I SA/Gd 728/23

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień Sędziowie: Sędzia NSA Sławomir Kozik Sędzia WSA Marek Kraus (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 12 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. Sp. komandytowa z siedzibą w J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 14 czerwca 2023 r. nr 2201-IOM.4107.1.2023 w przedmiocie ustalenia dodatkowej opłaty za I i II półrocze 2021 r. oddala skargę. UZASADNIENIE 1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] (dalej jako "Dyrektor IAS" lub "organ drugiej instancji"), po rozpatrzeniu odwołania [...] Spółki [...] z siedzibą w [...] (dalej jako "Skarżąca", "Spółka", "Strona"), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w [...] (dalej jako "Naczelnik PUS" lub "organ pierwszej instancji") z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ustalenia dodatkowej opłaty za I i II półrocze 2021 r. – każda po [...] zł. 2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego i prawnego sprawy: 2.1. Decyzją z dnia [...] Naczelnik PUS ustalił Skarżącej dodatkową opłatę za I i II półrocze 2021 r. - każda po [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał, że Skarżąca posiada zezwolenie na obrót hurtowy napojami alkoholowymi powyżej 4,5% do 18% zawartości alkoholu, z wyjątkiem piwa oraz zezwolenie na obrót hurtowy napojami alkoholowymi powyżej 18% zawartości alkoholu. W związku z tym podlega pod obowiązek terminowego składania w organie podatkowym informacji w sprawie opłaty za zezwolenie na obrót hurtowy napojami alkoholowymi w opakowaniach do 300 ml – ALK-1 oraz obliczenie i wpłacanie tej opłaty na rachunek organu. Spółka w dniu [...] r. złożyła informację ALK – 1 za I półrocze 2021 r., w której do zapłaty wykazała kwotę [...] zł. Natomiast w dniu [...] do Pomorskiego Urzędu Skarbowego w [...] wpłynęła informacja ALK – 1 za II półrocze 2021 r., w której wskazano do zapłaty opłatę wynoszącą [...]. Opłaty te zostały kolejno zapłacone w dniach: [...] i [...]. W dniu [...] Skarżąca złożyła korekty ww. informacji ALK – 1 za I i II półrocze 2021 r., w których do zapłaty za dany okres wykazano odpowiednio – kwotę [...] i kwotę [...]. Uiszczenie kwot wynikających z korekt dokonano [...] W związku z powyższym, Naczelnik PUS postanowieniem nr [...] z [...] wszczął z urzędu wobec Spółki postępowanie w sprawie ustalenia dodatkowej opłaty wobec naruszenia obowiązku określonego w art. 92 ust. 17 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi. Powołując się na przepisu art. 9 ust. 1, ust. 2 oraz art. 92 ust. 17 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (dalej "u.w.t.p.a."), organ pierwszej instancji wskazał, że w sytuacji, gdy przedsiębiorca zobowiązany do uiszczenia opłaty złoży korektę informacji po upływie terminu, o którym mowa w art. 92 ust. 17 pkt 2 ww. ustawy, w której wykaże wyższą kwotę opłatę niż w informacji pierwotnej i dokona jej zapłaty po złożeniu korekty, spełnione zostają przesłanki wynikające z art. 92 ust. 21 dotyczące ustalenia opłaty dodatkowej za brak uiszczenia przez przedsiębiorcę żądanej opłaty w terminie ustawowym. Ponieważ Spółka nie dopełniła w terminie obowiązku, o którym mowa wyżej, organ pierwszej instancji stwierdził, że zasadnym jest w odniesieniu do każdego z posiadanych przez przedsiębiorcę odrębnie zezwoleń, dodatkowej opłaty w wysokości sumy kwot [...] i [...]. Przed wydaniem decyzji w sprawie, organ powiadomił Spółkę co do prawa wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. 