I SA/Kr 713/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek Sędziowie: WSA Urszula Zięba (spr.) WSA Piotr Głowacki po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 24 listopada 2020r. sprawy ze skargi A. Ż. i W. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] maja 2020r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017r. skargę oddala. UZASADNIENIE Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] maja 2020r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] stycznia 2020r., nr [...], określającą A. Ż. i W. Ż. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017r. w kwocie: 7 044,00 zł. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. W dniu 19 marca 2018r. ww. podatnicy złożyli, we właściwym dla siebie urzędzie skarbowym, wspólne zeznanie podatkowe na formularzu PIT-37 za 2017r. W zeznaniu podatkowym wykazali, m.in. odliczenie od podatku wykazane w PIT/O dwa razy po 3 323,06 zł tj. łączną kwotę 6 646,12 zł, podatek należny w kwocie 4 622,00 zł oraz łączną kwotę do zwrotu 5 648,00 zł. NUS w Z. dnia 21 marca 2018r. dokonał zwrotu nadpłaty, wykazanej w zeznaniu podatkowym PIT-37 przez małżonków W. i A. Ż.. Po przeprowadzeniu czynności sprawdzających dotyczących podatników w zakresie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017r., organ podatkowy I instancji ustalił, że pełnoletnia córka skarżących Z. Ż. uzyskała w roku podatkowym 2017 dochód w wysokości 9 625,86 zł, tj. dochód powyżej kwoty limitu 3 089,00 zł, tj. kwoty, o której mowa w art. 6 ust. 4 pkt 3 w zw. z art. 27 f ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz. U. z 2016r., poz. 2032 ze zm. dalej: "u.p.d.o.f."), przez co pozbawiła swoich rodziców prawa do skorzystania z podatkowej ulgi prorodzinnej dotyczącej jej osoby. Podatnicy, pomimo wezwania przez organ I instancji z dnia 30 listopada 2018r. do skorygowania złożonego zeznania podatkowego, nie złożyli stosownej korekty PIT-37, dlatego organ I instancji wszczął z urzędu dnia 27 listopada 2019r. postępowanie podatkowe, a następnie decyzją z dnia 20 stycznia 2020r., organ I instancji określił podatnikom wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017r. w kwocie: 7 044,00 zł. Od tej decyzji w dniu 31 stycznia 2020r. podatnicy złożyli odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania organu I instancji w całości. Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, organ II instancji wydał decyzję z dnia 25 maja 2020r., o której mowa na wstępie. Wskazał, że kwestią sporną jest prawo podatników do odliczenia ulgi prorodzinnej dotyczącej pełnoletniej córki za miesiące, w których dochód uzyskany przez nią, nie przekroczył limitu ustawowego uprawniającego do zastosowania odliczenia. W uzasadnieniu powołano się, m.in. na treść art. 27f ust. 6, art. 6 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.f. Organ II instancji zwrócił uwagę, że dniu 21 marca 2018r. córka podatników, Z. Ż. złożyła drogą elektroniczną, zeznanie podatkowe PIT-37 za 2017r. Dochód uzyskany przez Z. Ż. w całym 2017r. wyniósł: 9 625,86 zł. Według podatników, ulga na pełnoletnią córkę, należała się im z uwagi na fakt, że do miesiąca września córka była studentką i dokonano odliczenia ulgi wyłącznie za okres od 1 stycznia do 30 września 2017r., tzn. za miesiące tej części roku, gdy córka pozostawała na ich utrzymaniu, a uzyskane w tym czasie przez nią dochody nie przekroczyły wskazanego w ustawie limitu. W kontekście powyższego, DIAS wyjaśnił, że ustawodawca nie podzielił roku podatkowego na okres, w którym pełnoletnie dziecko uzyskuje dochody w trakcie nauki i na dochód uzyskany w okresie po zakończeniu nauki. Zarzut niewłaściwego zastosowania przez organ podatkowy art. 27 f w zw. z art. 6 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.f. jest zatem bezpodstawny, ponieważ prawo do zastosowania ulgi przez rodziców (opiekunów) nie przysługuje w sytuacji, gdy uczące się dziecko (do ukończenia przez nie 25 roku) osiągnęło w ciągu roku dochód powyżej wyznaczonego ustawą limitu tj. kwoty: 3 089,00 zł. Zdaniem organu odwoławczego, rozliczenie podatników za 2017r., powinno zatem zostać sporządzone w sposób wskazany przez organ I instancji