioskodawcy na rzecz kontrahentów wnioskodawcy w ramach wykonywanej w latach 2019-2021 współpracy (wnioskodawca rozporządzał przysługującymi mu majątkowymi prawami autorskimi do oprogramowania i programów komputerowych na rzecz swoich kontrahentów). Wszystkie tworzone przez wnioskodawcę rozwiązania mają charakter nowatorski (nie znajdują swego odpowiednika w dotychczasowym stanie wiedzy technologicznej) oraz autorski (stanowią przedmiot wyłącznego autorstwa wnioskodawcy, nie są oparte na rozwiązaniach jakichkolwiek innych podmiotów). Wnioskodawca, w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, nawiązał w latach 2019-2021 współpracę z następującymi podmiotami wykonującymi w całości działalność gospodarczą na terytorium Polski: I. A. sp. z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej jako: "A") Podstawowym przedmiotem świadczeń wnioskodawcy w oparciu o zawartą umowę, relewantnym z punktu widzenia niniejszego wniosku, było przeniesienie przez wnioskodawcę na rzecz kontrahenta autorskich praw majątkowych do całości opracowywanych w ramach umowy rezultatów. Podatnik świadczy i świadczył będzie usługi informatyczne na rzecz spółki prawa polskiego, w oparciu o zawartą umowę ramową o współpracy w zakresie świadczenia usług IT. Ogólnym przedmiotem umowy ramowej (oraz świadczeń podatnika) jest współpraca w zakresie świadczenia usług IT, polegających w szczególności, zgodnie z § 1 umowy, na: analizie dot. wymagań w zakresie programów komputerowych; analizie istniejącego oprogramowania; przetwarzaniu i analizie danych; tworzeniu prezentacji dotyczących zakresu świadczeń podatnika; projektowaniu oprogramowania, aplikacji i systemów informatycznych; Implementacji stworzonego przez podatnika oprogramowania w różnych środowiskach; nadzorze merytorycznym i konsultacyjnym nad wykonywanymi pracami. Umowa ramowa została następnie, w zakresie świadczeń szczegółowych, doprecyzowana zawartym przez podatnika z kontrahentem aneksami do umowy, doprecyzowującymi przeniesienie przez podatnika praw autorskich na rzecz kontrahenta, a także doprecyzowującymi zasady zapłaty na rzecz kontrahenta wynagrodzenia. Aneks wprowadza do umowy głównej pełną klauzulę regulującą kwestię praw autorskich do utworów tworzonych przez podatnika. Zgodnie z postanowieniami aneksu, kontrahentowi przysługują wszelkie prawa majątkowe do wszystkich utworów stworzonych przez podatnika, w tym systemów, programów, dokumentacji, utworów, dzieł oraz wszelkich rezultatów usług stworzonych przez podatnika w ramach wykonywania umowy, na wszystkich znanych polach eksploatacji określonych w sposób odrębny dla oprogramowania komputerowego oraz pozostałych rodzajów utworów. Zgodnie z umową, kontrahent może w każdym przypadku bez dalszych opłat zwielokrotniać, utrwalać, udostępniać, wykorzystywać, modyfikować, rozwijać i generalnie wykorzystywać dostarczone oprogramowanie, utwory i rozwiązania na wszystkich polach eksploatacji w każdy możliwy sposób znany obecnie i możliwy do uzyskania w przyszłości, a także swobodnie rozporządzać nabytymi od podatnika utworami - na rzecz swoich odbiorców. Podatnik przejął na siebie odpowiedzialność za kontrahenta tytułem jakichkolwiek roszczeń podmiotów trzecich związanych z przeniesieniem autorskich praw majątkowych - oraz ich roszczeń w tym zakresie. Zawarta przez podatnika umowa zastrzega więc pełne rozporządzenie przez podatnika przysługującymi mu autorskimi prawami majątkowymi do oprogramowania na rzecz jego kontrahenta oraz, de facto, jego odbiorcy końcowego. Rozporządzenie to następuje z chwilą obciążenia rachunku kontrahenta płatnością wynagrodzenia za wykonanie umowy i następuje w ramach wynagrodzenia przewidzianego umową - część wynagrodzenia podatnika przypisywana jest wynagrodzeniu prawno-autorskiemu podatnika, tj. wynagrodzeniu za przeniesienie autorskich praw majątkowych do oprogramowania (programów komputerowych). Odbiór wyników realizacji wszelkich prac wykonywanych na podstawie umowy następował w sposób uzgodniony w tym zakresie przez strony w ramach bieżącego wykonania umowy. Kontrahent podatnika oraz odbiorca końcowy w toku bieżącej współpracy i koordynacji wykonania prac zobowiązany jest przedstawić uwagi do przedłożonego przez wnioskodawcę przedmiotu wykonania umowy w terminie na dokonanie odbioru. Z perspektywy technologicznej, przedmiotem prac na rzecz kontrahenta było oprogramowanie - prace podatnika mają skutkują dostarczaniem rozwiązań z zakresu Big Data, Cloud Solutions, analizy, w tym analizy danych. W aspekcie technicznym, prace podatnika oraz jego usług związane są z przetwarzaniem/analizą danych z wykorzystaniem rozwiązań chmurowych (Big Data, Cloud Solutions). Rozwiązania są tworzone tak aby sprostać potrzebom