I SA/Ol 391/23

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Przemysław Krzykowski (sprawozdawca) Sędziowie sędzia WSA Jolanta Strumiłło sędzia WSA Andrzej Brzuzy po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 grudnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi O. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w O. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 21 września 2023r., nr 2801-IOV-1.4103.12.2023 w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące: kwiecień 2021 r., wrzesień-grudzień 2021 r., styczeń oraz marzec 2022 r. oddala skargę. UZASADNIENIE O. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedziba w O. (dalej jako spółka, strona, skarżąca) zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej jako Dyrektor, organ odwoławczy) z 21 września 2023 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie (dalej jako Naczelnik, organ I instancji) z 30 czerwca 2023 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące: kwiecień 2021 r., wrzesień – grudzień 2021 r., styczeń oraz marzec 2022 r. W uzasadnieniu Dyrektor przytoczył treść art. 87 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r., poz. 931 ze zm., dalej jako ustawa VAT) wskazując, że przesłanką przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług jest konieczność dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu podatku i że organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu terminu zwrotu podatku, a więc zależy to od uznania organu. Skoro organ miał wątpliwości, co do zasadności zwrotu, to powstanie takich wątpliwości obliguje jednocześnie organ do podjęcia czynności mających na celu ich rozwianie i ustalenie stanu faktycznego przy przewidzianych przez przepisy prawa warunkach informowania podatnika o przedłużaniu prowadzonego postępowania. Organ odwoławczy podkreślił, że podczas prowadzonej kontroli podatkowej organ I instancji kilkukrotnie zwracał się do strony o przedłożenie dokumentów m.in. pismem z 29.03.2023 r. oraz 25.04.2023 r. W dniach 30.04.2023 r. do 2.05.2023 r. na służbowe skrzynki email otrzymywano korespondencję od Spółki. Ponadto, Spółka pismem z 5.05.2023 r. przekazała za pomocą platformy Epuap 30962 pliki PDF o łącznym rozmiarze 2,56 GB zabezpieczonych hasłem, hasłem oddzielnym dla każdego pojedynczego pliku, co uniemożliwiło zweryfikowanie otrzymanej korespondencji. Organ I instancji w dniu 16 maja 2023 r. ponownie wezwał Spółkę do dostarczenia w prawidłowy sposób dokumentacji. W odpowiedzi na wezwanie Spółka udostępniła próbkę danych jaką może udostępnić Naczelnikowi na nośniku pendirve USB. Pismem z 23.05.2023 r. organ I instancji poinformował stronę o tym, że dokumentacja jest przekazana w prawidłowy i akceptowalny sposób, jednocześnie wezwano stronę do przedłożenia pozostałych dokumentów. W dniu 14.06.2023 r. ponownie wezwano stronę do przedłożenia dokumentów, jednakże dokumenty nie zostały dostarczone. Zdaniem Dyrektora ww. opisane działanie jednoznacznie wskazuje na brak dobrej woli i chęci współpracy strony z organem podatkowym. Takie działania budzą wątpliwości, co do poprawności złożonego przez stronę rozliczenia i wymagają dodatkowej weryfikacji, zatem przedłużenie terminu zwrotu jest zasadne. Dyrektor wskazał, że kwestia oceny prawidłowości zadeklarowanych przez Spółkę zwrotów podatku od towarów na dzień wydania postanowienia nie była jeszcze zakończona i przesądzona, gdyż była przedmiotem weryfikacji. W zaskarżonym postanowieniu Naczelnik określił przewidywany termin zakończenia tych czynności do 27.11.2023 r. W ocenie organu odwoławczego skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem. Próba przedłużenia terminu po jego upływie nie będzie skuteczna. Kluczowe znaczenie mają, zatem ustalenia organu odwoławczego w sprawie z zażalenia z 26 maja 2023 r. od postanowienia Naczelnika z 8 maja 2023 r., w którym to organ odwoławczy po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego w postanowieniu z 21 września 2023 r. postanowił, że zaskarżone postanowienie zostało doręczone przed upływem terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. W związku z powyższym, nieuzasadniony jest zarzut strony