I SA/Gl 410/12

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Beata Kozicka, Bożena Pindel (spr.), Protokolant Karolina Czaplicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 października 2012 r. sprawy ze skargi A S.A. w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. UZASADNIENIE Skarżąca A SA z siedzibą w T. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] r. Nr [...] określającą zobowiązanie z tytułu odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł naliczone na dzień złożenia zeznania CIT – 8 za 2009 r. tj. na dzień 30 marca 2010 r., od nieuregulowanej zaliczki na podatek dochodowego od osób prawnych za miesiąc sierpień 2009 r. Decyzje wydano na tle następującego stanu faktycznego. Spółka A SA złożyła w dniu 30 marca 2010 r. w Urzędzie Skarbowym w T. zeznanie CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2009. Następnie w dniu 20 kwietnia 2010 r. złożyła pierwszą korektę wymienionego zeznania, zaś w dniu 23 czerwca 2010 r. do organu pierwszej instancji wpłynęła kolejna korekta wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych w kwocie [...] zł. Nadpłata w powyższej wysokości miała wynikać – zdaniem strony – z nieopodatkowania podatkiem dochodowym otrzymanej przez spółkę w roku 2009 kwoty kary umownej i kwoty gwarancji. W wyniku przeprowadzonego kontrolnego postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. wydał decyzję z dnia [...] r., w której określił spółce zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2009 r. w wysokości [...] zł oraz nadpłatę w podatku dochodowym od osób prawnych w wysokości [...] zł. W przedmiotowej decyzji stwierdził m.in., że otrzymana przez Spółkę kwota kary umownej i gwarancji stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Ponadto decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. określił dla A SA w T. odsetki za zwłokę w wysokości [...] zł, naliczone na dzień złożenia zeznania CIT-8 za 2009 r., tj. na dzień 30 marca 2010 r. od nieuregulowanej zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc sierpień 2009 r. Od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] r. określającej dla A SA odsetki za zwłokę w wysokości [...] zł od nieuregulowanej zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc sierpień 2009 r. pełnomocnik skarżącej złożył odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej w K. w dniu [...] r. wydał decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] r. Organ w uzasadnieniu decyzji wskazał, że spór skarżącego z organami podatkowymi w istocie dotyczy kwestii podatkowego ujęcia kary umownej i kwoty gwarancji, które bezpośrednio wpłynęły na kwotę zobowiązania podatkowego za rok 2009. Organ w całości podtrzymał swoje stanowisko w kwestii podatkowego ujęcia kary umownej i kwoty gwarancji, które zawarł w decyzji z dnia [...]. Organ wskazując na przepis art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54 z 2000 r., poz. 654 ze zm.) w stanie prawnym obowiązującym w 2009 r. wyjaśnił, że podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1 b, 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Dalej organ podniósł, że z kolei ust. 1a wymienionego przepisu wskazuje, że zaliczki miesięczne, o których mowa w ust. 1, za okres od pierwszego do przedostatniego miesiąca roku podatkowego podatnik uiszcza w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zaliczka za ostatni miesiąc jest uiszczana w wysokości zaliczki za miesiąc poprzedni do 20 dnia ostatniego miesiąca roku podatkowego, ostateczne rozliczenie podatku za rok podatkowy następuje w terminie ustalonym do złożenia zeznania o wysokości dochodu osiągniętego (poniesionej straty) za ten rok. Powołując się na art. 51 § 2 Ordynacji podatkowej organ uznał, że za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek, w tym również zaliczkę, o której mowa wart. 23a, lub ratę podatku. Natomiast stosownie do treści art. 53a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji lub zaliczki nie zostały zapłacone w całości lub w części, organ wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania podatkowego za dany okres rozliczeniowy, a w przypadku niezłożenia zeznania w terminie naliczane są odsetki na ostatni dzień terminu złożenia zeznania, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek. Reasumując organ podkreślił, iż w myśl przepisu art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej odsetki za zwłokę naliczone zostały od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku. Ponadto wyjaśnił, że w postępowanie podatkowe wykazało, że w poszczególnych okresach rozliczeniowych w 2009 r. podatnik zawyżył podstawę opodatkowania. W tej sytuacji organy podatkowe zobligowane były na mocy powołanych wyżej przepisów do wydania decyzji określającej odsetki za zwłokę od nieuiszczonych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 2009 r., przyjmując ich prawidłową wysokość. Pełnomocnik skarżącej w złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skardze wniósł o: - uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, - zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania, w tym również kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych, - rozpoznanie sprawy łącznie ze sprawą ze skargi Spółki do tutejszego Sądu na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] w sprawie określenia zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2009 r. w wysokości [...] zł oraz nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych w wysokości [...] zł, które pozostają ze sobą w związku. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania tj.: - art. 53 a Ordynacji podatkowej, w związku z art. 12 ust. 4 punkt 6a, art. 17 ust. 1 punkt 21 i punkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. Zdaniem skarżącej otrzymana przez Spółkę w 2009 r. kwota kary umownej i kwota gwarancji, w dacie ich uzyskania, nie podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym, a decyzje organów podatkowych w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2009 naruszają art. 12 ust. 4 punkt 6a oraz art. 17 ust. 1 punkt 21 i punkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji powyższego skarżąca stanęła na stanowisku, że zaliczki zostały uiszczone w należnej wysokości i nie zaistniały okoliczności wskazane w art. 53a Ordynacji podatkowej, które uzasadniałyby wydanie decyzji określającej wysokość odsetek za zwłokę od nieuregulowanych zaliczek na podatek dochodowy. Organ II instancji w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje: Na wstępie zaznaczyć należy, że strona skarżąca nie podważa merytorycznej poprawności zaskarżonej decyzji podnosząc zarzuty dotyczące decyzji wymierzającej zobowiązanie podatkowe za 2009 r. oceniane przez Sąd w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 409/12. W wymienionej sprawie w dniu 30 października 2012 r. zapadł wyrok oddalający skargę, dlatego też Sąd rozstrzygający niniejszą sprawę odnosząc się do zarzutów skargi powtarza ustalenia i oceny przytoczone w wyroku zapadłym we wskazanej sprawie. Istota sporu sprowadza się w zasadzie do rozstrzygnięcia kwestii, czy organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji dokonał prawidłowego zastosowania przepisu art. 53a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) dalej Ordynacja podatkowa, a ściślej mówiąc, czy w związku z wydaniem wobec skarżącej decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009 r., w której wykazano dochód, stanowiący podstawę naliczania zaliczek na ten podatek, organ ten był uprawniony do naliczenia odsetek od zaniżonych zaliczek. Unormowanie zawarte w art. 53a Ordynacji podatkowej, rozstrzyga zagadnienie możliwości wydawania po zakończeniu roku podatkowego decyzji określających zobowiązania z tytułu niewpłaconych w terminie albo deklarowanych w zaniżonej wielkości zaliczek na podatek. W myśl tego przepisu jeżeli w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji lub zaliczki nie zostały zapłacone w całości lub w części, organ ten wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania podatkowego za dany okres rozliczeniowy. Skoro zatem odrębną decyzją określono zobowiązanie podatkowe w wysokości odmiennej niż wynikająca ze złożonej przez podatnika deklaracji oraz wykazano zaniżoną wielkość zaliczek za poszczególne miesiące, to organ podatkowy był zobligowany wydać decyzję, w której określił wysokość odsetek za zwłokę, przyjmując prawidłową, tzn. wynikającą z decyzji określającej zobowiązanie podatkowe za dany rok, wysokość zaliczek na podatek (art. 53a Ordynacji podatkowej). Sporna pomiędzy stronami pozostaje kwestia zaliczenia do przychodów otrzymanych przez skarżącą kar umownych i gwarancji ubezpieczeniowych oraz uznania czy w świetle art. 17 ust. 1 punkt 21 i punkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzyskany przez skarżącą dochód jest wolny od podatku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 30 października 2012 r. wydanym w sprawie I SA/GL 409/12 uznał, że zarówno otrzymana przez skarżącą należność z tytułu kary umownej w wyniku kompensaty wzajemnych wierzytelności pomiędzy skarżącą, a jej kontrahentem oraz wypłacona przez ubezpieczyciela kwota gwarancji, stanowiąca zabezpieczenie roszczeń skarżącej, stanowią przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Również w wymienionej sprawie nie podzielono argumentacji skarżącej w zakresie korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 punkt 21 i 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem dopiero po spełnieniu warunku poniesienia wydatków inwestycyjnych i rozpoczęciu prowadzenia działalności na terenie strefy ekonomicznej objętej zezwoleniem, będzie możliwe skorzystanie przez skarżącą z pomniejszenia dochodu w trybie wymienionej podstawy prawnej. Sąd nie podzielił również zarzutu skarżącej naruszenia dyspozycji przepisu art. 12 ust. 4 punkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zważywszy, iż zarzuty podniesione w skardze odnosiły się w istocie do ustaleń organów obu instancji zawartych w decyzjach w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, a skarga na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego za 2009 r. została oddalona wyżej wskazanym wyrokiem, Sąd nie dostrzegł podstaw do kwestionowania ustaleń organów podatkowych w odniesieniu do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2009, a także do sposobu dokonanej przez organy interpretacji przepisów prawa materialnego, stanowiących podstawę wydania decyzji dotyczącej zobowiązania podatkowego. W postępowaniu dotyczącym oceny prawidłowości określenia wysokości odsetek od zaniżonych zaliczek na poczet podatku nie mogą być korygowane zarówno wielkość zobowiązania podatkowego za dany rok, jak i wysokość poszczególnych zaliczek na poczet podatku dochodowego, jeżeli wartości te wynikają z odrębnej ostatecznej decyzji. Należy w tym miejscu wskazać na pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 4 marca 2008 r. sygn. akt II FSK 27/07, zgodnie z którym postępowanie w sprawie zobowiązania w podatku dochodowym za rok podatkowy powinno obejmować także kontrolę poprawności deklarowanych zaliczek na ten podatek (wskazywanych w nich podstaw opodatkowania w trakcie okresu rozliczeniowego). Ustalenie zaś, że zaliczek tych nie zapłacono bądź też zaniżono ich wielkość (co jest najczęściej konsekwencją zaniżenia wysokości zobowiązania podatkowego), stanowi podstawę faktyczną dla zastosowania art. 53a Ordynacji podatkowej (określenia stosownych odsetek za zwłokę). . Z tych przyczyn Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) skargę oddalił.