I SA/Bd 478/23

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Tomasz Wójcik (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 1 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi T. W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 lipca 2023 r., nr 0401-IEE.7113.79.2023.2 w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia oddala skargę UZASADNIENIE Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku T. W. (dalej także Skarżący) na podstawie własnych tytułów wykonawczych wystawionych w dniach [...] i [...] stycznia 2023 r. obejmujących należności z tytułu podatku od towarów i usług za luty-październik 2013 roku w łącznej kwocie należności głównej [...] zł. Celem wyegzekwowania zaległości organ egzekucyjny zawiadomieniami z [...] stycznia 2023 r. dokonał zajęcia nieruchomości położonych w [...] G., Gmina F.. Jednocześnie wezwano Skarżącego do zapłaty w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania należności pieniężnych wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia ich w terminie i kosztami egzekucyjnymi pod rygorem przystąpienia do opisu i oszacowania wartości nieruchomości. Wraz z zawiadomieniami o zajęciu [...] lutego 2023 r. doręczono Skarżącemu odpisy tytułów wykonawczych. W dniu [...] lutego 2023 r. do Urzędu Skarbowego we [...] wpłynęło pismo Skarżącego z [...] lutego 2023 r. zawierające zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, które zostały przekazane wierzycielowi celem rozpatrzenia. Pismem z dnia [...] lutego 2023 r. wniósł również skargę na czynność egzekucyjną zajęcia nieruchomości, która została rozpatrzona w odrębnym trybie. Wierzyciel postanowieniem z [...] marca 2023 r. oddalił zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej, na które pismem z [...] marca 2023 r. Skarżący złożył zażalenie. Postanowieniem z [...] kwietnia 2023 r. organ egzekucyjny zawiesił postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w sprawie zarzutów. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej także Dyrektor IAS) postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2023 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] z [...] marca 2023 r. w sprawie zarzutów. Z uwagi na powyższe organ egzekucyjny postanowieniem z [...] czerwca 2023 r. podjął zawieszone postępowanie egzekucyjne. Na rozstrzygnięcie to pismem z [...] czerwca 2023 r. Skarżący złożył zażalenie, w którym zawarł żądanie uchylenia postanowienia poprzez zawieszenie/wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia skargi. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z [...] lipca 2023 r. stwierdził niedopuszczalność zażalenia z [...] czerwca 2023 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] z [...] czerwca 2023 r. o podjęciu zawieszonego postępowania egzekucyjnego w związku z wydaniem ostatecznego postanowienia w sprawie zarzutów. W uzasadnieniu organ podał, że zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2023 r. poz. 775 ze zm.) – dalej: "k.p.a." – mającego odpowiednie zastosowanie w sprawie w związku z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2022 r. poz. 479 ze zm.) – dalej: "u.p.e.a.", "ustawa egzekucyjna" – organ odwoławczy stwierdza w drodze postanowienia niedopuszczalność odwołania oraz uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Postanowienie w tej sprawie jest ostateczne. Przepis ten, na podstawie art. 126 k.p.a., ma odpowiednie zastosowanie do postanowień. Niedopuszczalność środka prawnego może wynikać z przyczyn podmiotowych albo przedmiotowych. Niedopuszczalność o charakterze przedmiotowym przejawiać się może, m.in. poprzez złożenie środka nieprzewidzianego w ustawie albo środka zaskarżenia od aktu niezaskarżalnego. W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z niedopuszczalnością o charakterze przedmiotowym. Zgodnie z art. 34 § 4 pkt 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny po otrzymaniu zawiadomienia o wydaniu ostatecznego postanowienia o oddaleniu zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej albo stwierdzeniu jego niedopuszczalności – kontynuuje postępowanie egzekucyjne albo podejmuje zawieszone postępowanie egzekucyjne. Organ egzekucyjny nie wydaje zatem postanowienia, na które służyłoby zażalenie, a jedynie zawiadamia zobowiązanego o tym fakcie. Wydanie natomiast przez organ egzekucyjny postanowienia w sprawie podjęcia zawieszonego postępowania egzekucyjnego nie zmienia faktu, że przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewidują możliwości jego zaskarżenia przez zobowiązanego. Zgodnie bowiem z treścią art. 