biznesowym korporacji z branży FMCG (z ang. fast-moving consumer goods). Beneficjentem części prac podatnika był bezpośrednio kontrahent podatnika, który wykorzystywał prace na cele własnej działalności. Prace podatnika obejmują przetwarzanie danych pozyskiwanych z różnego rodzaju aplikacji i systemów oraz ich multitechnologiczną migracją danych. II. P. sp. z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej jako: "P") Podstawowym przedmiotem świadczeń wnioskodawcy w oparciu o zawartą umowę, relewantnym z punktu widzenia niniejszego wniosku, było przeniesienie przez wnioskodawcę na rzecz kontrahenta autorskich praw majątkowych do całości opracowywanych w ramach umowy rezultatów. Podatnik świadczy i świadczył będzie usługi informatyczne na rzecz spółki prawa polskiego, w oparciu o zawartą umowę o współpracy gospodarczej. Ogólnym przedmiotem umowy (oraz świadczeń podatnika) jest współpraca w zakresie świadczenia usług IT, polegających w szczególności na wspieraniu realizacji projektów informatycznych oraz usług związanych z rozwojem i utrzymaniem systemów informatycznych na rzecz kontrahenta oraz jego klientów. Podatnik na mocy zawartej z kontrahentem umowy, w ramach wynagrodzenia określonego w umowie, przenosi na kontrahenta całość majątkowych praw autorskich i prawa zależne do utworów powstałych w ramach wykonywania umowy. Przeniesienie praw następuje z dniem powstania utworu, bez żadnych ograniczeń czasowych i terytorialnych, na wszystkich istniejących polach eksploatacji, w szczególności tych wskazanych w umowie. Przeniesienie całości majątkowych praw autorskich w stosunku do utworów będących programami komputerowymi obejmuje przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do kodów źródłowych - na wszystkich polach eksploatacji określonych w umowie, w szczególności: prawo do trwałego lub czasowego zwielokrotniania kodu jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, tłumaczenia jego formy (dekompilacja), a także opracowania (tłumaczenia, przystosowania) oraz ponadto innych modyfikacji, kompilacji i łączenia, testowania, wdrażania, a także używania bez ograniczeń w różnych formach w ten sposób wytworzonego oprogramowania, udostępniania do modyfikacji kodu źródłowego oprogramowania osobom trzecim. Podatnik wraz z przeniesieniem autorskich praw majątkowych przenosi na kontrahenta w ramach wynagrodzenia wyłączne prawo do zezwalania na wykonywanie zależnego prawa do utworów i prawo zezwalania na dokonywanie przeróbek, adaptacji oraz zmian w utworach. Wraz z przeniesieniem autorskich praw majątkowych podatnik przenosi na kontrahenta w ramach wynagrodzenia określonego w niniejszej umowie, własność nośników, na których utrwalone zostały utwory oraz własność egzemplarzy oprogramowania, kody źródłowe oraz własność wszelkiej dokumentacji. W ramach wynagrodzenia ustalonego za świadczenie usług IT na rzecz kontrahenta, zawiera się również wynagrodzenie należne podatnikowi z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych i praw zależnych, własności nośników i egzemplarzy, a także z tytułu udzielenia upoważnienia do wykonywania autorskich praw osobistych. Zawarta przez podatnika umowa zastrzega więc pełne rozporządzenie przez podatnika przysługującymi mu autorskimi prawami majątkowymi do oprogramowania na rzecz jego kontrahenta. W ramach zdarzenia przyszłego podatnik ma zamiar kontynuować działalność w identycznym zakresie - w tym i innych projektach - w obszarach związanych z Big Data, Data Science, Artificial Intelligence/Machine Learning, Cloud Solutions. Podstawowym i jedynym świadczeniem podatnika w ramach zdarzenia przyszłego będzie oprogramowanie (programy komputerowe) związane z przedmiotem aktualnej działalności, co do których podatnik przenosił będzie przysługujące mu autorskie prawa majątkowe bądź też udzielał licencji na rzecz swych kontrahentów. Rozwiązania tworzone i projektowane przez podatnika mają i będą miały na celu poprawę oraz rozwój istniejącego stanu wiedzy w zakresie programowania. W ramach prac podatnika badane i testowane są i będą nowe technologie dostępne na rynku. Prace podatnika każdorazowo mają charakter przenikający, tj. związane są z innymi aplikacjami/systemami, tworzonego zarówno przez podatnika, jak i podmioty trzecie, określane jako systemy zależne (upstream/downstream systems). Prowadzone prace gwarantują zarówno zewnętrzny, jak i wewnętrzny transfer wiedzy, a prace wykonywane przez podatnika nie są ograniczone wyłącznie do rutynowego utrzymania produktów. Prace wykonywane przez podatnika nie są ograniczone do prostego usuwania błędów w oprogramowaniu. Charakter prac podatnika wskazuje na twórczy i kreatywny charakter działania podatnika w projektach mających za