III FSK 935/22

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Dominik Gajewski (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, Protokolant Ewa Gmurczyk, , po rozpoznaniu w dniu 12 października 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Rady Miasta i Gminy W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 kwietnia 2022 r. sygn. akt I SA/Po 1033/21 w sprawie ze skargi Regionalnej Izby Obrachunkowej w Poznaniu na uchwałę Rady Miasta i Gminy W. z dnia 27 lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie skargi na uchwałę rady miasta i gminy w sprawie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Rady Miasta i Gminy W. na rzecz Regionalnej Izby Obrachunkowej w Poznaniu kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z dnia 8 kwietnia 2022 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w sprawie ze skargi Regionalnej Izby Obrachunkowej w Poznaniu na uchwałę Rady Miasta i Gminy W. z dnia 27 lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenie wysokości stawki tej opłaty stwierdził nieważność uchwały Rady Miasta i Gminy W. z dnia 27 lutego 2020 r. nr [...] w części obejmującej w § 6 ust. 1 wyrażenie: "z wyłączeniem § 3 który wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia jej opublikowania". Od powyższego wyroku pełnomocnik Rady Miasta i Gminy W.wniósł skargę kasacyjną, w której na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.") zarzucił, że wydany wyrok został wydany z istotnym naruszeniem następujących przepisów prawa materialnego: 1) art. 6j ust. 3b i art. 6m ust. 2a ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2021 r. poz. 888 ze zm.) (określanej dalej jako: "u.cz.p.u.") w zw. z art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) poprzez ich błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że zasada braku dopuszczalności dokonywania zmian obciążeń podatkowych w trakcie roku podatkowego, która wynika z art. 2 Konstytucji RP i wyrażana jest w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 15 lipca 2013 r. wydanym w sprawie K 7/12 oraz w uzasadnieniach innych wyroków Trybunału Konstytucyjnego przywołanych w uzasadnieniu zaskarżanego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, znajduje zastosowanie do uchwały rady gminy wydanej na podstawie w/w art. 6j ust. 3b u.cz.p.u, w sytuacji, gdy w dacie podjęcia takiej uchwały art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2019 r. poz. 1579 ze zm.) dawał organowi stanowiącemu gminy możliwość dokonania zmiany uchwały w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie w/w uchwały z dnia 19 lipca 2019 r., a więc w terminie do dnia 6 września 2020 r. - co WSA w Poznaniu całkowicie pominął; 2) art. 6j ust. 3b u.cz.p.u. i art. 11 O.p. w zw, z art. 6m ust. 2a u.cz.p.u. oraz art. 9 ust. 1 w/w ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. poprzez jego błędną wykładnię, która doprowadziła do przyjęcia, że w przypadku przedmiotowej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym i z tego powodu ustalenie nowej stawki takiej opłaty powinno nastąpić przynajmniej na miesiąc przed końcem poprzedniego roku kalendarzowego, w myśl tzw. zasady roczności obciążeń podatkowych w rozumieniu wskazanym w uzasadnieniu zaskarżanego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu; 3) art. 6j ust. 3b u.cz.p.u. w zw. z art. 91 ust. 4 i art. 93 ust. 1 u.s.g. w zw. z art. 147 § 1 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, iż naruszenie prawa, jakiego dopuściła się Rada Miasta i Gminy W. ma charakter istotny i daje podstawę do stwierdzenia nieważności uchwały w zaskarżonej części odnoszącej się do dnia jej wejścia w życie, co miałoby uniemożliwić Gminie W. pobranie przedmiotowej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w roku 2020 pomimo tego, że odpady te były na terenach przedmiotowych nieruchomości wytwarzane i zostały przez Gminę zagospodarowane. Mając powyższe na uwadze autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi Regionalnej Izby Obrachunkowej w Poznaniu w całości lub ewentualnie uchylenie zaskarżanego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania oraz orzeczenie o kosztach, w tym i o kosztach zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz orzeczenie o kosztach, w tym i o kosztach zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jako niezasadna podlega oddaleniu. Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest kontrola zgodności z prawem rozstrzygnięcia nadzorczego stwierdzającego nieważność fragmentu § 6 ust. 1 uchwały przewidującego, że zawarte w jej § 3 postanowienia regulujące wysokość rocznej stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za rok dla nieruchomości, na której znajduje się domek letniskowy lub innej nieruchomości wykorzystywanej na cele rekreacyjno-wypoczynkowe wchodzą w życie po upływie 14 dni od dnia opublikowania uchwały. W ocenie sądu pierwszej instancji opłata za gospodarowanie odpadami w przypadku wskazanych ostatnio nieruchomości ma charakter roczny i powinna obowiązywać w okresie całego roku. Rada Miasta i Gminy W. dnia 27 lutego 2020 r. podjęła uchwałę sprawie wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia wysokości stawki tej opłaty dla nieruchomości z terenu Gminy W.(dalej: uchwała). Wskazana uchwała została podjęta na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 506 ze zm. – dalej w skrócie: "u.s.g.") oraz art. 6k ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2010 ze zm. – dalej w skrócie: "u.c.p.g."). Omawiany akt opublikowano w Dzienniku Urzędowym Województwa Wielkopolskiego z 28 lutego 2020 r. pod poz. 1981. W § 6 ust. 1 wskazanej uchwały postanowiono, że wchodzi ona w życie z dniem 1 kwietnia 2020 r. z wyłączeniem § 3, który wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia opublikowania uchwały. Zgodnie natomiast z treścią art. 6h u.c.p.g., właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Zgodnie z art. 6i ust. 1 pkt 3 powołanego aktu, obowiązek ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstaje: w przypadku nieruchomości, na której znajduje się domek letniskowy, i innej nieruchomości wykorzystywanej na cele rekreacyjno-wypoczynkowe - za rok bez względu na długość okresu korzystania z nieruchomości. W świetle zaś art. 6j ust. 3b u.c.p.g., w przypadku nieruchomości, na której znajduje się domek letniskowy, lub innej nieruchomości wykorzystywanej na cele rekreacyjno-wypoczynkowe, rada gminy uchwala ryczałtową stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie wyższą niż 10% przeciętnego miesięcznego dochodu rozporządzanego na 1 osobę ogółem - za rok od nieruchomości, na której znajduje się domek letniskowy, lub od innej nieruchomości wykorzystywanej na cele rekreacyjno-wypoczynkowe. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, mając na uwadze treść powyższych przepisów, słusznie wskazano w zaskarżonym wyroku, że opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi w przypadku nieruchomości, na której znajduje się domek letniskowy, i innej nieruchomości wykorzystywanej na cele rekreacyjno-wypoczynkowe ma charakter roczny. Opłata ta należna jest bowiem za cały rok, niezależnie od długości okresu korzystania z nieruchomości. Ustawodawca wprowadza zatem kompetencję do uchwalenia ryczałtowej stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w przypadku wskazanych nieruchomości, określając mechanizm dotyczący ustalenia jej wysokości i wskazując jednocześnie okres, za który ta opłata jest uchwalana. Zdaniem Naczelnego Sąd Administracyjnego dla ustalenia tego zakresu istotne staje się po pierwsze, wyznaczenie nieruchomości, których ta opłata dotyczy, po drugie, mechanizmu określenia jej wysokości, po trzecie zaś okresu, za który jest ustalana. Należy jednocześnie podkreślić, że przywołane "składowe" zakresu znaczeniowego są ściśle powiązane, co ma istotny wpływ na dokonywanie procesu wykładni i ustalenia konsekwencji prawnych. W pierwszej kolejności ustawodawca odnosi się zatem do nieruchomości, na której znajduje się domek letniskowy lub innej nieruchomości wykorzystywanej na cele rekreacyjno-wypoczynkowe. Tym samym prawodawca stosunkowo szeroko określa obszar nieruchomości, dla których opłata ta jest ustalana. Chodzi zatem o nieruchomości, kwalifikowane poprzez to, że znajduje się na nich obiekt będący domkiem letniskowym. Wyznaczenie przez ustawodawcę pewnego przedpola dla wprowadzenia tej opłaty przez radę gminy stanowi de facto uzasadnienie dla odrębnego mechanizmu ustalenia jej wysokości. W dalszej kolejności wskazano bowiem na kompetencję do uchwalenia ryczałtowej stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie wyższej niż 10% przeciętnego miesięcznego dochodu rozporządzanego na 1 osobę ogółem. Opłata ta przybiera zatem formę ryczałtowej stawki, gdzie określono jednocześnie granicę jej wysokości. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego to normatywne wyrażenie odnoszące się do jednego z umownie nazwanych składowych regulacji art. 6j ust. 3b u.s.p.g. stanowi jednocześnie o istocie tej opłaty, a de facto ryczałtowej stawce tej opłaty. Należy bowiem podkreślić, że wyrażenie to dotyczy jedynie mechanizmu ustalenia wysokości tej opłaty, a zatem ryczałtowej stawki, a także górnej granicy. Nie można zatem w procesie wykładni wychodzić poza tak przyjęty zakres wyrażenia normatywnego. Wskazana normatywnie i podkreślona przez Naczelny Sąd Administracyjny istota ryczałtowej stawki opłaty jest ściśle powiązana z ostatnią z umownie nazwanych składowych a zatem okresem, na jaki jest ona ustalana. Ryczałtowa stawka tej opłaty jest zatem ustalana za rok. Takie normatywne wyrażenie, gdzie ustawodawca odnosi się do ustalenia ryczałtowej stawki opłaty "za rok" nie można rozumieć w taki sposób, że z uwagi na wprowadzenie mechanizmu ryczałtu można w dowolnym okresie danego roku ustalać tę stawkę opłaty. Nie można bowiem w szczególności jako uzasadnienie takiego poglądu wskazywać na sformułowanie odnoszące się do ustalenia "za rok" w odróżnieniu do ustalenia "na rok". Przy zastosowaniu zatem obu wyrażeń należałoby przyjąć konieczność wprowadzenia stawki ryczałtowej obejmującej cały rok, a więc bez możliwości jej ustalenia, czy też podwyższenia w trakcie roku. Nie ma przy tym znaczenia dla przyjęcia takiego sposobu wykładni tej regulacji, że termin płatności opłaty przypada przykładowo na drugą połowę roku. W ramach kształtu normatywnego art. 6j ust. 3b u.s.p.g. ustawodawca nie wskazuje bowiem na termin płatności. Zakaz wprowadzania zmian w prawie podatkowym w czasie trwania roku podatkowego jest traktowany jako uszczegółowienie w odniesieniu do prawa daninowego zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa oraz ochrony bezpieczeństwa prawnego. Zakaz zmian w trakcie roku podatkowego jest "zabezpieczeniem możliwości rozporządzania przez jednostkę swoimi interesami życiowymi przy uwzględnieniu regulacji podatkowych opublikowanych i znanych podatnikowi jeszcze przed rozpoczęciem roku podatkowego" (wyrok TK z 25 kwietnia 2001 r., sygn. K 13/01). Za niezasadny należy także uznać zarzut naruszenia art. 6j ust. 3b u.cz.p.u. w zw. z art. 91 ust. 4 i art. 93 ust. 1 u.s.g. w zw. z art. 147 § 1 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, iż naruszenie prawa, jakiego dopuściła się Rada Miasta i Gminy W. ma charakter istotny i daje podstawę do stwierdzenia nieważności uchwały w zaskarżonej części. Słusznie bowiem wskazał sąd pierwszej instancji w wyroku, że zaskarżona uchwała została wydana z istotnym naruszeniem prawa. Zgodnie z art. 147 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sąd administracyjny, uwzględniając skargę na uchwałę lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 5 i 6, stwierdza nieważność tej uchwały lub aktu w całości lub w części albo stwierdza, że zostały wydane z naruszeniem prawa, jeżeli przepis szczególny wyłącza stwierdzenie ich nieważności. Tylko istotne naruszenie prawa stanowi podstawę do stwierdzenia nieważności uchwały (aktu) organu gminy. Za "istotne" naruszenie prawa uznaje się uchybienie, prowadzące do skutków, które nie mogą być akceptowane w demokratycznym państwie prawnym. Zalicza się do nich między innymi naruszenie przepisów wyznaczających kompetencje do podejmowania uchwał, podstawy prawnej podejmowania uchwał, prawa ustrojowego oraz prawa materialnego, a także przepisów regulujących procedury podejmowania uchwał (por. A. Kabat w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2016, str. 643; M. Stahl, Z. Kmieciak: w Akty nadzoru nad działalnością samorządu terytorialnego w świetle orzecznictwa NSA i poglądów doktryny, Samorząd Terytorialny 2001, z. 1-2, str. 101-102). Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. SNSA Dominik Gajewski SNSA Sławomir Presnarowicz SWSA (del.) Mirella Łent