I SA/Kr 553/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Urszula Zięba Sędziowie WSA Inga Gołowska WSA Stanisław Grzeszek (spr.) po rozpoznaniu w dniu 22 października 2020 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi R. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 17 kwietnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2019 r. skargę oddala. UZASADNIENIE Burmistrz Miasta K. decyzją z dnia [...] stycznia 2020r., nr [...] ustalił R. B. łączne zobowiązanie pieniężne za rok 2019 w wysokości [...] zł z tytułu obowiązku podatkowego w podatku rolnym i podatku od nieruchomości. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że wymiaru podatków w formie łącznego zobowiązania pieniężnego dokonano na podstawie danych z ewidencji gruntów i budynków, informacji podatkowej złożonej przez podatnika oraz na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania. Z zawiadomienia ze Starostwa Powiatowego w K., Wydział Geodezji, Kartografii i Katastru o dokonanych zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków z dnia 13 sierpnia 2019r. wiadomo, że na mocy aktu notarialnego z dnia [...] kwietnia 2019r. R. B. nabył od Firmy H. spółka z o.o. nieruchomość gruntową (zabudowaną), położona na terenie obrębu geodezyjnego K., tj. działkę o nr [...] o powierzchni [...] ha, sklasyfikowaną jako: Rllla - [...] ha; PsIII - [...] ha; Ps IV - [...] ha. Po wezwaniu, w dniu 29 października 2019r. podatnik złożył informację w sprawie podatku od nieruchomości i podatku rolnego wskazując do opodatkowania wszystkie swoje użytki rolne oraz podając budynek posadowiony na w/w działce o powierzchni użytkowej [...] m2, znajdujący się pod adresem: K. ul. [...], i że jest zwolniony z podatku od nieruchomości, jako budynek wykorzystywany na cele rolnicze. Z ustnych wyjaśnień podatnika wynika, że nie jest on przedsiębiorcą, ale rolnikiem posiadającym gospodarstwo rolne i działy specjalne produkcji rolnej. Wszystkie użytki rolne należące do podatnika nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Podatnik pierwotnie wyjaśnił, że w posiadanym przez siebie budynku mieszczą się biura, a w nich prowadzone są sprawy dotyczące jego działalności rolniczej i w jego ocenie takie wykorzystywanie nieruchomości świadczy o tym, że przedmiotowy budynek służy działalności rolniczej. Następnie w dniu 8 stycznia 2020r. podatnik oświadczył, że przedmiotowy budynek jest pusty, a w biurach nie pracują żadne osoby. Podatnik podtrzymał, że budynek ten powinien być zwolniony z podatku od nieruchomości w związku z prowadzoną przez niego działalnością rolnicza. Podatnik swoje osobiste przekonanie o przysługującym mu zwolnieniu z podatku od nieruchomości opiera na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit b lub c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, z uwagi na to, że deklaruje, iż należący do niego budynek jest przeznaczony na cele rolnicze, a dodatkowo wyjaśnił, że prowadzi działy specjalne produkcji rolnej. Organ podatkowy analizując stan faktyczny i prawny doszedł o przekonania, że w przedmiotowej sprawie spełniony został tylko jeden warunek do zwolnienia od podatku od nieruchomości, tj. że przedmiotowy budynek położony jest na gruntach gospodarstwa rolnego, ale budynek ten nie służy podatnikowi wyłącznie do działalności rolniczej, a więc nie spełnia przesłanki z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b i c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przedmiotowy budynek nie posiada gospodarczego charakteru, o jakich mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b lub c cyt. ustawy, bo jest zaliczany według Klasyfikacji Środków Trwałych do rodzaju budynków obejmujących budynki oświaty, nauki i kultury oraz budynki sportowe - rodzaj nr 107, co wynika z zawiadomienia Starostwa Powiatowego w K. z dnia 13 sierpnia 2019r. Organ I instancji oparł się także na zaświadczeniu Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego, z którego wynika, że przedmiotowy budynek określony był mianem "budynku administracyjnego", czyli budynku biurowego, czyli nie można go klasyfikować jako budynku gospodarczego, bo według KŚT należy do rodzaju budynków sklasyfikowanych pod nr 105. Z kolei w akcie notarialnym sprzedaży, budynek ten, przez poprzedniego właściciela nieruchomości H. Sp. z o.o. został nazwany budynkiem laboratoryjnym. Zaś według KŚT budynki laboratoryjne wchodzą w skład rodzaju budynków znajdujących się pod nr 107, czyli do budynków oświaty, nauki i kultury oraz budynków sportowych. Kolejnym powodem dla którego przedmiotowy budynek nie może korzystać ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit b i c ustawy o podatkach i opatach lokalnych jest to, że budynek ten nie służy podatnikowi wyłącznie działalności rolniczej lub nie jest zajęty na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Organ podatkowy wyjaśnił, że kierował się także przepisem art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, w myśl którego zapisy w ewidencji gruntów i budynków mają znaczenie decydujące w zakresie dotyczącym określenia przedmiotu opodatkowania, jak i możliwości zastosowania zwolnienia podatkowego. Jak wyjaśnił, nie może on dokonywać samodzielnych ustaleń faktycznych, co do klasyfikacji określonych gruntów jak i budynków, co wynika wyraźnie z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2012r., o sygn. akt II FSK 1815/10. Organ I