przedmiot tworzenie przez podatnika oprogramowania. Wykonywane przez wnioskodawcę prace nie mają charakteru czynności rutynowych, okresowych zmian związanych z prostym utrzymaniem oprogramowanie. Wykonywane przez wnioskodawcę prace mają charakter twórczy i cechują się aspektem nowości, tj. cechują się powstawaniem nowego oprogramowania, również w przypadku, gdy powstaje ono w ramach utrzymania oprogramowania. W wyniku tworzenia/rozwoju oprogramowania zawsze tworzone są nowe kody oraz produkty w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej - każdorazowy efekt działania wnioskodawcy ma charakter nowości i każde działanie wnioskodawcy powoduje przyrost stanu wiedzy technicznej w tym zakresie. Prace wnioskodawcy związane z oprogramowaniem powodują stworzenie nowych rozwiązań, innowacyjnych w porównaniu z innymi rozwiązaniami w branży. Nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest i nie będzie wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług - czynności Wnioskodawcy mają charakter nowości i nie sprowadzają się do działań rutynowych lub działań o niskim procencie twórczości, sprowadzonych do mechanicznego usuwania zaistniałych błędów w oprogramowaniu. Wszystkie rozwiązania programistyczne tworzone przez podatnika w ramach projektu, a także zdarzenia przyszłego, mają charakter innowacyjny i w pełni twórczy, nie sprowadzają się do prostego powielania rozwiązań dostępnych już na rynku czy też prostego utrzymania standardowych produktów programistycznych. Prace w projekcie podlegają ewidencjonowaniu i budżetowaniu wewnętrznemu oraz zewnętrznemu. W oparciu o postanowienia każdej z umów, a także dodatkowe dokumenty sporządzane przez wnioskodawcę na gruncie każdej z umów, które wnioskodawca zawarł już bądź zawrze w ramach zdarzenia przyszłego, części wynagrodzenia przysługującego wnioskodawcy tytułem przeniesienia autorskich praw majątkowych mogą zostać odpowiednio wyodrębnione oraz prawidłowo zaewidencjonowane, z przypisaniem wynagrodzenia do poszczególnych części oprogramowania (poszczególnych praw kwalifikowanych) stanowiących przedmiot rozporządzenia przez wnioskodawcę. Wnioskodawca wskazuje, iż wszystkie usługi świadczone na rzecz kontrahentów w 2019-2021 r., a także w ramach zdarzenia przyszłego były i będą świadczone na terytorium Polski na rzecz polskich kontrahentów (a w przypadku ich świadczenia na rzecz kontrahentów zagranicznych - opodatkowane w całości w Polsce podatkiem dochodowym). W ramach zdarzenia przyszłego wnioskodawca kontynuował będzie świadczenie usług na terytorium Polski (przy czym możliwe będą przypadki świadczenia usług również na rzecz kontrahentów zagranicznych - z tym, że również w zakresie tych przychodów podatnik będzie je opodatkowywał w całości na terytorium Polski). Wnioskodawca wskazuje, iż opisane we wniosku przychody ze świadczenia usług stanowią całość jego przychodów osiąganych w latach 2019-2021. Wnioskodawca nie uzyskiwał w tym okresie jakichkolwiek innych przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, co do których planowane będzie objęcie ich IP Box - w przypadku osiągnięcia innego rodzaju przychodów, zostaną one przez podatnika opodatkowane na zasadach ogólnych, bez stosowania preferencji IP Box. W ramach prowadzonej działalności innowacyjnej wnioskodawca ponosi koszty związane bezpośrednio z prowadzoną działalnością oraz uzyskiwanymi przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - związane przede wszystkim z: ogólnym prowadzeniem działalności (Internet, komunikacja), związane z zakupem sprzętu komputerowego, związane z przejazdami. Wszelkie wydatki wnioskodawcy mają związek z prowadzoną bezpośrednio przez wnioskodawcę działalnością związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca u.p.d.o.f. Ich ponoszenie jest niezbędne dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. Bez ich poniesienia działalność ta nie mogłaby być wykonywana przez wnioskodawcę. Koszty niezwiązane z działalnością badawczo-rozwojową są osobno wydzielane przez podatnika i nieuwzględniane w uldze IP Box. Wszystkie ponoszone koszty związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowią koszt uzyskania przychodów wnioskodawcy, co jednoznacznie świadczy o ich związku z wykonywaną działalnością obejmującą wyłącznie świadczenie usług programistycznych. Są one przy tym niezbędne dla tworzenia oprogramowania - naturalnym jest, iż bez posiadania odpowiedniego sprzętu komputerowego, zaopatrzonego w odpowiednie oprogramowanie systemowe oraz niezbędne licencje, nie jest możliwe podejmowanie jakichkolwiek działań programistycznych. Wnioskodawca wskazuje przy tym, iż z uwagi na swą pełną odpowiedzialność prawną za dostarczane utwory, konieczne jest wykonywanie