niezachowania prawidłowości ciągu wydawania postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu. Ponadto, postanowienie z 30 czerwca 2023 r. zostało doręczone stronie w dniu 3 lipca 2023 r., a termin zwrotu podatku naliczonego nad należnym upływał 25 lipca 2023 roku. Zatem nie można stwierdzić, że omawiane postanowienie zostało doręczone po upływie terminu na zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Uwzględniając ww. stan faktyczny i analizę stanu prawnego Dyrektor stwierdził, że Naczelnik zasadnie przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Powyższe rozstrzygnięcie zaskarżyła Spółka wnosząc o jego uchylenie w całości i rozpatrzenie sprawy w trybie uproszczonym. W uzasadnieniu wskazując, że w dniu 25 września złożyła zaskarżenie na postanowienie z dnia 21 września 2023 r., odebrane przez Spółkę w dniu 25 września 2023 r. które utrzymuje w mocy postanowienie z dnia 8 maja 2023 r. odebrane przez Spółkę 26 maja 2023 r., znak 2801-IOV.4103.9.2023 wydane przez Naczelnika. Konsekwencją powyższego zaskarżenia, jest to zaskarżenie, gdyż w konsekwencji niewłaściwego doręczenia postanowienia z 8 maja 2023 r. , postanowienie Naczelnika z 30 czerwca 2023 r. nie powinno wejść w obieg prawny. Zdaniem skarżącej nie można wprowadzić w obieg prawny kolejnego postanowienia o wydłużeniu terminu zwrotu podatku VAT, gdy poprzedni postanowienie nie zostało doręczone w terminie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje. Na wstępie podnieść należy, iż niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, dalej jako p.p.s.a.) sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 2022, poz. 2492), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.). Przy czym co należy szczególnie podkreślić, w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie z powyższym przepisem, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie z ugruntowanym w doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych stanowiskiem należy przyjąć, że ustawodawca, mówiąc o rozstrzyganiu przez sąd w granicach sprawy, używa pojęcia "sprawa" w rozumieniu sprawy, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność (por. T. Woś (red.), Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI, WoltersKluwer 2016). Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z 17 grudnia 2014 r., sygn. akt II GSK 2027/13 (Lex nr 1637128), i z 2 kwietnia 2014 r., sygn. akt II OSK 1350/12 (Lex nr 1575539), stwierdził, że rozstrzyganie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem kontroli innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu jest postanowienie Dyrektora z 21 września 2023 r., nr 2801-IOV-1.4103.12.2023 w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące: kwiecień 2021 r., wrzesień – grudzień 2021 r. styczeń oraz marzec 2022 r. Tymczasem jak można wywieść z uzasadnienia wniesionej skargi skarżąca w istocie kwestionuje postanowienie Dyrektora z 21 września 2023 r. nr 2801-IOV.4103.9.2023 i próbuje podważyć legalność wcześniej wydanych postanowień z 8 maja 2023 r. i z 30 czerwca 2023 r., wskazując, że wyżej wymienione postanowienia nie powinny wejść do obiegu prawnego. Sąd w niniejszej sprawie nie może jednak oceniać postanowienia Dyrektora z 21 września 2023 r., nr 2801-IOV.4103.9.2023, gdyż wyszedłby poza zakres orzekania określony w art. 134 § 1 p.p.s.a. Nadto wskazać należy, że powołane przez skarżącą postanowienie zostało również zaskarżone przez nią do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie. Sprawa została zarejestrowana pod sygnaturą I SA/OI 377/23 i została zakończona przed tutejszym Sądem w tym samym dniu i na tej samej wokandzie. Sąd wyrokiem z dnia 13 grudnia 2023 r. w sprawie o sygn. akt I SA/OI 377/23 oddalił skargę Spółki na postanowienie Dyrektora z 21 września 2023 r., nr 2801-IOV.4103.9.2023. Przechodząc do oceny zaskarżonego w niniejszym postępowaniu postanowienia Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Rozpatrywana sprawa dotyczy dopuszczalności i zasadności przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (dalej: "termin zwrotu", "zwrot podatku") na podstawie art. 87 ust. 6a ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem, na