2.2. Dyrektor IAS, w wyniku rozpoznania odwołania wniesionego przez Skarżącą od wydanej decyzji, decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia, po przedstawieniu stanu faktycznego sprawy organ drugiej instancji podał, iż po dokonaniu analizy zgromadzonego w sprawie stwierdził, że w stanie faktycznym, organ pierwszej instancji zasadnie ustalił Spółce dodatkową opłatę, gdyż znajduje zastosowanie regulacja zawarta w art. 92 ust. 21 pkt 1 i 2 u.w.t.p.a. Skarżąca po złożeniu prawidłowej informacji ALK - 1 – korekty za I i II półrocze 2021 r. w dniu [...] dokonała wpłaty na rachunek organu podatkowego w dniu [...], a zatem po upływie terminu określonego w art. 92 ust. 17 ustawy. W przypadku zas niedopełnienia obowiązku terminowego złożenia informacji, o której mowa wyżej oraz niedokonania wpłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego w ustawowym terminie – organ podatkowy obowiązany jest do ustalenia w drodze decyzji dodatkowej opłaty. Odnosząc się kolejno do podniesionych w odwołaniu zarzutów, organ podał, że termin ustawowy na złożenie informacji oraz dokonanie wpłaty w prawidłowej wysokości zarówno za I jak i II półrocze 2021 r. nie zostało dochowane. W jego ocenie, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 92 ust. 23 u.w.t.p.a., gdyż korektę deklaracji można określić, jako dokument wtórny do deklaracji, którą koryguje. Korekta deklaracji zastępuje deklarację ją poprzedzającą, czyli w momencie złożenia korekty traci byt prawny deklaracja pierwotna. Wobec tego organ uznał, że korekta informacji ALK – 1 złożona [...] za I i II półrocze 2021 r. roku zastąpiły pierwotnie informacje ALK – 1 tj. za I półrocze 2021 r. – złożone w dniu [...] oraz za II półrocze 2021 r. – złożone w dniu [...] Dalej, organ drugiej instancji zaoponował twierdzeniom Skarżącej jakoby w wydanym przez organ pierwszej instancji akcie administracyjnym nie wykazano podstawy prawnej art. 92 ust. 21 pkt 1 u.w.t.p.a. wyjaśniając, że organ pierwszej instancji dokładnie uzasadnił podstawę prawną nałożenia dodatkowej opłaty wynikającej z art. 92 ust. 21 pkt 1 i 2 ustawy. Znajduje ona odzwierciedlenie w uzasadnieniu – na 5 stronie decyzji, gdzie wskazano i zacytowano ten przepis prawa. Pominięcie zaś punktu 1 wynika z błędu technicznego i nie ma wpływu na rozstrzygnięcie sprawy bowiem organ odniósł się w treści decyzji do słuszności zastosowania opłaty zarówno w wysokości [...] jak i [...] zł. W odniesieniu natomiast do zasadności wszczęcia z urzędu postepowania przeciwko Skarżącej mimo braku podstaw prawnych i prowadzenia tego postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, organ drugiej instancji wypowiedział się, że działanie organu pierwszej instancji znajdowało oparcie w przepisach prawa tak prawa materialnego jak i prawa procesowego, co odpowiada zasadzie prowadzenia postepowania w sposób budzący zaufanie do organów, postanowienie zaś o wszczęciu postępowania zostało skutecznie doręczone stronie. Nie oznacza to jednak, że organ jest zobowiązany do podejmowania wszelkich możliwych czynności (w sposób nieograniczony), gdy zebrany w sprawie materiał wystarczająco wyjaśnia stan sprawy i pozwala na podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia. Dyrektor ISA stwierdził, że nie doszło do zarzucanych naruszeń przepisów prawa. 