w zaskarżonej decyzji. Organ II instancji nie znalazł też podstaw do uznania zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, uznając, że postępowanie zostało przeprowadzone w oparciu o przepisy i zasady, wynikające z o.p. W konsekwencji, utrzymano w mocy decyzję organu I instancji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący ww. decyzję organu II instancji zaskarżyli w całości i zarzucili jej naruszenie: - art. 27f w zw. z art. 6 ust 4 pkt 3 u.p.d.o.f., poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędną interpretację wskazanego przepisu i określenie na tej podstawie wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2017 w wysokości 7.044 zł, w sytuacji, gdy podatnikom przysługiwała, zgodnie ze wskazanym przepisem, ulga na czworo dzieci, w tym na pełnoletnie dziecko Z. Ż., która do września 2017r. była osobą ucząca się oraz nie uzyskała dochodu wyższego, niż określony w ustawie limit, - art. 121 § 1, 124 w zw. z art. 187 § 1 o.p., poprzez nienależyte rozważenie zarzutów, zawartych w odwołaniu i w konsekwencji niewystarczające wskazanie powodów, dla których zostały one uznane za niezasadne, jak również bezpodstawne zaakceptowanie wadliwej oceny dowodów, przeprowadzonej przez NUS w Z., w konsekwencji nie sposób zaskarżonej decyzji skontrolować, - art. 191 o.p., poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego wydania decyzji utrzymującej w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji, - art. 124, 210 § 1 pkt 6 o.p., polegające na całkowicie wadliwym uzasadnieniu decyzji przez organ II instancji, a w szczególności niedostatecznym odniesieniu się do konkretnych okoliczności sprawy, wskazywanych przez stronę, które w jej ocenie miały podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia, m.in. faktu, iż podatnikom przysługiwała, zgodnie ze wskazanymi powyżej przepisami, ulga na czworo dzieci, w tym na pełnoletnie dziecko Z. Ż., która do września 2017r. była osobą ucząca się oraz nie uzyskała dochodu wyższego, niż określony w ustawie limit, a jedynie w tej mierze podniesienie, iż stanowisko strony jest błędne, a zarzuty zawarte w odwołaniu są niezasadne, - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 220 § 2 i art. 13 § 1 pkt 3 i § 3 o.p., poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, pomimo naruszenia przez ten organ art. 123 § 1 o.p., poprzez brak wskazania w uzasadnieniu na konkretne okoliczności faktyczne, leżące u podstaw wydania decyzji. W uzasadnieniu skargi, skarżący przedstawili uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów i wnieśli o uchylenie obu zaskarżonych decyzji w całości. W odpowiedzi na skargę organ II instancji, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej decyzji. W konsekwencji wniesiono o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019r., poz.2167 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo-administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019r. poz. 2325 ze zm. dalej - p.p.s.a.). Ponadto, Sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana: z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą (art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a. w związku z art. 247 § 1 O.p.). Nadto Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). W rozpoznawanej sprawie, oceniając pod tym kątem zaskarżoną przez A. Ż. i W. Ż., decyzję organu odwoławczego, Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji lub stwierdzenia jej nieważności. Organ odwoławczy, rozstrzygając w niniejszej sprawie, nie miał żadnych podstaw merytorycznych do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji organu I instancji. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu krajowemu. Skarga nie zasługiwała zatem na uwzględnienie. Oceniając – w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze – stan faktyczny ustalony przez organy obydwu instancji, należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie. Dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy podatkowej musi być dominującym celem postępowania podatkowego, a zwłaszcza tej jego części, która nazywana jest postępowaniem dowodowym (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2004, s. 236 i n.