17 § 1 u.p.e.a. o ile przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, rozstrzygnięcie i zajmowane przez organ egzekucyjny lub wierzyciela stanowisko w sprawach dotyczących postępowania egzekucyjnego następuje w formie postanowienia. Na postanowienie to służy zażalenie, jeżeli niniejsza ustawa lub Kodeks postępowania administracyjnego tak stanowi. Zażalenie wnosi się do organu odwoławczego za pośrednictwem organu, który wydał zaskarżone postanowienie, w terminie 7 dni od dnia doręczenia lub ogłoszenia postanowienia. Tym samym wniesienie zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] z [...] czerwca 2023 r. organ uznał za niedopuszczalne, co nie pozwalało na merytoryczne jego rozpatrzenie. W skardze do tut. Sądu Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz w/w czynności egzekucyjnej oraz o uchylenie – zmianę postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] z [...] czerwca 2023 r. nr [...] przez zawieszenie – wstrzymanie prowadzonego postępowania egzekucyjnego na czas rozpatrzenia skargi. Zarzucił istotne naruszenie prawa poprzez: 1) orzeczenie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej niedopuszczalności zażalenia przesłanego przez T. W. z dnia [...] czerwca 2023 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] z dnia [...] czerwca 2023 r. znak: [...] o podjęciu zawieszonego postępowania egzekucyjnego w związku z uznaniem przedmiotowego postanowienia ostatecznym, co jest niezgodne z prawem, ponieważ Skarżący wniósł zażalenie zgodnie z ustawowym 7-dniowym terminem. 2) brak w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazania daty doręczenia postanowienia podatnikowi, od której organ ustalał termin siedmiodniowy do złożenia zażalenia, brak wskazania daty wpływu zaskarżonego postanowienia. Niewskazanie Jak organ obliczył termin, co uniemożliwia Skarżącemu odniesienie się w skardze do ustaleń organu podatkowego. 3) prowadzenie postępowania egzekucyjnego w celu wyegzekwowania nieistniejącej wierzytelności. Wszelkie zaległości z tytułu podatku VAT za 2013 r. uległy przedawnieniu. 4) podjęcie egzekucji kwoty [...]zł tytułem podatku VAT za m-c 2/2013 r., niestwierdzonej żadną decyzją. 5) rażące naruszenie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przez dokonanie czynności egzekucyjnej polegającej na zajęciu nieruchomości, obciążonej licznymi hipotekami, postępowaniami egzekucyjnym, gdy Sąd Rejonowy we [...] przysądził prawo do niniejszej nieruchomości na rzecz E. S. i M. S., chyba jedynie w celach obciążenia Skarżącego kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości [...] zł oraz w wysokości [...] zł. Łącznie T. W. został obciążony kosztami niecelowego postępowania egzekucyjnego w wysokości [...] zł. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi postanowień ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Postanowienie podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Należy jednocześnie zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym. Jak stanowi art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest przy tym niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt II OSK 1867/17, publ.: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl - podobnie jak wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych powołane w dalszej części uzasadnienia). Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia ich zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ono prawa w stopniu nakazującym wyeliminowanie go z obrotu prawnego. Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest, czy Skarżącemu przysługiwało prawo do wniesienia zażalenia na postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie podjęcia zawieszonego postępowania egzekucyjnego. Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...], w związku z wniesionymi przez Skarżącego zarzutami w sprawie postępowania egzekucyjnego, postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2023 r. zawiesił prowadzone postępowanie egzekucyjne dotyczące należności z tytułu podatku od towarów i usług za wymienione okresy rozliczeniowe 2013 r. do czasu wydania postanowienia w sprawie tych zarzutów. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2023 r. organ ten podjął zawieszone postępowanie. W tym miejscu należy wskazać, że podobny problem był już przedmiotem analizy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (por. prawomocny wyrok WSA w Gdańsku z dnia 6 czerwca 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 1412/22), którego stanowisko Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela i odwoła się do poglądu zaprezentowanego w powołanym orzeczeniu. Rozstrzygając powyższą kwestię należy zauważyć, że postanowienie organu egzekucyjnego zostało wydane na podstawie art. 57 § 1 u.p.e.a., który stanowi, iż organ egzekucyjny podejmie zawieszone postępowanie egzekucyjne po ustaniu przyczyny zawieszenia. Artykuł 57 u.p.e.a. reguluje więc zasady podjęcia zawieszonego postępowania. Czynność ta ma charakter obligatoryjny i zasadniczo jest konsekwencją ustania przyczyn zawieszenia postępowania egzekucyjnego. W żadnej z jednostek redakcyjnych tego przepisu, jednakże nie przewidziano możliwości wniesienia zażalenia na wydane na tej podstawie postanowienie. Ponadto należy zauważyć, że w myśl ogólnej normy postępowania administracyjnego wyrażonej w art. 141 k.p.a., w zw. z art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy u.p.e.a. nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Z tego względu analizując kwestię stosowania odpowiednio przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego rozważenia wymagało, czy przepisy ustawy egzekucyjnej stanowią inaczej. Analizując kwestię czy przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji "stanowią inaczej" należy przyjąć, że skoro w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji uregulowana została kwestia instytucji zawieszenia postępowania, to przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego w tym zakresie nie mają zastosowania. Jak bowiem wynika z analizy przepisów dotyczących instytucji zawieszenia i umorzenia postępowania egzekucyjnego zawartych Rozdziale 4 Działu I u.p.e.a. ustawodawca przewidział środki zaskarżania poszczególnych czynności związanych z instytucją zawieszenia postępowania egzekucyjnego. W art. 56 § 3 u.p.e.a. jako formę procesową dla rozpatrzenia sprawy "zawieszenia postępowania" przewidziano wydanie postanowienia. W kolejnych przepisach tej instytucji wskazano konkretne rodzaje postanowień, na które służy zażalenie. W art. 56 § 4 u.p.e.a. przewidziano możliwość złożenia zażalenia na postanowienia o zawieszeniu postępowania lub o odmowie zawieszenia tego postępowania. W art. 58 u.p.e.a. przewidziano również możliwość złożenia zażalenia na postanowienie w sprawie uchylenia czynności egzekucyjnych. W odniesieniu do postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania wymienionego w art. 57 § 1 tej ustawy nie wskazano żadnego środka zaskarżenia. Oznacza to, że w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zażalenie przysługuje wyłącznie na postanowienie o "zawieszeniu postępowania" oraz na postanowienie o "odmowie podjęcia zawieszonego postępowania". Skoro w art. 56 § 4 u.p.e.a. posłużono się zwrotem "w sprawie odmowy podjęcia postępowania", przez który ustawodawca rozumie jedynie postanowienia negatywne, to brak jest podstaw do tego, aby w stosunku do postanowień "w sprawie zawieszenia postępowania" dokonywać wykładni rozszerzającej ten zwrot. Z powyższego wynika, że ustawodawca w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji uznał za zasadne poddanie kontroli instancyjnej jedynie tych postanowień, które skutkują wstrzymaniem toku postępowania, a więc postanowień o zawieszeniu postępowania lub o odmowie jego podjęcia. Dodatkowo wskazania wymaga, że także w Kodeksie postępowania administracyjnego ustawodawca dopuścił, w art. 101 § 3 k.p.a., możliwość złożenia zażalenia jedynie na postanowienia w sprawie: zawieszenia postępowania albo odmowy podjęcia zawieszonego postępowania, co oznacza, że zarówno przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym, jak i kodeksu postępowania administracyjnego nie przewidują możliwości złożenia zażalenia na postanowienie w sprawie podjęcia zawieszonego postępowania administracyjnego. Pogląd ten znajduje potwierdzenia w literaturze, gdzie w odniesieniu do art. 101 § 3 k.p.a., wskazuje się, że postanowieniem, które jednoznacznie w świetle tego przepisu zostało uznane przez ustawodawcę za niezaskarżalne zażaleniem, jest postanowienie o podjęciu postępowania. Jego wydanie zmierza do realizacji zasady szybkości postępowania, a strona będzie mogła bronić swoich interesów w dalszym toku postępowania (por. J. Wegner [w:] Z. Kmieciak, M. Wojtuń, J. Wegner, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 2023, art. 101). Wyliczenie zawarte w art. 56 § 4 u.p.e.a. oznacza, że ustawodawca ograniczył prawo wniesienia zażalenia tylko do określonych w tym przepisie rodzajów postanowień. Nie może ulegać wątpliwości, że gdyby taka była wola ustawodawcy, to wprost unormowałby możliwość zaskarżenia również postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania egzekucyjnego w cytowanym przepisie. Wymieniając w art. 56 § 4 u.p.e.a. dwa rodzaje postanowień (o zawieszeniu i odmowie zawieszenia postępowania), a nadto wprowadzając w art. 58 § 3 tej ustawy zażalenie na postanowienie w sprawie uchylenia czynności egzekucyjnych, ustawodawca, wymienił konkretne rodzaje rozstrzygnięć dotyczących zażalenia w sprawie zawieszenia. Nie można zatem inaczej rozumieć pominięcia możliwości wniesienia zażalenia na postanowienie o podjęciu zawieszonego postępowania egzekucyjnego w art. 57 tej ustawy jako zabiegu celowego, wykluczającego możliwość wniesienia takiego środka zaskarżenia. Brak było zatem podstaw prawnych do rozpatrzenia wniesionego zażalenia na postanowienie organu egzekucyjnego. W tej sytuacji Dyrektor IAS zasadnie zastosował przepis art. 134 w zw. z art. 144 k.p.a. i stwierdził niedopuszczalność zażalenia. Jak wynika przy tym z art. 134 w zw. z art. 144 k.p.a. - mającego zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym na podstawie art. 18 u.p.e.a. - organ odwoławczy stwierdza w drodze postanowienia niedopuszczalność zażalenia. Przepis ten znajduje zastosowanie, gdy zażalenie jest niedopuszczalne z przyczyn podmiotowych (np. złożenie środka zaskarżenia przez nieuprawniony podmiot) albo z przyczyn przedmiotowych (np. złożenie środka zaskarżenia nieprzewidzianego w ustawie albo złożenie środka zaskarżenia od aktu niezaskarżalnego). Skoro zaś, jak wyżej wywiedziono, na postanowienie wydane na podstawie art. 57 § 1 u.p.e.a. zażalenie nie przysługuje, należało uznać, że Dyrektor IAS nie naruszył prawa, orzekając o niedopuszczalności złożenia i rozpatrywania tego środka zaskarżenia. Jednocześnie zasygnalizowania wymaga, że Sąd nie zgadza się z poglądem wyrażonym w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że organ nie wydaje postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania, a jedynie zawiadamia stronę o tej okoliczności. Powyższe nie miało jednak wpływu na treść zaskarżonego postanowienia. Zgodnie bowiem z art. 17 § 1 u.p.e.a. o ile przepisy tej ustawy nie stanowią inaczej, rozstrzygnięcie i zajmowane przez organ egzekucyjny lub wierzyciela stanowisko w sprawach dotyczących postępowania egzekucyjnego następuje w formie postanowienia. Stosownie do art. 56 § 3 u.p.e.a. organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Natomiast zgodnie z art. 57 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny podejmuje zawieszone postępowanie egzekucyjne po ustaniu przyczyny zawieszenia, zawiadamiając o tym zobowiązanego. Jednocześnie organ egzekucyjny przystępuje do czynności egzekucyjnych. Łączne zestawienie powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego następuje w formie postanowienia, gdyż ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewiduje wprost innej formy rozstrzygnięcia w sprawie podjęcia zawieszonego postępowania egzekucyjnego. Okoliczności tej nie zmienia przy tym błędne pouczenie o przysługującym zażaleniu (czego, nawiasem mówiąc, nie dostrzegł Dyrektor IAS), zawarte w postanowieniu organu egzekucyjnego. Błędne pouczenie nie może bowiem wykreować nieprzewidzianego przepisami prawa środka zaskarżenia (por. prawomocne postanowienie WSA w Krakowie z dnia 13 marca 2018 r., sygn. akt II SA/Kr 138/18). Postaci rzeczy nie zmienia – jak trafnie zauważył Dyrektor IAS – okoliczność złożenia środka zaskarżenia w terminie przewidzianym do jego wniesienia. Ponadto należy wyjaśnić, że w postępowaniu wszczętym skargą na postanowienie stwierdzające niedopuszczalność zażalenia na postanowienie o podjęciu zawieszonego postępowania egzekucyjnego nie podlegają rozpoznaniu kwestie dotyczące prawidłowości prowadzonego postępowania egzekucyjnego, które Skarżący objął zarzutami skargi. Sąd stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. nie jest wprawdzie związany zarzutami skargi, jest jednakże związany granicami sprawy. W niniejszej sprawie przedmiotem rozpoznania jest kwestia dopuszczalności zaskarżenia postanowienia o podjęciu postępowania egzekucyjnego i to ten przedmiot rozpoznania wyznacza granice sprawy. Stąd też ustosunkowanie się przez Sąd w rozpoznawanej sprawie do kwestii związanych z prawidłowością prowadzonego postępowania egzekucyjnego wykraczałoby poza granice sprawy prowadziłoby do naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. Wobec niezasadności podniesionych w skardze zarzutów, mając na uwadze, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. T. Wójcik H. Adamczewska-Wasilewicz L. Kleczkowski