3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika – adwokata, zaskarżył ww. decyzję Dyrektora IAS, w całości zarzucając naruszenie przepisów: 1) postępowania w postaci art. 120 i art. 121 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, z późn. zm. dalej "O.p") w zw. z art. 92 ust. 23 u.w.t.p.a., poprzez wszczęcie postępowania przeciwko Skarżącej z urzędu pomimo braku podstaw prawnych i prowadzenia tego postępowania w sposób niebudzący zaufanie do organów podatkowych; 2) prawa materialnego, tj. art. 92 ust. 21 pkt 1 i 2 w zw. z art. 92 ust. 17 w zw. z art. 9 ust. 1 i 2 w zw. z art. 91 ust. 1 pkt 2 i 3 u.w.t.p.a., poprzez uznanie, że skarżący nie dopełnił obowiązków, o których mowa w art. 92 ust. 17 pkt 1 i 2 ww. ustawy, w sytuacji gdy skarżący złożył w terminie informację ALK – 1 za I półrocze 2021 r., zatem nie została spełniona przesłanka "niedopełnienia" obowiązków z art. 92 ust. 17 pkt 1 i 2 uprawniająca organ do ustalenia dodatkowej opłaty wskazanej w art. 92 ust. 21 pkt 1 i 2 ustawy; 3) art. 81 § 1 O.p. w zw. z art. 92 ust. 23 u.w.t.p.a., poprzez uznanie, iż złożenie przez Skarżącą skutecznej korekty informacji ALK – 1 oznacza niedopełnienie obowiązków określonych w art. 92 ust. 17 pkt 1 i 2 ustawy w terminie, w sytuacji gdy uprawnienie podatnika do skorygowania uprzednio złożonej informacji nie powoduje powstania nowego zdarzenia prawnego a jedynie zmianę uprzednio złożonej informacji za I półrocze 2022 r.; 4) art. 92 ust. 21 pkt 1 w zw. z art. 92 ust. 17 w zw. z art. 9 ust. 1 i 2 w zw. z art. 91 ust. 1 pkt 2 i 3 u.w.t.p.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 4 O.p. w zw. z art. 92 ust. 23 ustawy poprzez ustalenie dodatkowej opłaty za I półrocze 2021 r. i II półrocze 2021 r. w wysokości po [...] w sytuacji gdy w treści decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] o nr [...] nie wskazano podstawy prawnej w postaci art. 92 ust. 21 pkt 1 ww. ustawy zatem wysokość ustalonej opłaty powinna wynosić po [...] za każde półrocze; 5) art. 2 Konstytucji RP poprzez niesprawiedliwą ocenę zachowania Skarżącej i budowanie negatywnych wzorów społecznych. W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji z dnia [...] oraz decyzji jej poprzedzającej w całości i umorzenie postępowania, a także o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym opłaty za wpis, ustanowienie pełnomocnika wraz z opłatą skarbową od pełnomocnictwa wg norm prawem przepisanych. Z uzasadnienia skargi wynika, że Skarżąca nie zgadza się z zasadnością wszczęcia postępowania wobec braku ku temu podstaw prawnych i jego prowadzenia w sposób niebudzący zaufanie do organów podatkowych. Odwołując się do zasad ogólnych prawa podatkowego wskazano, że nie są one tylko abstrakcyjnym postulatem wobec organów, lecz stanowią normy prawne, których zastosowanie będzie mieć konkretny wymiar w toku postępowania. Zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jest najszerszą pod względem zakresu. Nakazuje ona takie wykonywanie zadań przez organu podatkowe, aby budziło to do nich zaufanie. Zdaniem Skarżącej oznacza to m. in., że przy stosowaniu przepisów prawa materialnego organ podatkowy nie może rozstrzygać na niekorzyść strony wszelkich niejasności przepisów. Zasada zaufania do organów państwa przemawia za tym, by w razie wątpliwości co do rozumienia konkretnego przepisu prawa stosować taką wykładnię, która nie byłaby krzywdząca, gdy tymczasem organ I i II instancji nie tyle rozstrzygnęły niejasności na niekorzyść Skarżącej, co dokonały wykładni przepisów sprzecznie z interesem podatnika. Skorzystanie przez Skarżącą z prawa złożenia korekty informacji ALK – 1 zostało odczytane przez organy obu instancji jako niedopełnienie obowiązku złożenia informacji w terminie, a nie sposób uznać, aby rzeczywistą intencją ustawodawcy było karanie podatnika za wykonywanie jego uprawnienia