utworów z wykorzystaniem legalnego oprogramowania, udostępnianego odpłatnie bądź też - o ile nieodpłatnie - na zasadach umożliwiających dalszą odsprzedaż/udzielenie licencji. W tym celu koszty ponoszone przez wnioskodawcę są niezbędne. Dodatkowo, z uwagi na charakter prowadzonej działalności i jej związek z innowacyjnością - niezbędne jest zagwarantowanie wnioskodawcy dostępu do pełnych baz wiedzy specjalistycznej. Tylko w ten sposób wnioskodawca może zagwarantować, iż jego rozwiązanie jest odmienne od tych stosowanych na rynku - a jednocześnie śledzić postępy działań na rynku właściwym. Wnioskodawca nie uznaje pracy własnej jako kosztu uzyskania przychodów. Wskazuje, że zgodnie z art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f. od początku osiągania przychodów kwalifikowanych prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję pozwalającą: wyodrębnić w niej każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; zapewnić ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f., przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu; dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej; dokonywać zapisów w ewidencji w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług. wnioskodawca kontynuuje prowadzenie ewidencji i będzie prowadził ją również dla praw kwalifikowanych z których przychody czerpał będzie w ramach zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca tworzy wyłącznie prawa kwalifikowane w postaci autorskich praw do programu komputerowego. Wnioskodawca nie tworzy innego rodzaju praw kwalifikowanych (w rozumieniu art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f.). Wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez wnioskodawcę oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (tj. utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o PAIP). Tworzone przez wnioskodawcę oprogramowanie cechuje się oryginalnością i indywidualnością, niezbędnymi do uznania jest za przejaw działalności twórczej wnioskodawcy. Tworzone przez wnioskodawcę prawa kwalifikowane w postaci autorskich praw do programu komputerowego podlegają ochronie prawnej w szczególności o przepisy Rozdziału 7 ustawy o PAIP (art. 74 i nast. ustawy). Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Oczekiwanym zarówno przez wnioskodawcę, jak i jego kontrahentów celem prac jest nowa wiedza, występująca w porównaniu z istniejącymi zasobami wiedzy w przemyśle i branży. Działalność wnioskodawcy w ramach projektu prowadzi (musi prowadzić) do wyników, które są nowe dla wnioskodawcy (lub jego kontrahentów) i nie są jeszcze w sposób powszechny wykorzystywane w zagospodarowanej przez działalność wnioskodawcy (lub jego kontrahentów) branży. Tworzone przez wnioskodawcę rozwiązania w sposób znaczny odróżniają się od rozwiązań już istniejących bądź też w ogóle nie znajdują swego odpowiednika w istniejących rozwiązaniach. Powyższe okoliczności pozwalają przyjąć, iż prowadzona przez wnioskodawcę działalność nosi znamiona działalności badawczo-rozwojowej i w jej ramach tworzy kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci oprogramowania komputerowego, osiągając dochody ze sprzedaży takich praw kwalifikowanych (rozporządzenia autorskimi prawami majątkowymi do oprogramowania/programu komputerowego). Do tak opisanego zdarzenia przyszłego zadane zostały następujące pytania: 1. Czy do osiąganych przez wnioskodawcę w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przychodów ze zbycia autorskich praw majątkowych do oprogramowania, tj. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, znajdzie zastosowanie ulga IP Box, tzn. obniżona stawka podatku przewidziana w art. 30ca u.p.d.o.f.? 2. Czy wykonywana przez wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych (oprogramowania) może stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 34 u.p.d.o.f., a oprogramowanie tworzone przez wnioskodawcę jest prawem kwalifikowanym opisanym w art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.? Zdaniem wnioskodawcy odpowiedź na oba powyższe pytania powinna być twierdząca. Wezwaniem z [...] czerwca 2022 r., nr[...], organ poinformował, że wniosek ma braki formalne i poprosił o ich uzupełnienie. Skarżący uzupełnił braki wniosku. Postanowieniem z [...] lipca 2022 r., nr[...], organ pozostawił wniosek bez rozpatrzenia, wskazując, że wniosek ten nie może podlegać rozpatrzeniu w ramach postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej i skutkować wydaniem interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zdaniem DKIS, sposób przedstawienia przez skarżącego okoliczności sprawy (opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego) oraz własnego stanowiska nie daje możliwości wydania