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, jest zarówno zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, a także ich prawidłowa ocena. Dowodem w sprawie podatkowej jest przy tym wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Op.). Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ dokonuje natomiast na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 Op.). Ocena ta ma zatem charakter swobodny, winna być jednak oparta na wszechstronnym rozważeniu całego materiału dowodowego. Zasada swobodnej oceny dowodów nakłada na organy podatkowe obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna i we wzajemnych ich związku (zob. Z. Ziembiński, Logiczne podstawy prawoznawstwa, Warszawa 1966, s. 174 i nast.). Zgodnie natomiast z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.) organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy, co powinno polegać m.in. na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego. Co istotne, obowiązek dowodzenia wynikający z art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. nie ma nieograniczonego charakteru (por. wyrok NSA z 28 maja 2013r., sygn. akt: II FSK 2078/11), a organ nie ma obowiązku prowadzenia dalszego postępowania dowodowego, jeżeli dana okoliczność zostanie stwierdzona wystarczająco innym dowodem (art. 188 O.p.). Nie jest zatem tak, że należy prowadzić dalej postępowanie dowodowe, mimo że całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia (zob. np. wyrok NSA z 18 lipca 2012r., sygn. akt: I FSK 1534/11). Odnosząc powyższe do okoliczności rozpoznawanej sprawy, Sąd uznaje ustalony w sprawie stan faktyczny za prawidłowy i wyczerpujący a w konsekwencji nie do zaakceptowania jest stanowisko autorów skargi, iż doszło do naruszenia przepisów postępowania traktujących o postępowaniu podatkowym, które to naruszenia jeśli wystąpią a strona ich nie wskaże, sąd bierze pod uwagę z mocy wskazanego wcześniej art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzygając w granicach danej sprawy. Nie ma podstaw by przyjąć, że pozostały poza zakresem zainteresowania organów niewyjaśnione okoliczności, a pojawiające się wątpliwości rozstrzygnięto na niekorzyść strony. Organy podatkowe, w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, zebrały materiał dowodowy, a następnie, bez przekroczenia ustawowych granic, poddały go szczególnie drobiazgowej oraz wnikliwej analizie i ocenie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w całościowym i kompletnym uzasadnieniu faktycznym zaskarżonej decyzji, podobnie jak wcześniej decyzji organu I instancji. Badając zarzucane, organom podatkowym, naruszenie przepisów proceduralnych Sąd nie dopatrzył się wad w przeprowadzonym postępowaniu. Art 124 Ordynacji podatkowej stanowi, że organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi się kierują przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Art. 121 ww. ustawy wskazuje, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Powyższy zarzut dotyczący naruszenia ww. przepisów Ordynacji podatkowej nie znajduje uzasadnienia w przedłożonym materiale dowodowym, ponieważ w trakcie prowadzonych czynności sprawdzających oraz prowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. informował skarżących o nienależnym odliczeniu ulgi prorodzinnej. W otrzymanym protokole z czynności sprawdzających byli oni ponadto poinformowani o możliwości złożenia korekty zeznania podatkowego, co pozwoliłoby uniknąć prowadzenia postępowania podatkowego. Przeprowadzone przez Urząd Skarbowy postępowanie sprawdzające i podatkowe, zostało oparte na znanych podatnikom dowodach, które dodatkowo wyszczególniono w zaskarżonej decyzji. Skarżący, jako strona postępowania nie przedłożyli w sprawie innych dowodów oraz nie zakwestionowali materiału dowodowego przyjętego w prowadzonym postępowaniu. W związku z powyższym nieuzasadniony był również zarzut, polegający na naruszeniu przez organ podatkowy art. 187 O.p., poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na nieudowodnionych ustaleniach faktycznych i zinterpretowanie wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy na niekorzyść strony. Nie