do skorygowania złożonych uprzednio, w terminie informacji. W zamyśle też nie było karanie podatnika za to, że sam w krótkim terminie wykrył nieprawidłowości w złożonej deklaracji, bez żadnego impulsu ze strony władz państwowych i dokonał odpowiedniej korekty jednocześnie regulując zobowiązanie publicznoprawne. W odniesieniu do naruszeń prawa materialnego wyrażono stanowisko, że złożenie korekty informacji ALK – 1 za I półrocze 2021 r. oraz za II półrocze 2021 r. nie stanowiło nowego zdarzenia prawnego i nie oznaczało niewykonania obowiązku złożenia informacji w terminie, co zdaniem Skarżącej prowadzi do uznania, iż nie zaistniały przesłanki warunkujące możliwość ustalenia wobec skarżącego dodatkowej opłaty w oparciu o art. 92 ust. 21 u.w.t.p.a. Uprawnienie takie wynika z art. 81 § 1 O.p. Jak Skarżąca podała, złożenie dwóch korekt informacji w dniu [...] było skuteczne i dokonała tego wobec samodzielnej weryfikacji uprzednio złożonej informacji nie otrzymawszy upomnienia, wezwania, ani ponaglenia do takiej korekty. W tej sytuacji, nie zgadza się ona, by uznać karanie dodatkową opłatą w kwocie po [...] za każde półrocze jako uzasadnione, czy sprawiedliwe. W jej ocenie, organy podatkowe obu instancji błędnie też uznały, by skorzystanie z uprawnienia do skorygowania informacji oznaczało, że Skarżąca nie dopełniła obowiązku z art. 92 ust. 17 pkt 1 i 2 u.w.t.p.a. w terminie, gdyż to oznacza, że Spółka została potraktowana tak samo jak podatnik, który nie złożył takiej informacji w ogóle, a stan ten został ujawniony przez organy administracji publicznej podczas kontroli, co kłóci się z ideą wprowadzenia przepisów umożliwiających skorygowanie uprzednio składanych deklaracji podatkowych i nie odpowiada prawu – art. 2 Konstytucji RP. W dalszej treści skargi, przywołując stanowisko doktryny oraz powołując się na wybrane wyroki sądów administracyjnych pełnomocnik Skarżącej uzupełnił, że charakter korekty deklaracji podatkowej wskazuje, że zastępuje ona w całości uprzednio złożoną deklarację podatkową. Spółka podała, że skoro warunkiem złożenia korekty jest uprzednie złożenie deklaracji w terminie i w całości zastępuje wcześniejszą deklarację, to nie zgadza się ze stanowiskiem organów podatkowych, aby Skarżąca nie dopełniła obowiązku i nie złożyła informacji ALK – 1 w terminie. Wręcz przeciwnie, w jej ocenie wywiązała się ona ze swojego obowiązku w sposób prawidłowy i terminowy. Złożenie zaś korekty informacji nie spowodowało powstania nowego zdarzenia prawnego, w przypadku którego można by uznać, ze jest ono spóźnione, a jedynie zmianę uprzedniej informacji, co oznacza, że podatnik wywiązał się z obowiązku wskazanego w 92 ust. 17 pkt 1 i 2 u.w.t.p.a. w terminie. Następnie potwierdzając wykonanie ww. obowiązku, Skarżąca podała, ze korygując deklarację ma prawo do zmniejszenia lub zwiększenia powstałego już zobowiązania ze skutkiem wstecznym. A odnosząc powyższe do sytuacji złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji w odniesieniu do art. 16a k.k.s, Skarżąca podała, ze nie jest możliwe wszczęcie postępowania karnoskarbowego, a co więcej przy jego wszczęciu wymagałoby ono umorzenia. Z powyższego wywodzi zatem, że miał prawo do złożenia korekty i z tego prawa skorzystał, złożone zaś korekty są skuteczne i wynikały z samodzielnej weryfikacji, nie poprzedzonej żadnym wezwaniem, pouczeniem ze strony organu. Skutkiem złożenia dwóch korekt było zastąpienie pierwotnych informacji złożonych kolejno w dniach [...] i [...] Wymierzenie zaś opłaty przez organ I instancji i utrzymanie decyzji w mocy przez organ II instancji było bezprawne i nieuzasadnione. Z kolei w odniesieniu do sentencji decyzji zwrócono uwagę, nie wskazano tam podstawy prawnej w postaci przepisu art. 92 ust. 21 pkt 1 u.w.t.p.a., co czyni że wysokość ustalonej opłaty powinna wynosić po [...] a nie po [...] 