instancji w tym stanie rzeczy dokonał wyliczania łącznego zobowiązania pieniężnego za 2019r. na postawie danych ewidencyjnych i obowiązujących przepisów prawa zgonie z tabelarycznym zestawieniem. W odwołaniu R. B., kwestionując zasadność wydania decyzji w części, w której ustalono obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości położonej w K., przy ul. [...] w kwocie [...]zł. Zarzucił naruszenie przepisów postępowania tj. art. 6, art. 7, art. 77 i art. 107 oraz art. 11 i art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego. Odwołujący podniósł, że że decyzja organu I instancji została wydana w zaskarżonej części bez postawy prawnej, nie dokonano należytego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a w szczególności nie przeprowadzono należytego postępowania dowodowego w sprawie, i wreszcie zupełnie dowolne przyjęto, iż w przedmiotowej sprawie sporny budynek nie może zostać uznany za budynek gospodarczy oraz przyjęto, że sporny budynek nie służy wyłącznie działalności rolniczej oraz nie jest zajęty na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Z kolei naruszenie przepisów prawa materialnego polega zdaniem odwołującego, na naruszeniu art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b i c ustawy o podatkach i płatach lokalnych poprzez brak jego zastosowania w przedmiotowej sprawie oraz § 3 pkt 8 rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, jakim powinny opowiadać budynki i ich usytuowanie, poprzez brak jego zastosowania w przedmiotowej sprawie. Odwołujący wniósł o uchylenie decyzji w części wskazanej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Według niego organ II instancji powinien wskazać organowi I instancji, jakie okoliczności należy wziąć po uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, gdyż rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśnianego w całości. W szczególności odwołujący podniósł, że sporny podatkowo budynek kategorii nr 107 obejmujący "budynki oświaty, nauki i kultury oraz budynki sportowe" nie jest żadnym z powyższych i nigdy takim nie był, bowiem budynek ten znajdował się na terenach, na których od kilku dziesięcioleci w K. hodowane były pomidory. Z kolei działalność laboratoryjna w przedmiotowym budynku, jeżeli była prowadzona, to przez poprzedniego właściciela, co też ten tak oświadczył do aktu notarialnego sprzedaży nieruchomości. Odwołujący podkreślił, że takiej działalności nie prowadzi i prowadził nie będzie, bowiem jego działalność skupiona jest i będzie na hodowli pomidorów. Z treści protokołu z inspekcji nieruchomości przeprowadzonej w dniu 20 marca 2019r. wynika, że przedmiotowy budynek postawiono w 1970r. i w latach 2005-2007 konstrukcyjnie został ulepszony; jest to budynek jednopiętrowy, podpiwniczony o łącznej powierzchni [...] m2 w stanie technicznym do remontu oraz szklarnie z roku 1970, tj. 5 szklarni wraz z łącznikiem o pow. użytkowej [...] m2 w stanie technicznym bardzo złym. Gospodarczo są to budynki przeznaczone do hodowli pomidorów. Odwołujący innych budynków na przedmiotowej działce nr [...] w K. nie ma. Odwołujący wyjaśnił, że przedmiotowy budynek jest związany z jego działalnością rolniczą, bo służy mu do przechowywania materiałów, narzędzi, sprzętu i płodów rolnych i jest to okoliczność oczywista i wynikająca z samego charakteru prowadzonej działalności rolniczej. Zatem organ podatkowy I instancji wadliwie uznał, że sporny podatkowo obiekt nie jest to budynek gospodarczym, i że nie jest to obiekt służący wyłącznie działalności rolniczej. Organ podatkowy I instancji nie przeprowadził w tym zakresie uzupełniającego postępowania dowodowego opierając się jedynie na zapisie z ewidencji gruntów i budynków. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia [...] kwietnia 2020r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu SKO w K. wskazało, że R. B. na mocy aktu notarialnego z dnia [...] kwietnia 2019r. nabył od Firmy H. Sp. z o.o. własność nieruchomości gruntowej (zabudowanej), położonej na terenie obrębu geodezyjnego K., tj. działkę o nr [...] o powierzchni [...] ha, sklasyfikowaną jako: RHIa - [...] ha; PsIII - [...] ha; Ps IV - [...] ha. Z treści protokołu z inspekcji nieruchomości przeprowadzonej w dniu 20 marca 2019r. wynika, że przedmiotowy budynek postawiono w 1970r. i w latach 2005-2007 konstrukcyjnie został ulepszony; jest to budynek jednopiętrowy, podpiwniczony o łącznej powierzchni [...] m˛ w stanie technicznym do remontu oraz szklarnie z roku 1970, tj. 5 szklarni wraz z łącznikiem o pow. użytkowej [...] m˛ w stanie technicznym bardzo złym. Poprzedni właściciel nieruchomości oświadczył do aktu sprzedaży notarialnego, że w przedmiotowym budynku prowadził działalność laboratoryjną. Podstawowe dane co do przedmiotowej nieruchomości zostały odnotowane w ewidencji gruntów i budynków, co poświadcza zawiadomienie ze Starostwa Powiatowego w K., Wydział Geodezji, Kartografii i Katastru o dokonanych zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków z dnia 13 sierpnia 2019r. Ponadto organ podatkowy I instancji wezwał odwołującego do złożenia informacji (deklaracji) w sprawie podatku od nieruchomości i podatku rolnego, co też R. B. dopełnił składając w dniu 29 października 2019r. odpowiednie deklaracje podatkowe. Odwołujący wskazał do opodatkowania wszystkie swoje użytki rolne oraz podał, że budynek posadowiony na w/w działce o powierzchni