interpretacji indywidualnej. Organ wskazał, że z całokształtu wniosku oraz jego uzupełnienia wyraźnie wynika, że przedmiotem wniosku jest zagadnienie niezwiązane z zastosowaniem przepisów prawa podatkowego, a dotyczące oceny prowadzonej przez skarżącego działalności w świetle przepisów niepodatkowych, tj. przepisów ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm., dalej jako: "p.s.w.i.n."). Organ przyjął, że nie jest upoważniony, w świetle obowiązujących przepisów, do udzielenia odpowiedzi na postawione przez skarżącego pytania. Zdaniem organu, kwestia ta dotyczy zagadnienia, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego. DKIS postanowieniem z [...] września 2022 r., nr[...], utrzymał w mocy ww. rozstrzygnięcie. Organ wskazał, że w odpowiedzi na wezwanie organu skarżący nie odpowiedział czy działalność podejmowana bezpośrednio przez niego obejmuje swoim zakresem prace rozwojowe i/lub badania naukowe w rozumieniu powołanych przez przepisów p.s.w.i.n. Organ zauważył, że u.p.d.o.f. uzależnia możliwość uznania za działalność badawczo-rozwojową taką działalność podatnika, która oprócz cech wskazanych w art. 5a pkt 38 omawianej ustawy, takich jak systematyczność czy twórczość, warunkuje również, aby działalność ta obejmowała badania naukowe lub prace rozwojowe. Podejmowanie prac rozwojowych lub badań naukowych nie jest więc równoznaczne z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Podkreślenia wymaga, że w celu stwierdzenia, czy skarżący prowadzi działalność badawczo-rozwojową (czy jakakolwiek część z prowadzonej przez niego działalności stanowi działalność badawczo-rozwojową), należy przeprowadzić analizę przepisu nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy). Dlatego też niezbędnym było jednoznaczne doprecyzowanie opisu sprawy w ww. materii, tj. wskazanie przez wnioskodawcę w sposób jednoznaczny, czy prowadzi prace rozwojowe, czy też badania naukowe w rozumieniu p.s.w.i.n. Cechy te są kluczowe w celu dokonania interpretacji art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Celem zidentyfikowania przejawów aktywności skarżącego, jako działalności badawczo-rozwojowej, DKIS wystosował wezwanie; odpowiedzi były jednak niejednoznaczne. Prowadzenie przez podatnika prac rozwojowych, bądź badań naukowych, musi być faktem, stanowić opis rzeczywistości, na podstawie której organ może dokonać oceny prawnej w zakresie przedstawionych we wniosku wątpliwości. Fakt prowadzenia prac rozwojowych lub badań naukowych musi stanowić zatem sztywne ramy, w których dochodzi lub nie do wytwarzania kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Czym innym jest interpretacja przepisu prawa, a czym innym interpretacja przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, którego nie sposób jednoznacznie podporządkować pod daną normę prawną. Nie zgadzając się z powyższym postanowieniem, skarżący reprezentowany przez pełnomocnika wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżające je w całości, zarzucił: 1) naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 w zw. z art. 239 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej jako: "o.p."), poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji o pozostawieniu wniosku bez rozpoznania, podczas gdy prawidłowym rozstrzygnięciem było uchylenie tego postanowienia w całości; 2) naruszenie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, pomimo tego, że nie występowały jakiekolwiek braki, w tym w szczególności w zakresie wyczerpującego opisania stanu faktycznego, które uniemożliwiałyby wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego; 3) naruszenie art. 14b § 1 o.p. w zw. z art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f. w zw. z art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 p.s.w.i.n., poprzez błędne uznanie, że wspomniane przepisy nie są przepisami prawa podatkowego, a w konsekwencji - że organ nie jest uprawniony do ich interpretacji; 4) naruszenie art. 121 § 1 o.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów skarbowych i kierowanie się wyłącznie interesem fiskalnym, jak również niestosowanie się do orzecznictwa sądów administracyjnych. W oparciu o powyższe zarzuty autor skargi wniósł o: uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, uchylenie także postanowienia organu pierwszej instancji w całości, 3 zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Spór w sprawie dotyczy tego, czy opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku oraz jego uzupełnieniu był na tyle kompletny, że organ mógł pozostawić wniosek o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżący zwrócił się z pytaniami dotyczącymi podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie kwalifikacji