4. W odpowiedzi na skargę organ drugiej instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: 5.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. 5.2. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę wznowienia postępowania administracyjnego, lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Ponadto, w myśl art. 119 pkt 2 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 2 p.p.s.a., na wniosek Skarżącej zgłoszony w skardze, przy braku sprzeciwu organu odwoławczego. Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd nie stwierdził naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji Dyrektora IAS. 5.3. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy zasadnie ustalił Skarżącej dodatkową opłatę za I i II półrocze 2021 r. w wysokości po [...] każdą, w sytuacji, gdy Spółka w terminie złożyła informacje ALK – 1 za ww. okres i zapłaciła wynikające z niej opłaty w nieprawidłowej wysokości, a następnie po upływie terminu do złożenia deklaracji, dokonała ich korekt skutkujących obliczeniem opłat w prawidłowej wysokości, które zostały następnie zapłacone. 5.4. Wskazać należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 u.w.t.p.a., obrót hurtowy w kraju napojami alkoholowymi o zawartości powyżej 18% alkoholu może być prowadzony tylko na podstawie zezwolenia wydanego przez ministra właściwego do spraw gospodarki. Obrót hurtowy w kraju napojami alkoholowymi o zawartości do 18% alkoholu może być prowadzony tylko na podstawie zezwolenia wydanego przez marszałka województwa. Wydawanie zezwoleń, decyzji wprowadzających zmiany w tych zezwoleniach oraz duplikatów tych zezwoleń należy do zadań własnych województw (ust. 2). Zgodnie z art. 91 ust. 1 u.w.t.p.a., zezwolenia, o których mowa w art. 9 ust. 1 i 2, wydaje się oddzielnie na obrót hurtowy następującymi rodzajami napojów alkoholowych: 1) o zawartości do 4,5% alkoholu oraz na piwo; 2) o zawartości powyżej 4,5% do 18% alkoholu, z wyjątkiem piwa; 3) o zawartości powyżej 18% alkoholu. Stosownie do art. 92 ust. 11 u.w.t.p.a., opłata za zezwolenie, o którym mowa w art. 9 ust. 1 lub 2, oraz za zezwolenie na wyprzedaż, o którym mowa w art. 95 ust. 4, dla przedsiębiorcy zaopatrującego przedsiębiorcę posiadającego zezwolenie na sprzedaż detaliczną napojów alkoholowych przeznaczonych do spożycia poza miejscem sprzedaży w napoje alkoholowe w opakowaniach jednostkowych o ilości nominalnej napoju nieprzekraczającej 300 ml wynosi dodatkowo 25 zł za każdy pełny litr 100% alkoholu w tych opakowaniach. Natomiast według przepisu art. 92 ust. 17 u.w.t.p.a., przedsiębiorca posiadający zezwolenie, o którym mowa w art. 9 ust. 1 lub 2, lub zezwolenie na wyprzedaż, o którym mowa w art. 95 ust. 4. dokonujący zaopatrzenia w napoje alkoholowe w opakowaniach jednostkowych o ilości nominalnej napoju nieprzekraczającej 300 ml, jest obowiązany, odrębnie w odniesieniu do każdego zezwolenia, do: 1) złożenia w postaci elektronicznej informacji, opatrzonej podpisem kwalifikowanym, według wzoru, o którym mowa w ust. 30, organowi, o którym mowa w ust. 16, za pośrednictwem systemu informatycznego ministra właściwego do spraw finansów publicznych, 2) obliczenia i wniesienia na rachunek właściwego urzędu skarbowego opłaty w wysokości, o której mowa w ust. 11 - do końca