użytkowej [...] m˛, znajdujący się pod adresem: K. ul. [...], jest zwolniony z podatku od nieruchomości, jako budynek wykorzystywany na cele rolnicze. Ponadto z ustnych wyjaśnień odwołującego wynika, że nie jest on przedsiębiorcą, ale rolnikiem posiadającym gospodarstwo rolne i działy specjalne produkcji rolnej. Wszystkie użytki rolne należące do podatnika nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, ale rolniczej. Niemniej, zdaniem organu II instancji, należy zwrócić uwagę na dość zmienne w treści składane przez odwołującego oświadczenia, co do przeznaczenia gospodarczego przedmiotowych budynków. Mianowicie, pierwotnie wyjaśnił, że w posiadanym przez siebie budynku mieszczą się biura, a w nich prowadzone są sprawy dotyczące jego działalności rolniczej i w jego ocenie takie wykorzystywanie nieruchomości świadczy o tym, że przedmiotowy budynek służy działalności rolniczej. Następnie w dniu 8 stycznia 2020r. oświadczył, że przedmiotowy budynek jest pusty, a w biurach nie pracują żadne osoby. Odwołujący podtrzymał też, że budynek ten powinien być zwolniony z podatku od nieruchomości w związku z prowadzoną przez niego działalnością rolniczą. Ponadto w akcie notarialnym sprzedaży z dnia [...] kwietnia 2019r. poprzedni właściciel oświadczył, że przedmiotowy budynek przeznaczony jest na działalność laboratoryjną, czego nabywca nieruchomości nie kwestionował w trakcie przystępowania do czynności prawnej. Odwołujący swoje osobiste przekonanie o przysługującym mu zwolnieniu z podatku od nieruchomości opiera na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 litera b lub c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, z uwagi na to, że deklaruje, że należący do niego budynek jest przeznaczony na cele rolnicze a dodatkowo wyjaśnił, że prowadzi działy specjalne produkcji rolnej. Tymczasem organ I instancji dokładnie przeanalizował stan faktyczny i stan prawny i wyjaśnił, że opierając się na art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opatach lokalnych zwalnia się z podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części: d) służące działalności leśnej lub rybackiej, e) położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej, f) zajęte na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Organ I instancji doszedł do przekonania, że w przedmiotowej sprawie spełniony został jeden warunek do zwolnienia od podatku od nieruchomości, bo przedmiotowy budynek położony jest na gruntach gospodarstwa rolnego, ale budynek ten nie służy wyłącznie do działalności rolniczej, a więc nie spełnia przesłanki z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b i c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i takie stanowisko organ II instancji w pełni zaakceptował. Przedmiotowy budynek nie posiada gospodarczego charakteru, o jakich mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit b lub c cyt. ustawy, bo jest zaliczany według Klasyfikacji Środków Trwałych do rodzaju budynków obejmujących budynki oświaty, nauki i kultury oraz budynki sportowe - rodzaj nr 107, co wynika z zawiadomienia Starostwa Powiatowego w K. nr z dnia 13 sierpnia 2019r. Organ I instancji oparł się także na zaświadczeniu Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego, z którego wynika, że przedmiotowy budynek określony był mianem "budynku administracyjnego", czyli budynku biurowego, czyli nie można go klasyfikować jako budynku gospodarczego, bo według KŚT należy do rodzaju budynków sklasyfikowanych pod nr 105. Kolejnym powodem, dla którego przedmiotowy budynek nie może korzystać ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b i c ustawy o podatkach i opatach lokalnych jest to, że budynek ten nie służy odwołującemu wyłącznie działalności rolniczej lub nie jest zajęty na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Biorąc powyższe pod uwagę SKO w K. stwierdziło, że organ podatkowy I instancji prawidłowo ustalił w przedmiotowej sprawie wysokość łącznego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2019r., stosując stawki właściwe dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania wynikające z ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, art. 1, art. 2, art. 3, art. 4, art. 5, art. 6, art. 6a, art. 6c ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym, Komunikatu Prezesa GUS z dnia 18 października 2018r. w sprawie średniej ceny skupu żyta za okres 11 kwartałów będących postawą do ustalenia podatku rolnego za rok podatkowy 2019, uchwały Rady Miejskiej w K. nr [...] z dnia [...] listopada 2018r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku o nieruchomości. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie R. B. zarzucił naruszenie: - art. 191 w związku z art. 180 § 1, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez nierozpatrzenie przez SKO w K. w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego i dokonanie jego dowolnej oceny, polegającej na przyjęciu za udowodnione faktów odpowiadających tezie postawionej przez organ l instancji o nieprowadzeniu działalności rolniczej w spornym budynku, a jedynie działalności oświatowej i kulturowej, wskutek całkowitego pominięcia m.in. dowodu załączonego do odwołania, z którego wynika, iż przedmiotowy budynek jest wykorzystywany rolniczo, a w rezultacie orzekanie na podstawie niepełnego materiału dowodowego i tym samym nieustalonego stanu faktycznego; - art. 2a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym to przepisem niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika, podczas gdy organ przyjął interpretację przepisów prawa podatkowego niekorzystną dla skarżącego, mimo iż brak jest podstaw do zastosowania wykładni odmawiającej skarżącemu prawa do zwolnienia z podatku od nieruchomości z tytułu prowadzonej działalności rolniczej; - art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej przez niewyznaczenie stronie przez SKO w K. siedmiodniowego terminu na wypowiedzenie się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego; - art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez utrzymanie w mocy decyzji organu l instancji mimo jej niewłaściwego uzasadnienia, a także niewłaściwe uzasadnienie decyzji SKO w K., w szczególności przez brak wyjaśnienia przez organy powodów, dla których uznały za niewiarygodne i sprzeczne ze sobą wyjaśnienia skarżącego w zakresie tego, jak wykorzystywany jest sporny budynek; - art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez ich niewłaściwe zastosowanie w niniejszej sprawie oraz art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b lub c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez jego niezastosowanie, w związku z błędnym przyjęciem, że skarżący winien opłacać podatek od nieruchomości, a posadowiony na działce o nr [...] w K. budynek, w którym jest prowadzona produkcja rolna nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania dla budynków gospodarczych położonych na gruntach gospodarstw rolnych, służących wyłącznie działalności rolniczej lub (i) zajętych na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej; - art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego przez przyjęcie wprost danych wynikających z ewidencji gruntów, mimo że informacje w niej zawarte nie dają podstaw do uznania spornego budynku jako obiektu związanego z oświatą, kulturą, nauką i sportem, a jedynie jako budynku gospodarczego położonego na terenie gospodarstwa rolnego służącego wyłącznie działalności rolniczej lub (i) zajętego na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Wobec powyższego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu l instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przewidzianych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019r., poz. 2167 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja organu dotknięta jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 w/w ustawy). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd co do zasady rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonego aktu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie narusza ona prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zasadniczy spór w sprawie sprowadzał się do odpowiedzi na pytanie, czy organy podatkowe zasadnie zakwestionowały zakwalifikowanie przez skarżącego budynku posadowiony na działce nr [...] o powierzchni użytkowej [...] m2, znajdującego się pod adresem: K. ul. [...] w informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego złożonej w dniu 29 października 2019r. jako budynku "zwolnionego na cele rolnicze". Jak wynika z zapisów w ewidencji gruntów i budynków (informacja aktualna na dzień 13 sierpnia 2019r.) skarżący przedmiotową nieruchomość nabył od H. Sp. z o.o. w dniu [...] kwietnia 2019r., a jak wynika z kartoteki budynków w tejże ewidencji budynek przy ul. [...] w K. zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych został zaklasyfikowany do rodzaju 107 (budynki oświaty, nauki i kultury oraz budynki sportowe). Skarżący uczestnicząc w postępowaniu podatkowym składając wyjaśnienia na wezwania organu podatkowego I instancji podawał sprzeczne informacje. Skarżący pierwotnie wyjaśniał, że w przedmiotowym budynku mieszczą się biura, a w nich prowadzone są sprawy dotyczące jego działalności rolniczej, by następnie oświadczyć, że przedmiotowy budynek jest pusty a w biurach nie pracują żadne osoby. Z kolei w odwołaniu wskazano, że cyt. "przeznaczeniem spornego budynku w przedmiotowej sprawie jest właśnie (...) przechowywanie materiałów, narzędzi, sprzętu i płodów rolnych i jest to okoliczność oczywista wynikająca z samego charakteru prowadzonej przez skarżącego działalności rolniczej", a w dalszej części odwołania podniesiono, że cyt. "Nie ulega wątpliwości, że prowadzona przez skarżącego działalność należy do działów specjalnych produkcji rolnej". Zdaniem skarżącego wyartykułowanym w toku postępowania podatkowego, a także w skardze, powyższy budynek powinien korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019r., poz. 1170 ze zm., powoływanej dalej jako u.p.o.l.). Jednakże jak wynika z akt sprawy, skarżący nie był w stanie jednoznacznie wskazać (nie uczynił tego również w odwołaniu jak również w skardze), czy skarżący prawo do zwolnienia przedmiotowego opiera na art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. (budynki gospodarcze lub ich części położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej), czy na art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. c u.p.o.l. (budynki gospodarcze lub ich części zajęte na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej). Jak już wcześniej wskazano w informacji podatkowej skarżący wskazał na: "budynek zwolniony na cele rolnicze", natomiast w odwołaniu akcentowano już fakt wykorzystywania tego budynku jako budynku