I FZ 219/24

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: , Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 25 listopada 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia P. s.r.o. w likvidaci z siedzibą w P. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 kwietnia 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 371/24, o odmowie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi P. s.r.o. w likvidaci z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 23 listopada 2023 r., nr 1401-IOV-5.4103.106.2023.KD, w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od grudnia 2017 r. do marca 2018 r. postanawia oddalić zażalenie. UZASADNIENIE Postanowieniem z 26 kwietnia 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 371/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie — po rozpoznaniu wniosku P. s.r.o. v likvidaci z siedzibą w P. (dalej "spółka" lub "skarżąca") — odmówił wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej "organ") z 23 listopada 2023 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od grudnia 2017 r. do marca 2018 r. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia sąd pierwszej instancji wskazał, że sama trudna sytuacja finansowa spółki nie jest wystarczająca do udzielenia jej ochrony tymczasowej w postaci wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Zaprezentowane zaś w uzasadnieniu wniosku okoliczności, tj. wysoka kwota dochodzonego zobowiązania podatkowego i nadanie decyzji organu pierwszej instancji rygoru natychmiastowej wykonalności, nie świadczą o wystąpieniu w sprawie przesłanek, o których mowa w art. art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm.), dalej "p.p.s.a.". Na powyższe postanowienie skarżąca wniosła zażalenie, w którym zawarła wniosek o zmianę w całości zaskarżonego rozstrzygnięcia przez wstrzymanie wykonania decyzji organu. W zażaleniu podniesiono zarzut naruszenia art. 61 § 3 p.p.s.a. przez przyjęcie, że znaczna wartość zobowiązania podatkowego określonego w decyzji wymiarowej nie jest wystarczająca do stwierdzenia zaistnienia przesłanki w postaci niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, w sytuacji gdy w rzeczywistości: – okoliczność znacznej wysokości zobowiązania podatkowego w połączeniu z faktem aktualnej sytuacji finansowej skarżącej (spowodowanej m.in. poprzednią decyzją podatkową Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście, dalej "organ pierwszej instancji", która była przez długi czas egzekwowana pomimo braku jej doręczenia spółce) daje podstawy do przyjęcia, że uległy spełnieniu przesłanki do wstrzymania wykonania decyzji ze względu na powstanie zagrożenia płynności finansowej spółki oraz spowodowanie stanu zagrożenia upadłością; – prowadzenie egzekucji na podstawie zaskarżonej decyzji (opiewającej na znaczną kwotę względem stanu majątku spółki) uniemożliwia wykonywanie działalności gospodarczej, a w konsekwencji również stawia skarżącą w złym świetle względem jej kontrahentów oraz powoduje utratę dobrego imienia, tj. wywołuje skutki, które nie będą dawały się odwrócić przez zwrot wyegzekwowanego świadczenia; – prowadzenie egzekucji na podstawie zaskarżonej decyzji (opiewającej na znaczną kwotę względem stanu majątku spółki) naraża skarżącą na popadnięcie w spiralę zadłużenia (ze względu na brak możliwości realizacji innych zobowiązań), a w konsekwencji naraża skarżącą na upadłość. W uzasadnieniu zażalenia zwrócono ponadto uwagę na fakt, że w następstwie bezpodstawnych działań egzekucyjnych pod koniec listopada 2023 r. spółka rozpoczęła procedurę likwidacji, gdyż utraciła zdolność do dalszego wykonywania działalności gospodarczej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 61 § 3 p.p.s.a. sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Z dyspozycji powołanego przepisu wynika, że wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności może nastąpić wyłącznie na wniosek skarżącego, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wystąpienia przesłanek tam zawartych. Oznacza to, że skarżący we wniosku o wstrzymanie wykonania aktu winien wskazać okoliczności, które w jego ocenie uzasadniają wniosek, że wykonanie aktu może spowodować znaczną szkodę lub trudne do odwrócenie skutki. Jego twierdzenia powinny być poparte dokumentami źródłowymi, zwłaszcza dotyczącymi sytuacji finansowej oraz majątkowej. Materiał, do którego odnosi się sąd administracyjny oceniając zasadność wniosku o wstrzymanie, może być materiałem, który po części został dołączony do wniosku o przyznanie prawa pomocy (por. np. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 września 2010 r., sygn. akt II FZ 417/10; CBOSA). Ciężar wykazania przesłanek zawartych w cytowanym przepisie, jak wynika to z jego konstrukcji, spoczywa na skarżącym. Dodać jeszcze należy, że w świetle treści art. 61 § 3 p.p.s.a. wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji organu administracji (tu: organu podatkowego) ma uchronić podatnika przed niedającymi się cofnąć negatywnymi skutkami wykonania danej decyzji, które dopiero wystąpią. O przyznaniu ochrony tymczasowej w ww. postaci nie mogą zadecydować ujemne konsekwencje wykonania decyzji organu podatkowego, które już zaistniały (por. np. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 czerwca 2017 r., sygn. akt I FZ 110/17; CBOSA). Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny podziela w pełni ocenę sądu pierwszej instancji, że wniosek spółki zawarty w skardze w istocie nie zawierał uzasadnienia przemawiającego za przyznaniem jej ochrony tymczasowej. Trafnie odnotował bowiem sąd pierwszej instancji, że jako uzasadnienie tego wniosku skarżąca powołała znaczną wysokość należności wynikającej ze spornej decyzji (na poczet uiszczenia której nie była w stanie zabezpieczyć odpowiednich środków nawet w dłuższej perspektywie czasowej) oraz fakt, że "(...) decyzji Organu podatkowego I instancji (poprzedzającej zaskarżoną decyzję) w sierpniu 2023 roku nadano rygor natychmiastowej, wykonalności, co spowodowało już zajęcie rachunków bankowych skarżącej — fakt ten całkowicie pozbawił skarżącą możliwości kontynuowania działalności gospodarczej (...)". Trafna jest także wyrażona w zaskarżonym postanowieniu ocena tych okoliczności w kontekście przesłanek wstrzymania wykonania decyzji określonych w art. 61 § 3 p.p.s.a. Wskazać przy tym należy, że sąd kasacyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie nie zgadza się z obecnym w judykaturze poglądem, przywoływanym szerzej w zażaleniu, że już sama znaczna wysokość należności, do zapłaty której zobowiązany jest wnioskodawca, stanowi spełnienie przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. Do takich wniosków może natomiast prowadzić porównanie kwoty dochodzonej należności z sytuacją ekonomiczną wnioskodawcy i w takim też kontekście wysokość orzeczonego w decyzji zobowiązania została ocenia w rozpoznawanej sprawie, a wynik tej oceny, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, również jest prawidłowy. Odnotować także należy, że we wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji skarżąca wskazała, że brak wstrzymania zaskarżonej decyzji wiązał się będzie dla niej zarówno z ryzykiem powstania znacznej szkody (utraty rynku), jak i trudnych do odwrócenia skutków (odzyskania pozycji na rynku), a zatem udzielenie spółce wnioskowanej ochrony tymczasowej służyć będzie zabezpieczeniu spółki przed skutkami egzekucji, których ewentualne wygranie sporu sądowego samo w sobie nie naprawi. Odnosząc się do powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny uznaje za zasadne podkreślić okoliczność, która została zasygnalizowana już w treści wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, a w sposób znaczący rozwinięta w zażaleniu, niemniej w sposób oczywisty wynika również z akt niniejszej sprawy, a mianowicie to, że skarżąca znajduje się w stanie likwidacji. Potwierdza to już samo oznaczenie strony wnoszącej skargę (P. s.r.o. v likvidaci), jak też treść wpisów ujawnionych w rejestrze handlowym Sądu Miejskiego w P. (k. 53), gdzie wprost wskazano, że "(...) Spółka P. s.r.o. została rozwiązana uchwałą jedynego wspólnika wykonującego uprawnienia zgromadzenia wspólników, podjętą w dniu 20.11.2023 r. i spisaną w formie aktu notarialnego [...]. Spółka została postawiona w stan likwidacji w dniu 01.12.2023 r. (...)". We wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji spółka podniosła, że wskutek wszczęcia egzekucji dokonano zajęcia jej rachunków bankowych, a fakt ten całkowicie pozbawił ją możliwości kontynuowania działalności gospodarczej. W rozpoznawanym zaś obecnie zażaleniu skarżąca doprecyzowała, że pod koniec listopada 2023 r., na skutek utraty zdolności dalszego wykonywania działalności gospodarczej rozpoczęła procedurę likwidacji. Uwzględniając przedstawione okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że negatywne dla spółki skutki, które miałyby uzasadniać wstrzymanie wykonania decyzji organu podatkowego, już w istocie wystąpiły. Jak podnosi skarżąca, na skutek działań organów egzekucyjnych faktycznie zaprzestała ona prowadzenia działalności gospodarczej i podjęła decyzję o rozwiązaniu spółki. A zatem okoliczności, w których skarżąca upatruje wyrządzenia jej znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, a przed którymi skarżącą miałoby uchronić wstrzymanie przez sąd administracyjny wykonania decyzji organów podatkowych obu instancji, już zaistniały. Zatem również z tych względów wniosek skarżącej nie zasługiwał na uwzględnienie, a zaskarżone postanowienie sądu pierwszej instancji odpowiada prawu. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.