miesiąca następującego po zakończeniu półrocza. Zgodnie zaś z art. 92 ust. 23 omawianej ustawy do opłat, o których mowa w ust. 11 i 21, stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, z późn. zm.), przy czym uprawnienia organów podatkowych przysługują odpowiednio naczelnikowi urzędu skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej, Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej, Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej i ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych. Dokonując analizy przepisów ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi, wskazania wymaga, iż w orzecznictwie sądowym przyjęto stanowisko, że ustalanie opłaty za zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych jest czynnością materialno-techniczną dotyczącą obowiązku wynikającego z przepisu prawa i dokonywana jest w drodze samoobliczenia. Powyższe oznacza, że przedsiębiorca, który posiada m. in. zezwolenie, o którym mowa w art. 9 ust. 1 lub 2, jest obowiązany samodzielnie, oddzielnie do każdego zezwolenia, zarówno do złożenia informacji w postaci elektronicznej, opatrzonej podpisem kwalifikowanym, według wzoru, o którym mowa w ust. 30, organowi, o którym mowa w ust. 16, za pośrednictwem systemu informatycznego ministra właściwego do spraw finansów publicznych, jak i do obliczenia i wniesienia na rachunek właściwego urzędu skarbowego opłaty w wysokości, o której mowa w ust. 11. Co wymaga podkreślenia, oba te obowiązki muszą zostać spełnione z zachowaniem terminu tj. do końca miesiąca następującego po zakończeniu półrocza. Do opłat, o których mowa w ust. 11 i 21, stosuje się odpowiednio przepisy O.p., w których to w odniesieniu do art. 81 § 1, mowa jest, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Zgodnie z § 2 tego artykułu, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji. Skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego deklaracja korygująca zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiające jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej. 5.5. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, w ocenie Sądu organy podatkowe zasadnie wykazały, że wystąpiły przesłanki do wszczęcia i prowadzenia postępowania, którego skutkiem było wydanie decyzji w przedmiocie ustalenia Skarżącej dodatkowej opłaty za I i II półrocze 2021 r. w wysokości po [...] każda. Z zebranego materiału dowodowego w trakcie postępowania wynika, że Skarżąca wymagane ustawą informacje ALK - 1 za I półrocze 2021 r. złożyła w dniu [...], zaś za II półrocze 2021 r. [...]. Następnie, korekty obu tych informacji zostały złożone w dniu [...], co czyni, że informacje pierwotne zostały zastąpione informacjami wtórymi z zawartymi w tych korektach danymi. Sąd zgadza się ze stanowiskiem, w którym wyrażany jest pogląd, że złożenie korekty – w niniejszej sprawie Informacji ALK – 1 zarówno za I jak i II półrocze 2021 r. zastąpiło Informacje uprzednio złożone. Niemniej Skarżąca pomija fakt, że dopiero złożona korekta pozbawia pierwotną deklarację mocy prawnej. W związku z tym, wymiar opłaty za zezwolenia, o których mowa w art. 9 ust. 1 i 2, do momentu złożenia korekt w wyniku samoobliczenia pozostał w kwocie pierwotnej. Nie można zatem przyjąć za Skarżącą, że zmiana informacji jw. daje możliwość późniejszego uiszczenia opłaty w zmodyfikowanej wielkości, bowiem przeczy to ustawowemu obowiązkowi z art. 92 ust. 17 ustawy, który wprost wskazuje na obliczenie i wniesienie na właściwy rachunek urzędu skarbowego opłaty w wysokości określonej przepisem ust. 1 – do