prowadzonej działalności gospodarczej jako działalności badawczo-rozwojowej. Wprowadzony do polskiego prawa podatkowego z dniem 1 stycznia 2019 r. instrument nazywany potocznie "IP Box" to preferencyjna stawka podatku dochodowego. Dzięki niej podatnik, o ile spełni warunki przewidziane w ustawach PIT lub CIT, może zastosować obniżoną, 5-procentową stawkę w miejsce stawek 17 lub 32 procent (skala podatkowa) bądź 19-procentowej stawki podatku linowego. Warunki te są następujące: (-) podatnik musi osiągać dochody z określonych ustawą kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wśród których znalazło się również autorskie prawo do programu komputerowego – pięcioprocentową stawkę można stosować tylko do tych dochodów; (-) przedmiot ochrony wymienionych praw (np. program komputerowy) musi zostać wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej; (-) podatnik musi prowadzić ewidencję zgodną z wymaganiami ustawy PIT lub CIT, gdyż do obowiązków nałożonych na korzystających z tego rozwiązania należy m.in. obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej – w praktyce ewidencja służy przede wszystkim wyliczeniu dochodu, do którego można zastosować 5-procentową stawkę. Katalog praw potencjalnie objętych preferencją zawarty jest w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i obejmuje m.in. patent, wzór użytkowy oraz – co istotne na gruncie niniejszej sprawy - autorskie prawo do programu komputerowego. Prawa te powinny zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. W mylnie przytaczanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej art. 5a pkt 34 u.p.d.o.f. (zamiast art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f ) zdefiniowano komercjalizację własności intelektualnej jako: (1) patent, dodatkowe prawo ochronne na wynalazek, prawo ochronne na wzór użytkowy, prawo z rejestracji wzoru przemysłowego lub prawo z rejestracji topografii układu scalonego oraz prawo do uzyskania powyższych praw lub prawo z pierwszeństwa - określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2021 r. poz. 324), (b) autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, (c) równowartość udokumentowanej wiedzy (informacji) nadającej się do wykorzystania w działalności przemysłowej, naukowej lub handlowej (know-how), (d) prawa do korzystania z praw lub wartości wymienionych w lit. a-c na podstawie umowy licencyjnej. Przepis art. 5a pkt 34 u.p.d.o.f. nie miał zastosowania w sprawie. Natomiast w przypadku art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f, który w sprawie powinien mieć zastosowanie, działalność badawczo-rozwojową zdefiniowano jako "działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań". Niewątpliwie, ubiegając się o wydanie interpretacji indywidualnej wnioskodawca musi dostarczyć organowi opis umożliwiający stwierdzenie, czy wytworzył, ulepszył lub rozwinął prawo do programu komputerowego, a jeśli tak – to czy zrobił to w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pierwszym krokiem, jaki musi uczynić podatnik zamierzający skorzystać z ulgi IP-Box, jest upewnienie się, czy prawo własności intelektualnej, z tytułu którego zamierza skorzystać z preferencji podatkowej – zostało wytworzone, ulepszone lub rozwinięte przez niego w ramach prac badawczo-rozwojowych. Tak też uczynił Skarżący. Zadał organowi dwa pytania: (1) Czy do osiąganych przez wnioskodawcę w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przychodów ze zbycia autorskich praw majątkowych do oprogramowania, tj. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, znajdzie zastosowanie ulga IP Box, tzn. obniżona stawka podatku przewidziana w art. 30ca u.p.d.o.f.? (2) Czy wykonywana przez wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych (oprogramowania) może stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 34 u.p.d.o.f., a oprogramowanie tworzone przez wnioskodawcę jest prawem kwalifikowanym opisanym w art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.? Zdaniem organu, przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie był wyczerpujący, dlatego pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia zwrócił się do Skarżącego o doprecyzowanie okoliczności sprawy poprzez udzielenie odpowiedzi na liczne pytania. W ocenie organu, wobec zawartego we wniosku sformułowania: "Działalność Wnioskodawczy prowadzona jest w sposób (...) systematyczny", a także stwierdzenia, że "działalność posiada znamiona działalności badawczo-rozwojowej", a "prowadzone prace posiadające charakter twórczy, (...) gwarantują zarówno zewnętrzny jak i wewnętrzny transfer wiedzy", niezbędne było wyjaśnienie szeregu okoliczności: w tym m.in.: (1) Czy w ramach tej działalności samodzielnie wnioskodawca prowadził