wniosek podatnika zawarty w złożonej deklaracji podatkowej, urząd skarbowy jest obowiązany dokonać zwrotu różnicy podatku, o której mowa w ust. 2, na rachunek VAT podatnika w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia. Przy czym wskazać należy, że zaskarżone postanowienie jest kolejnym postanowieniem przedłużającym termin zwrotu podatku VAT. Zgodzić należy się zarówno ze skarżącą jak i z Dyrektorem, że kluczowe znaczenie w niniejszym przypadku mają ustalenia organu odwoławczego w sprawie wszczętej zażaleniem skarżącej z 26 maja 2023 r. na postanowienie Naczelnika z 8 maja 2023 roku nr: 2871-SKP.5000.3.2023.59, którym terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym został przedłużony do 25 maja 2023 roku. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, organ odwoławczy w postanowieniu z 21 września 2023 r. nr: 2801-IOV-1.4103.9.2023 stwierdził, że zaskarżone postanowienie zostało doręczone przed upływem terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Jak już wskazywano w niniejszym uzasadnieniu kwestia ta została rozstrzygnięta przez tut. Sąd, który w wyroku z 13 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/OI 377/23 uznał stanowisko Dyrektora za prawidłowe oddalając skargę Spółki. W związku z powyższym, ocenić należy, że organy zachowały prawidłowy ciąg wydawania postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu. W niniejszym przypadku postanowienie Naczelnika z 30 czerwca 2023 roku, nr 2871-SKP5000.3.2023.132 zostało doręczone skarżącej w dniu 3 lipca 2023 roku. Termin zwrotu podatku naliczonego nad należnym upływał 25 lipca 2023 roku. Prawidłowo więc przed upływem tego terminu wprowadzono w obieg prawny kolejne postanowienia o wydłużeniu terminu zwrotu podatku VAT. Zatem nie można stwierdzić, że postanowienie nr 2871-SKP5000.3.2023.132 zostało doręczone po upływie terminu na zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Przypomnieć należy, że w niniejszej sprawie podczas prowadzonej kontroli podatkowej organ kilkukrotnie zwracał się do Strony o przedłożenie dokumentów m.in. pismem z 29.03.2023 r. oraz 25.04.2023 r. W dniach 30.04.2023 r do 2.05.2023 r. na służbowe skrzynki email zespołu kontrolnego oraz skrzynkę Warmińsko- Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie otrzymywano korespondencję od O. Sp. z o.o. zawierającą dokumentację elektroniczną. Ponadto, Spółka pismem z 5.05.2023 r. przekazała za pomocą platformy Epuap 30962 pliki PDF o łącznym rozmiarze 2,56 GB zabezpieczonych hasłem, hasłem oddzielnym dla każdego pojedynczego pliku, co uniemożliwiło zweryfikowanie otrzymanej korespondencji. Organ I instancji w dniu 16 maja 2023 roku ponownie wezwał Spółkę do dostarczenia w prawidłowy sposób dokumentacji. W odpowiedzi na wezwanie Spółka udostępniła próbkę danych jaką może udostępnić Naczelnikowi Warmińsko- Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie na nośniku pendirve USB. Pismem z 23.05.2023 r. organ I instancji poinformował Stronę o tym, że dokumentacja jest przekazana w prawidłowy i akceptowalny sposób, jednocześnie wezwano Stronę do przedłożenia pozostałych dokumentów. W dniu 14.06.2023 r. ponownie wezwano Stronę do przedłożenia dokumentów, jednakże dokumenty nie zostały dostarczone. Reasumując, przed wydaniem postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu VAT zrealizowane zostały wszystkie przesłanki przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT określone w art. 87 ust. 2 ustawy VAT, tj.: - nie upłynął termin do dokonania zwrotu; - rozpoczęta została weryfikacja rozliczenia skarżącej; - skarżąca nie dostarczyła w wyznaczonym terminie będących w jej posiadaniu dokumentów, co uprawdopodobniło, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowej weryfikacji. W ocenie Sądu organ podatkowy nie tylko w wyznaczonym terminie, ale także zasadnie dokonał przedłużenia zwrotu podatku. Zaś przedstawione w skardze argumenty okazały się niewystarczające do zakwestionowania zaskarżonego postanowienia. W tym stanie rzeczy oraz w świetle poczynionych wyżej rozważań należało stwierdzić, że zarzuty skarżącej okazały się niezasadne. Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.