gospodarczego zajętego na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Natomiast w skardze zarzucono naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b lub lit. c u.p.o.l. przez jego niezastosowanie, co mogłoby sugerować, że zdaniem skarżącego podstawy do zwolnienia wynikają zarówno z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b jak i z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. c u.p.o.l. Organy podatkowe kwestionując prawo skarżącego do zastosowania zwolnienia podatkowego, w pierwszej kolejności zasadnie odwołały się do zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków, w tym do zawiadomienia Starosty Powiatowego w K. z dnia 13 sierpnia 2019r. z której wynikało, że budynek ten jest zaliczany według Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) do rodzaju budynków obejmujących budynki oświaty, nauki i kultury oraz budynki sportowe - rodzaj nr 107, a dodatkowo posiłkowały się zaświadczeniem Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego, z którego wynika, że przedmiotowy budynek określony był mianem "budynku administracyjnego", czyli budynku biurowego (według KŚT zaliczonego do rodzaju nr 105) Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące: gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas bonitacyjnych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty; budynków - ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych (art. 20 ust. 1 pkt 1 i 2 tej ustawy). O znaczeniu normatywnym tych danych świadczy także to, że w art. 1a ust. 3 pkt 1 u.p.o.l. wskazano, że przez użyte w ustawie określenia użytki rolne rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków, zaś w cytowanym na wstępie art. 1 ustawy o podatku rolnym wskazano wprost, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają jedynie użytki rolne sklasyfikowane w taki sposób w ewidencji gruntów i budynków. Z powyższych regulacji w sposób jednoznaczny wynika, iż organy podatkowe dokonując wymiaru podatku rolnego (od nieruchomości, leśnego) mają obowiązek korzystać z danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Organ podatkowy, dokonując ustaleń w sprawie podatku, jest związany zarówno zakresem przedmiotowym jaki i podmiotowym zapisów zawartych w ewidencji gruntów i nie jest uprawniony do dokonywania własnych ustaleń w tym przedmiocie. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego i stanowią dowód tego co zostało w nim urzędowo stwierdzone. W orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje pogląd, że organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por.m.in. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009r., sygn. akt II FPS 1/09). Oznacza to, że co do zasady, o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, rolnym i leśnym decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Tym samym, podstawą wymiaru podatków nie jest stan faktyczny, lecz stan ujawniony (zapisany) w ewidencji gruntów i budynków. Z akt sprawy wynika, że w zakresie spornego budynku organy pozyskały informacje od organu prowadzącego ewidencje gruntów i budynków, z których bezsprzecznie wynika, że przedmiotowy budynek nie był budynkiem gospodarczym wykorzystywanym do produkcji rolnej, lecz budynkiem zaliczonym rodzajowo do nr 107 (budynki obejmujące budynki oświaty, nauki i kultury oraz budynki sportowe). W tym miejscu należy zgodzić się z uwagami poczynionymi w skardze, na co również zwracał uwagę NSA, m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013r., sygn. akt II FPS 2/13, że wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych (wyjątkowych) przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takim przypadku organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku. Z taką sytuacją w niniejszej sprawie jednak nie mamy do czynienia, bowiem w żadnym innym rejestrze publicznym, a przynajmniej takiego nie wskazał skarżący, nie zachodzi sprzeczność pomiędzy danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków, a danymi wskazywanymi przez skarżącego. W skardze podjęto próbę podważenia zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków co do dokonanej klasyfikacji przedmiotowego budynku do rodzaju 107 KŚT. Jednakże należy zauważyć, że skarżący kwestionując prawidłowość zapisów w ewidencji gruntów i budynków w pierwszej kolejności powinien podjąć działania poprzez wszczęcie odrębnego postępowania administracyjnego przed właściwym organem administracji publicznej, zmierzającego do zmiany zapisów w ewidencji. Postępowanie podatkowe nie jest postępowaniem właściwym do korygowania niewłaściwych, zdaniem strony, zapisów w ewidencji gruntów i budynków. W tym miejscu należy podnieść, że skarżący podważając zasadność klasyfikacji zawartej w ewidencji gruntów i budynków całkowicie pominął treść aktu notarialnego z dnia [...] kwietnia 2019r. nr [...], na mocy którego skarżący nabył nieruchomość od H. Sp. z o.o., gdzie budynek ten został nazwany budynkiem laboratoryjnym, a według KŚT budynki laboratorium wchodzą w skład budynków klasyfikowanych pod nr 107 czyli do budynków oświaty, nauki i kultury oraz budynków sportowych. Wbrew twierdzeniom skarżącego, ustaleń organów podatkowych w żaden sposób nie podważył załączony do odwołania protokół inspekcji nieruchomości przeprowadzonej w dniu 20 marca 2019r., w którym mowa jest o "budynku przeznaczonym do hodowli pomidorów". Biorąc pod uwagę przedstawione