końca miesiąca następującego po zakończeniu półrocza. W związku z tym zarzuty odnoszące się do niezasadności i nieprawidłowości wszczęcia i prowadzenia postępowania wobec Skarżącej wskutek którego wydana została zaskarżona decyzja, pozostają nieuzasadnione w obliczu okoliczności, że wymagane ustawą opłaty (w sprawie za I i II półrocze 2021 r.), na termin wskazany ustawą – do końca miesiąca następującego po zakończeniu półrocza - pozostały zapłacone w nieprawidłowej wysokości wskutek złożenia korekty deklaracji, która modyfikowała ich wielkość. Późniejsza natomiast ich zapłata w kwocie wykazanej korektą nie zmieniała tego stanu rzeczy. W tym zakresie odzwierciedlenie znajduje m. in. zapis, jaki ustawodawca zawarł w przepisie art. 92 ust. 23 u.w.t.p.a. mianowicie, że przepisy Ordynacji podatkowej ( w tym przepis art. 81 O.p., na który powołuje się Skarżąca ) do opłat, o których mowa w ust. 11 i 21, stosuje się odpowiednio. Niedopełnienie, z kolei któregokolwiek z obowiązków z art. 92 ust. 17 u.w.t.p.a. powoduje, że po stronie organu zachodzi obowiązek ustalenia opłaty dodatkowej, który wynika z ust. 21 art. 92 ustawy. W tej materii nie zasługuje też na uwzględnienie zarzut dotyczący braku przywołania w podstawie prawnej decyzji organu pierwszej instancji przepisu art. 92 ust. 21 pkt 1 u.w.t.p.a., bowiem jak można zauważyć, przepis art. 92 ust. 21 zarówno pkt 1 jak i 2, znajduje się w uzasadnieniu wskazanej decyzji wraz z przytoczeniem całej jego treści. Ponadto, organ rozstrzygając o wysokości ustalonej Skarżącej opłaty dodatkowej zawarł w treści decyzji, że regulacja zawarta w art. 92 ust. 21 pkt 1 i 2 u.w.t.p.a. znajduje zastosowanie w sprawie. W oparciu tę podstawę decyzja zawiera prawidłowe wyliczenie wysokości każdej z opłat. Co też wymaga podkreślenia to, że uzasadnienie decyzji stanowi jej integralną część. Sąd uznaje za bezzasadne również stanowisko Skarżącej, w którym wskazuje, że na tle sprawy został naruszony art. 2 Konstytucji, który stanowi, że "Rzeczpospolita jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej." Za naruszenie tych zasad nie można uznać sytuacji, w której organ przeprowadza prawidłową, choć nieakceptowaną przez Spółkę wykładnię przepisu prawa, która w jej ocenie niesprawiedliwie ocenia zachowanie podmiotu i buduje negatywne wzory społeczne. Zdaniem Sądu, wydanie przez organ decyzji w przedmiocie ustalenia dodatkowej opłaty od napojów alkoholowych jest podyktowane obiektywnymi okolicznościami, tj. niedokonaniem przez podmiot, na tle art. 92 ust. 17 u.w.t.p.a., nałożonego obowiązku prawidłowego obliczenia i zapłaty opłaty, o której mowa w ust. 11, w zakreślonym terminie. Jak należy też zwrócić uwagę, konstytucyjność przedmiotowej regulacji nie została podważona, zatem przepis ten korzysta z domniemania jego zgodności z Konstytucją RP. Tym samym brak jest podstaw do jego pomijania przez organy podatkowe, które zgodnie z art. 120 O.p. działają na podstawie przepisów prawa. 5.6. Mając na uwadze wyżej przedstawione rozważania i okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że nie zasługują na uwzględnienie podniesione w skardze zarzuty naruszenia 92 ust. 21 pkt 1 i 2 w zw. z art. 92 ust. 17 w zw. z art. 9 ust. 1 i 2 w zw. z art. 91 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 92 ust. 17 pkt 1 i 2, art. 92 ust. 23, art. 81 § 1 O.p., art.120 i art. 121 § 1 i 2 O.p. oraz art. 210 § 1 pkt 4 O.p. W tym stanie rzeczy brak było podstaw do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. 5.7. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.