I FSK 338/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (spr.), Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia WSA (del.) Maja Chodacka, Protokolant Jan Żołądź, po rozpoznaniu w dniu 25 października 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 października 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2677/19 w sprawie ze skargi A. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 września 2019 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.363.2019.1.IG w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz A. S.A. z siedzibą w W. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE 1. Wyrokiem z 22 października 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2677/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", uwzględnił skargę A. S.A. (dalej "spółka" lub "skarżąca") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "organ") z 25 września 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług i uchylił interpretację w części uznającej stanowisko spółki za nieprawidłowe. Uzasadniając powyższe orzeczenie, sąd pierwszej instancji wskazał, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym zakup przez skarżącą wierzytelności pieniężnych wynikających z kredytów konsorcjalnych nie powinien być uznany za usługę ściągania długów, w tym faktoringu, o której mowa w art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, ze zm.), dalej "ustawa o VAT". Zdaniem sądu organ błędnie wyłożył i zastosował w realiach tej sprawy art. 43 ust. 1 pkt 40 w zw. z art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, a błędne założenia organu w odniesieniu do charakteru czynności nabycia/zbycia przez spółkę wierzytelności doprowadziły również do naruszenia przepisów art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Skoro bowiem opisywane we wniosku czynności winny podlegać zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 cytowanej ustawy, nie było podstaw aby przyjmować, że podstawę opodatkowania stanowić będzie kwota wynagrodzenia pomniejszona o kwotę należnego podatku. 2. Skarga kasacyjna Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez organ, a w skardze kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj.: 1) art. 43 ust. 1 pkt 40 w zw. z art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT przez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do zastosowania polegającą na uznaniu, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dokonane przez skarżącą nabycie wierzytelności nie powinno być uznane za usługę ściągania długów, w tym usługę faktoringu, i w konsekwencji czynność nabycia wierzytelności podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania VAT, podczas gdy w ocenie organu w okolicznościach przedstawionych we wniosku czynności podejmowane przez skarżącą stanowią czynności w zakresie ściągania długów i faktoringu wyłączone ze zwolnienia od podatku; 2) art. 29a ust. 1 ustawy o VAT przez jego błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę możliwości zastosowania polegającą na uznaniu, że podstawa opodatkowania transakcji opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie powinna zostać pomniejszona o kwotę należnego podatku od towarów i usług, podczas gdy zgodnie z prawidłową wykładnią ww. przepisu podstawa opodatkowania przedmiotowych transakcji ulega pomniejszeniu o kwotę podatku od towarów i usług z uwagi na to, że wskazane czynności nie podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług. W konsekwencji organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, względnie o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, a także o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przez co rozpoznawany środek odwoławczy nie zasługuje na uwzględnienie. 3.2. Zarzuty skargi kasacyjnej koncentrują się na naruszeniu przepisów prawa materialnego (przede wszystkim art. 43 ust. 1 pkt 40 i ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT), przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Zgodnie zatem z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Zwolnienie, o którym mowa m.in. w ust. 1 pkt 40, nie ma jednak zastosowania do czynności ściągania długów, w tym faktoringu (art. 43 ust. 15 pkt 1 cytowanej ustawy). 3.3. Na gruncie tych regulacji w orzecznictwie ukształtował się pogląd, który Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie w pełni podziela, że nie wszystkie usługi w zakresie długów korzystają ze zwolnienia, ale też że istnieją takie usługi dotyczące długów, które ze zwolnienia będą korzystać. Ze zwolnienia korzystać będą zatem tylko takie usługi dotyczące długów, których istotą nie jest ich ściąganie (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2023 r., sygn. akt I FSK 986/20; dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej "CBOSA"). Podkreślić przy tym należy, że istotą cesji wierzytelności nie jest ściąganie cudzego długu. Nie każda czynność nabycia wierzytelności stanowi automatycznie świadczenie usługi ściągania długów, czy faktoringu. Aby móc uznać daną cesję wierzytelności za czynność ściągania długów, w tym faktoringu, obok cesji wierzytelności muszą wystąpić dodatkowe przesłanki wskazujące, że dana cesja wierzytelności w danych okolicznościach faktycznych stanowi element czynności ściągania długów, w tym faktoringu (takie jak np. świadczenie przez cesjonariusza określonych dodatkowych usług na rzecz cedenta) (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 stycznia 2023 r., sygn. akt I FSK 469/19; CBOSA). Podobne stanowisko wyraził Naczelny Sąd Administracyjny także w wyrokach z 2 lipca 2024 r., sygn. akt I FSK 1114/23 i 1296/23 (CBOSA). 3.4. Zwrócić również należy uwagę na to, że przedmiot kontroli sądowoadministracyjnej w niniejszej sprawie stanowi interpretacja indywidualna, tj. akt administracyjny wydawany w specyficznym trybie postępowania. Zgodnie bowiem z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.) składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Specyfiką postępowania wywołanego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jest więc obowiązek składającego taki wniosek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, a podany opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest wiążący zarówno dla organu interpretacyjnego, jak też dla sądu administracyjnego kontrolującego taki akt administracyjny. Stanowisko powyższe jest obecnie ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 18 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2482/18; z 31 marca 2021 r., sygn. akt I FSK 480/18; z 23 września 2021 r., sygn. akt I FSK 1383/19; z 13 października 2021 r., sygn. akt I FSK 1898/18; CBOSA). 3.5. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny podziela ocenę sądu pierwszej instancji, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym zakup wierzytelności przez skarżącą nie powinien być uznany za usługę ściągania długów, w tym faktoringu, o której mowa w art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT. Trafnie zwrócił bowiem uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na brak więzi prawnych w odniesieniu do danej wierzytelności, po dokonaniu zakupu, pomiędzy zbywcą a skarżącą, jak też na brak otrzymywania przez skarżącą od zbywcy jakiegokolwiek wynagrodzenia za obsługę nabytej wierzytelności. Odnotować również należy, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej spółka wskazała, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje m.in. obrotu wierzytelnościami pieniężnymi wynikającymi z kredytów konsorcjalnych (udzielonych kredytobiorcy przez co najmniej dwa podmioty). Z przedstawionego opisu wynika, że wierzytelności te w momencie ich nabycia/zbycia nie są wymagalne, że nie są to tzw. wierzytelności trudne, że spółka nabywa wierzytelności z zamiarem uzyskiwania z nich pożytków dla siebie (w postaci odsetek), a nie w celu ich dochodzenia na rzecz zbywcy oraz że transakcje nabycia/zbycia wierzytelności przez skarżącą nie są wykonywane w ramach umowy faktoringu, w ramach sekurytyzacji ani w ramach transakcji, w których nabywcą jest bank hipoteczny. Z opisu stanu faktycznego (którym, jak wskazano wcześniej, zarówno organ interpretacyjny, jak i sąd administracyjny są związane), wprost wynika zatem, że nabywanie wierzytelności przez skarżącą nie następuje w celu ich dochodzenia na rzecz zbywcy. Stanowisko organu, że nabywanie przez skarżącą wierzytelności stanowi usługę ściągania długów, pozostaje zatem w oczywistej sprzeczności z elementami opisu stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę. 3.6. Podsumowując, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że sąd pierwszej instancji zasadnie uchylił zaskarżoną interpretację jako naruszającą przepisy prawa materialnego (art. 43 ust. 1 pkt 40 w zw. z art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT, a w rezultacie także art. 29a ust. 1 cytowanej ustawy). W konsekwencji skarga kasacyjna organu jako niezasadna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 2 pkt 3 w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 1867). Maja Chodacka Arkadiusz Cudak Bartosz Wojciechowski