wyżej okoliczności, w ocenie Sądu orzekającego w sprawie organy podatkowe miały pełne prawo do przyjęcia, że przedmiotowy budynek nie może być zakwalifikowany jako budynek gospodarczy w kontekście zwolnienia podatkowego określonego w art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. W niniejszej sprawie zasadniczą kwestią poddaną rozstrzygnięciu organów podatkowych oraz sądowi administracyjnemu był zakres stosowania zwolnienia od podatku od nieruchomości uregulowanego w art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części: a) służące działalności leśnej lub rybackiej; b) położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej; c) zajęte na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Powołane zwolnienie od podatku od nieruchomości obejmuje trzy kategorie budynków gospodarczych. Poza zakresem rozpoznawanej sprawy pozostają budynki gospodarcze służące działalności leśnej lub rybackiej (art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l.). Rozważenia wymaga zatem możliwość zastosowania w przypadku omówionego wyżej budynku, zwolnienia o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b i lit. c u.p.o.l. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. zwalnia się z podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej. Z powyższego przepisu wynika przede wszystkim, że zwolnienie to ma charakter przedmiotowy, dotyczy tylko budynków położonych na gruntach gospodarstw rolnych a ponadto, że odnosi się wyłącznie do budynków gospodarczych lub ich części, służących wyłącznie działalności rolniczej. Sporny budynek jest niewątpliwie położony na gruntach gospodarstwa rolnego jednakże, jak już wyżej zostało wykazane, nie jest budynkiem gospodarczym, co w samo w sobie wyłącza możliwość zastosowania zwolnienia, a ponadto w żaden sposób skarżący nie wykazał, że budynek ten służy wyłącznie działalności rolniczej. W opinii Sądu zasadna była zatem konstatacja organów podatkowych, że skarżący nie mógł korzystać z powyższego zwolnienia, nawet jeżeli przedmiotowy budynek jest położony na gruntach gospodarstw rolnych. Ustawa podatkowa wymaga związania budynku z działalnością rolniczą w chwili powstania obowiązku podatkowego tj. w niniejszej sprawie w 2019r. Nie wystarczy potencjalna możliwość użycia danych budynków do produkcji rolnej (Jerzy Bieluk, Podatek od nieruchomości w działalności rolniczej. St.Iur.Agraria 2012/10/459-472). Sam fakt, że w spornym budynku mogą być przechowywane płody rolne oraz środki produkcji rolnej, na co powoływał się skarżący w toku postępowania podatkowego, nie oznacza, że jest to budynek gospodarczy służący wyłącznie działalności rolniczej. Ponadto w tym miejscu należy zauważyć, że w protokole z inspekcji nieruchomości przeprowadzonej w dniu 20 marca 2019r. stanowiącym załącznik do odwołania, na który powołano się także w skardze jako istotny dowód w sprawie, znajduje się zapis: cyt. "Opis budynku i stan: konstrukcja rok 1970 (częściowe ulepszenie w 2005-200). Budynek jednopiętrowy, podpiwniczony o łącznej powierzchni użytkowej [...] m w stanie do remontu". Skoro powyższy budynek znajdował się w "stanie do remontu" trudno przyjąć za wiarygodne wyjaśnienia skarżącego, że powyższy budynek już w 2019r. służył wyłącznie działalności rolniczej. Na marginesie należy zauważyć, że jak wynika z powyższego protokołu, zostały wykonane zdjęcia przedstawiające stan budynku i jego pomieszczeń, jednakże nie zostały one załączone do odwołania, ani na żadnym etapie postępowania podatkowego nie przedstawiono je jako dowód w sprawie, który mógłby potwierdzić przydatność budynku w działalności rolniczej skarżącego. Określenie "służy wyłącznie" należy interpretować zgodnie z potocznym znaczeniem tych terminów i nie budzi ono wątpliwości. U.p.o.l. definiuje działalność rolniczą jako produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwo, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb (art. 1a ust. 1 pkt 6 ustawy). Identyczną definicję zawarto w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku rolnym. Zdaniem Sądu skarżący w żaden sposób nie wykazał (nie przedstawił stosownych dowodów), pozo gołosłownymi twierdzeniami, że przedmiotowy budynek służył w 2019r. i będzie służył wyłącznie działalności rolniczej, co jest warunkiem zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. Sam fakt prowadzenia działalności rolniczej, na co powoływał się skarżący, jest niewystarczający dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego. Każde zwolnienie podatkowe jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, zatem to skarżący chcący skorzystać z preferencji podatkowej powinien w sposób niebudzący wątpliwości wykazać, że spełnia warunki statuujące zwolnienie. Nie można zatem ciężaru udowodnienia, że obiekt budowlany służy wyłącznie działalności rolniczej przerzucać na organy podatkowe. Zaznaczyć należy, że sam skarżący miał trudności z jednoznacznym określeniem charakteru i przeznaczenia spornego budynku, o czym była już wyżej mowa. Trudno zatem jest podzielić argumentację skarżącego, że budynek ten powinien korzystać ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l., skoro skarżący nie przedstawił żadnych wiarygodnych dowodów na to, że powyższy obiekt budowlany to budynek gospodarczy, który służy mu wyłącznie działalności rolniczej. Jak już wcześniej zasygnalizowano skarżący nie był w stanie precyzyjnie wskazać