albo prowadzi badania naukowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce?, (2) Czy w ramach tej działalności samodzielnie prowadził albo prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? (3) Czy wytworzenie oraz rozwijanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności o wskazanych wyżej cechach? (4) Czy efekty pracy, które wnioskodawca nazywa "oprogramowaniem" zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych., (5) Czy "przeniesienie" każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy? (6) Czy w każdym przypadku tworzenie "oprogramowania" wiąże się z samodzielnym podejmowaniem badań naukowych lub prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? (7) Czy wnioskodawca prowadził albo prowadzi odrębne badania naukowe lub prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego z "oprogramowań", które jest efektem pracy? (8) Czy "programy komputerowe" zawsze są efektem prac rozwojowych lub badań naukowych w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? (9) Czy prawa autorskie do programów komputerowych przysługują również innym osobom (jeśli tak, należy wskazać komu i na jakich zasadach przysługują te prawa)? (10) W jaki sposób poszczególne umowy z kontrahentami regulują kwestię sposobu (trybu, zasad) przenoszenia przez wnioskodwcę na kontrahenta praw do konkretnych stworzonych "programów komputerowych"? (11) W jaki sposób odbywa się wyodrębnienie konkretnego "programu komputerowego" i przeniesienie praw do tego efektu pracy na kontrahenta (jakie czynności realizujecie odpowiednio wnioskodawca i kontrahent)? Co potwierdza przeniesienie tych praw? (12) Jak należy rozumieć stwierdzenie, że "Wnioskodawcy jako twórcy oprogramowania w ramach prowadzonej przez niego działalności, przysługują i przysługiwały autorskie prawa majątkowe do ulepszenia i rozwijania oprogramowania"? W obszernej i szczegółowej odpowiedzi na powyższe pytania Skarżący wskazał m.in., że: "w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi działalność noszącą znamiona działalności badawczo-rozwojowej dotyczącej oprogramowania komputerowego. Charakter prowadzonych prac w ramach tej działalności pozwala przyjąć, że taka działalność badawczo-rozwojowa stanowi w istocie prace rozwojowe i obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Wnioskodawca wskazuje, że w pierwotnym wniosku zadał Krajowej Informacji Skarbowej pytanie, czy prowadzona przez niego działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawcy, wszelkie okoliczności pozwalające organowi na ocenę, czy prowadzi on działalność badawczo-rozwojową, zostały już wyczerpująco przedstawione we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, w związku z czym Wnioskodawca podtrzymuje prośbę o ocenę przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz udzielenie merytorycznej odpowiedzi dotyczącej wątpliwości prawnych Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę także przepisy ustawy prawo o szkolnictwie wyższym." Powyższe musi prowadzić do oceny, że organ bezpodstawnie przerzucił na Skarżącego ciężar interpretacyjny przepisów prawa podatkowego. W zaskarżonych postanowieniach organ interpretacyjny wskazał m.in., że wnioskodawca odniósł się do wszystkich punktów wezwania, nie udzielił jednak pełnej odpowiedzi. W ocenie organu interpretacyjnego opis okoliczności faktycznych sprawy nie został doprecyzowany w sposób, który umożliwiałby wydanie interpretacji indywidualnej, w szczególności w zakresie zagadnienia wstępnego (podstawy) dla pozostałych wątpliwości, czyli spełnienia warunków pozwalających na uznanie prowadzonej działalności za badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Jeżeli przyjrzymy się przepisom art. 30ca i art. 5a pkt 38 u.p.do.f. (które notabene zostały wskazane przez Skarżącego we wniosku i których interpretacji Skarżący oczekiwał w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego), to niewątpliwie "informacja" odnośnie prowadzenia działalności obejmującej badania naukowe i/lub prace rozwojowe jest składową definicji działalności badawczo-rozwojowej zawartej w ustawie podatkowej. Zdaniem Sądu nie ma jednak racji organ, że "informację" tę podatnik ma dostarczyć organowi jako element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W ten sposób organ przerzuca na Wnioskodawcę obowiązek dokonania kwalifikacji prawnej określonych czynności jako badań naukowych, czy prac rozwojowych, podczas gdy obowiązek ten obciąża organ interpretacyjny. Działanie organu interpretacyjnego zmierza tym samym do dokonywania wnikliwych ustaleń faktycznych, które zarezerwowane są dla innych procedur podatkowych. Aktualnie orzecznictwo sądowe w zbliżonych stanach faktycznych kwestionuje zasadność pozostawiania bez rozpatrzenia wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej z powodu niewyczerpującego, niejednoznacznego przedstawienia stanu faktycznego. Organ interpretacyjny nadal konsekwentnie stoi na stanowisku, że sama kwalifikacja opisanych czynności jako badań naukowych bądź prac rozwojowych leży po stronie wnioskodawcy. Pogląd ten jest błędny, co potwierdzają liczne wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych, w tym tut. sądu (zob. np. wyroki WSA w Białymstoku w sprawach sygn. akt I SA/Bk 73/21, I SA/Bk 60/22, I SA/Bk 107/22, I SA/Bk 429/22; WSA w Bydgoszczy sygn. akt I SA/Bd 571/21, WSA w Gdańsku sygn. akt I SA/Gd 189/22). Również NSA w swoim orzecznictwie stawia tezę, że: "W trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h o.p. nie można żądać od podatnika ubiegającego się o interpretację indywidualną, aby we własnym zakresie rozstrzygnął, czy podejmowane przez niego czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f." (np. wyroki z dnia 23 listopada 2021 r. sygn. II FSK 1049/21, z dnia 17 grudnia 2021 r. sygn. akt II FSK 1239/21, z dnia 13 stycznia 2022 r. sygn. II FSK 1333/21). Wobec powyższego, wezwanie wystosowane przez organ do sprecyzowania wniosku nie mogło prowadzić do żądania, aby to sam Wnioskodawca, przesądził kwestie, o którą wprost zapytał, lecz mogło prowadzić jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności, niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji badawczo-rozwojowej. To właśnie aspekt wykonywania przez Skarżącego działalności badawczo-rozwojowej wymaga w rozpatrywanej sprawie wyjaśnienia i interpretacji. Nie może on zatem zostać uznany jako element stanu faktycznego, którego podanie obciąża wnioskodawcę jako podatnika. Jeżeli zaś organ interpretacyjny uznałby, że w sprawie istnieją dalsze wątpliwości, które powinien doprecyzować wnioskodawca, to zobowiązany był wystosować kolejne wezwanie do udzielenia odpowiedzi na dodatkowe pytania. We wniosku o wydanie interpretacji oraz jego uzupełnieniu Skarżący dokładnie opisał swoją działalność przez pryzmat cech działalności badawczo-rozwojowej, odpowiedział skrupulatnie na wezwanie do uzupełnienia wniosku w innych aspektach, zatem organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi merytorycznej na przedstawioną wątpliwość, nie zaś pozostawić wniosek bez rozpatrzenia. Z wniosku i jego uzupełnienia, a także ze skargi wynika, że zakwalifikowanie opisanych czynności do działalności badawczo-rozwojowej wzbudza u Skarżącego wątpliwości interpretacyjne. Jest to zatem sfera kwalifikacji prawnej i sfera własnego stanowiska Skarżącego odnośnie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, nie zaś element samego stanu faktycznego, który ma zostać wyczerpująco przedstawiony we wniosku. Samodzielna kwalifikacja działalności jako badawczo-rozwojowej, pozbawiłaby sensu przedmiotowy wniosek o interpretację. Gdyby Skarżący posiadał pewność co do faktu, że prowadzona przez niego działalność jest działalnością badawczo-rozwojową, to nie wystąpiłby o interpretację. Zgodnie z art. 14b § 1 o.p., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W myśl art. 14b § 3 o.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zatem, gdy Skarżący przedstawił kompletny opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz własną jego ocenę prawną, to niewydanie interpretacji podatkowej świadczy o zaniechaniu realizacji obowiązku organu podatkowego nałożonego na niego na mocy przepisów Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 14g § 1 o.p. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia. Podawane przez organ powody, mające uzasadniać stanowisko, że wniosek przedstawiony przez Skarżącego nie spełniał wymogów określonych w art. 14g § 1 o.p., są wynikiem błędnej wykładni tego przepisu w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Organ wezwał Skarżącego do uzupełnienia wniosku o informacje, które były zawarte w treści wniosku oraz sformułował takie pytanie, które w istocie w części nie dotyczyły opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, lecz stanowiły żądanie sformułowania przez Wnioskodawcę oceny prawnej jego działań. Z tych powodów sąd uznał, że postanowienia wydane w obu instancjach naruszają art. 14g i art. 169 § 1 i 4 o.p. zatem konieczne było wyeliminowanie ich z obrotu prawnego. W dalszym postępowaniu organ interpretacyjny uwzględni zasadę wydawania w indywidualnej sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego. W tym stanie rzeczy sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 cytowanej ustawy procesowej w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności radców prawnych w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 265).