podstawy prawnej zwolnienia podatkowego, które mu przysługuje w stosunku do spornego budynku. Również w skardze taka podstawa nie została wyraźnie wskazana, a argumentacja zawarta w skardze w przeważających części skoncentrowała się na zakwestionowaniu zapisów w ewidencji gruntów i budynków, co do klasyfikacji nabytego budynku do rodzaju 107 KŚT. Niezależnie od tego, zdaniem Sądu, należało również dokonać oceny zaskarżonej decyzji w kontekście możliwości zastosowania do przedmiotowego budynku zwolnienia określonego w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. c u.p.o.l. Zasadniczy problem z ustaleniem zakresu stosowania tego przywileju podatkowego sprowadza się do rozumienia terminu "zajęcia" obiektu na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Zauważyć przy tym należy, że zwolnienie to również ma charakter przedmiotowy. Oznacza to, że może być stosowane bez względu na osobę podatnika. Jedyną przesłanką jest to, aby budynek gospodarczy był "zajęty" na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Ustawodawca w u.p.o.l. nie zdefiniował pojęcia działu specjalnego produkcji rolnej. Termin ten ma jednak ugruntowane znaczenie w języku prawnym - posługuje się nim prawodawca w ustawach normujących podatki dochodowe - ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin in vitro, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym. Nie stanowią jednak działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załącznikach do ww. ustaw). Jeżeli zatem dany budynek gospodarczy będzie "zajęty" na prowadzenie wymienionych działalności, to może korzystać ze zwolnienia od podatku. Podstawowym problemem, co zostało podkreślone powyżej, jest kwestia rozumienia terminu "zajęte". Jego wyjaśnienia nie znajdziemy ani w u.p.o.l., ani również w żadnym innym akcie prawnym. W języku potocznym "zająć" oznacza zapełnić, wypełnić sobą lub czymś jakąś przestrzeń, powierzchnię czegoś. Potoczne brzmienie analizowanego pojęcia wskazuje, że budynek gospodarczy powinien być faktyczne wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej z wyłączeniem innych funkcji. W budynku muszą być zatem wykonane konkretne czynności, powodujące dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej. Sformułowanie "zajęte" na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej należy więc rozumieć w ten sposób, że w budynku muszą być wykonywane rzeczywiste czynności składające się na prowadzenie tejże działalności. Czynności te muszą być wykonywane w sposób trwały i tak, że w zasadzie wykluczają prowadzenie innej działalności. Innymi słowy przepis art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. c u.p.o.l. może być stosowany, o ile budynki lub ich części są faktycznie wykorzystywane na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Zatem gdy działalność z jakiś względów zostanie zaprzestana, budynki takie nie powinny korzystać ze zwolnienia. Ze zwolnienia korzystają tylko budynki gospodarcze zajęte w danym okresie na prowadzenie działów specjalnych. Argumentacja skarżącego, szczególnie ta zawarta w odwołaniu w istocie zmierzała do tego, aby w pojęciu "zajęcia" mieściło się "przeznaczenie". Sąd takiego stanowiska nie podziela, albowiem oznaczałoby ono, że sama tylko potencjalna możliwość wykorzystania budynku przeznaczonego do uprawy np. pieczarek na potrzeby prowadzenia działu specjalnego produkcji rolnej byłaby wystarczającą przesłanką do stosowania zwolnienia od podatku od nieruchomości uregulowanego w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. c u.p.o.l. "Przeznaczenie" nie przesądza natomiast w żadnym razie o faktycznym wykorzystaniu przedmiotu opodatkowania. Jest to stan odnoszący się do bliżej nieokreślonej przyszłości. Przepisy u.p.o.l. wymagają zaś wykorzystania budynku gospodarczego w danym momencie. W konkluzji stwierdzić należy, że warunkiem stosowania zwolnienia od podatku od nieruchomości uregulowanego w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. c u.p.o.l. jest zajęcie budynku gospodarczego na prowadzenie działu specjalnego produkcji rolnej. Pod pojęciem "zajęcia" należy rozumieć faktyczną, a nie tylko potencjalną możliwość wykorzystania przedmiotu opodatkowania do tej działalności. Jedyną przesłanką zastosowania przywileju podatkowego z powołanego przepisu jest rzeczywiste prowadzenie w obiekcie działu specjalnego produkcji rolnej. Ustawodawca poprzez użycie sformułowania "zajęte" uwypukla konieczność faktycznego prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej w budynku gospodarczym i jednocześnie wskazuje na zakres zwolnienia - jest nim tylko ta część, w której znajdują się rzeczy związane z prowadzeniem tej działalności (por. B. Pahl, Glosa do wyroku WSA w dnia 12 lipca 2011r., sygn. akt I SA/Gl 347/10, Lex/el. 2011). W wyroku z dnia 15 grudnia 2015r., sygn. akt II FSK 2552/13, NSA stwierdził, że w odniesieniu do przesłanki wynikającej z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. c u.p.o.l., przy opodatkowaniu budynków działów specjalnych produkcji rolnej należy wykazać, że w nich są rzeczywiście prowadzone uprawy, nie zaś być wyłącznie technicznie dostosowane do takiej działalności (por. także wyrok NSA z 7 czerwca 2011r., sygn. akt II FSK 172/10). Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy i abstrahując od faktu, że przedmiotowy budynek nie może być uznany za budynek gospodarczy, należy stwierdzić, że skarżący nie przedstawił żadnych dowodów wskazujących na zajęcie w 2019r. spornego budynku na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Nie jest takim dowodem sam fakt prowadzenia hodowli pomidorów. Jak wskazano w skardze główna działalność rolnicza skarżącego polegająca właśnie na hodowli pomidorów jest prowadzona w M., zaś sporny budynek znajduje się w K.. Przedmiotowy budynek jest w stanie do remontu (protokół z dnia 20 marca 2019r.), zatem oczywistym jest, że budynek ten w 2019r. nie mógł być zajęty na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. W tym miejscu należy jeszcze raz podkreślić, że w kwestii przeznaczenia przedmiotowego budynku, skarżący wielokrotnie zmieniał swoje oświadczenia, twierdząc początkowo, że wykorzystuje przedmiotowy budynek na biura, a w nich prowadzone są sprawy dotyczące jego działalności rolniczej, by następnie oświadczyć, że przedmiotowy budynek jest pusty a w biurach nie pracują żadne osoby, a budynek jest zajęty na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Reasumując, zdaniem Sądu, organy podatkowe dokonały prawidłowej wykładni art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b i lit. c u.p.o.l. i zasadnie odmówiły skarżącemu zastosowania zwolnienia podatkowego. Odnosząc się w tym miejscu do sformułowanego w skardze zarzutu naruszenia art. 2a Ordynacji podatkowej, należy wskazać, że NSA w uchwale z dnia 19 grudnia 2016r., sygn. akt II FPS 4/16 dokonał wykładni art. 2a Ordynacji podatkowej i stwierdził: "Rozstrzyganie istniejących wątpliwości na korzyść podatnika będzie bowiem miało miejsce wtedy, tak jak w rozpoznawanej sprawie, gdy wszelkie stosowane metody ustalenia treści normy prawnej nie doprowadzą do jednoznacznego ustalenia jej brzmienia. Dopiero w takiej sytuacji zastosowanie znajdzie zasada in dubio pro tributario jako dyrektywa interpretacyjna drugiego stopnia." Stanowisko zawarte w uchwale Sąd w składzie orzekającym w sprawie w pełni podziela. W niniejszej sprawie posłużenie się dyrektywami wykładni językowej, wspartej przez orzecznictwo sądów administracyjnych, pozwoliło na ustalenie znaczenia zastosowanej normy prawnej w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości. Tym samym brak było podstaw do zastosowania przepisu art. 2a Ordynacji podatkowej. Stan prawny w niniejszej sprawie był wystarczająco precyzyjny i jasny. Zawarta w art. 2a Ordynacji podatkowej zasada in dubio pro tributario pozwala uwzględnić na korzyść podatnika jedynie te wątpliwości natury prawnej, których nie da się wyjaśnić przy zastosowaniu wykładni prawa. Tymczasem w rozpoznanej sprawie wykładnia językowa i systemowa zastosowanego przepisu (art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b i lit. c u.p.o.l.) dała zadowalające rezultaty. Podatnik nie może oczekiwać, aby przepis art. 2a Ordynacji podatkowej, był stosowany w każdej sytuacji, gdy wynik wykładni przedstawiony przez organ podatkowy oznacza dla podatnika konsekwencje mniej korzystne niż zakładał i że organ jest zobowiązany przyjąć punkt widzenia podatnika (por. wyrok WSA z dnia 16 marca 2016r., sygn. akt I SA/Gd 1651/16). Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania wskazanych w skardze, to zdaniem Sądu nie doszło do naruszenia ogólnych zasad postępowania podatkowego, w tym zasady prawdy materialnej i kompletności materiału dowodowego. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W tym miejscu należy dodać, że organ I instancji podjął działania w celu wyjaśnienia charakteru przedmiotowego budynku, Oprócz dokumentów, które w sposób jednoznaczny wskazują, że nabyty budynek nie jest budynkiem gospodarczym, starał się pozyskać dodatkowe dokumenty np. pozwolenie na budowę budynku położonego na działce nr [...], jednakże właściwy organ, do którego zwrócono się o udostępnienie takich dokumentów, poinformował, że nie posiadał żadnej dokumentacji dotyczącej przedmiotowego budynku. W ocenie Sądu organy podatkowe obu instancji zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Dokonanej ocenie zebranego materiału dowodowego nie można zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organy podatkowe, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, oceniły materiał dowodowy zebrany w sprawie. Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zakwestionowane decyzje organów obu instancji zawierają pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Według Sądu, organ odwoławczy dokonał również prawidłowej oceny argumentów i dowodów przedstawianych przez skarżącego w odwołaniu. Postępowanie to zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do tych organów, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Uznać więc należy, że przeprowadzone postępowanie w pełni odpowiada wymogom wynikającym z art. 121, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej. Uzasadniony jest zarzut naruszenia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Bezspornie organ odwoławczy nie zawiadomiło skarżącego o możliwości wypowiedzenia się o zebranych dowodach. Niemniej owa wada postępowania nie miała wpływu na wynika sprawy, w toku postępowania odwoławczego organ II instancji nie przeprowadził bowiem żadnych nowych dowodów, ani też skarżący nie wskazał jakie twierdzenia i wnioski zamierzał złożyć korzystając z siedmiodniowego terminu, a którym mowa w powołanym przepisie. Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.