dopatrzono się również, w badanym postępowaniu podatkowym, uzasadnienia dla stawianego przez skarżących zarzutu, naruszenia przez organ podatkowy art. 191 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Dowody, które zdecydowały o utracie prawa do odliczenia ulgi, tj. fakt przekroczenia dopuszczalnego limitu osiągniętych dochodów w 2017r. przez córkę Z. nie był przez skarżących kwestionowany. Reasumując zatem i oceniając stan faktyczny ustalony w postępowaniu podatkowym, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. W konsekwencji, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd. Przesądzenie o prawidłowości przyjętych za podstawę zaskarżonego orzeczenia ustaleń faktycznych umożliwiło w tej sytuacji ocenę procesu subsumcji tego stanu faktycznego pod mające zastosowanie w sprawie przepisy prawa materialnego. Istotą problemu jurydycznego w niniejszej sprawie było ustalenie zasadności zakwestionowania prawidłowości rozliczenia skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017r. w szczególności, spór dotyczył tego czy podatnicy mają prawo do odliczenia części rocznej kwoty tzw. ulgi prorodzinnej na pełnoletnie dziecko, za miesiące w czasie których dziecko spełniało wszystkie warunki dla skorzystania przez rodziców z ulgi i nie osiągnęło dochodu wyższego niż 3 089,00 zł, przy czym limit dochodu dziecka, uprawniającego do ulgi został w danym roku przekroczony. Pełnoletnia córka skarżących, ukończyła bowiem naukę i po wrześniu 2017r. podjęła pracę, uzyskując do końca 2017r. dochód w wysokości 9.625,86, który zgłosiła do opodatkowania. Analizując na tle zarysowanego sporu, przepisy prawa materialnego tj. art. 27 f w związku z art. 6 ust.4 pkt 3 u.p.d.o.f, których naruszenie skarżący zarzucili wskazując na ich wadliwą interpretację, należy stwierdzić, że prezentowana przez organy obydwu instancji wykładnia tych przepisów, jak również ich subsumpcja pod zaistniały w sprawie (w zasadzie bezsporny) stan faktyczny, jest prawidłowa. Artykuł 27 f ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz. U. z 2016r., poz. 2032 ze zm. dalej: u.p.d.o.f) stanowi bowiem, że przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników utrzymujących pełnoletnie dzieci o których mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3, w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciężącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej. Zgodnie z art. 6 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.f od dochodów rodzica łub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie - jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30 b, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1 b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 (w 2017r. kwoty: 3 089,-zł ) z wyjątkiem renty rodzinnej - podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym (...). Bezsporne ustalenia wskazują, że w dniu 21 marca 2018r. córka Z. Ż. złożyła drogą elektroniczną zeznanie podatkowe PIT-37 za 2017r. Z przedłożonego materiału dowodowego wynika, że dochód uzyskany przez Z. Ż. w całym roku 2017 wyniósł: 9 625,86 zł. Według skarżących, ulga na pełnoletnią córkę Zofię należała się do miesiąca września gdyż do tej pory córka była studentką i pozostawała na ich wyłącznym utrzymaniu stąd dokonano odliczenia ulgi wyłącznie za okres od 1 stycznia do 30 września 2017r., tzn. za miesiące tej części roku gdy córka pozostawała na ich utrzymaniu, a uzyskane w tym czasie przez nią dochody nie przekroczyły wskazanego w ustawie limitu. Ta interpretacja prawa, zaprezentowana przez skarżących nie znajduje jednak uzasadnienia w przepisach obowiązującego prawa. Ustawodawca bowiem nie podzielił roku podatkowego na okresy miesięczne jak też na okres, w którym pełnoletnie dziecko uzyskuje dochody w trakcie nauki i na okres w którym dochodów takich nie uzyskuje. Obowiązuje zasada jednolitego, zbilansowanego w ciągu roku podatkowego rozliczenia. Żaden ze znanych Sądowi przepisów takich zasad interpretacji prawa nie kreuje, skarżący zresztą na taki przepis – inny od zastosowanego przez organ – nie wskazali. Nie istnieje też orzecznictwo, które mogłoby w najmniejszym choćby stopniu podważać sposób zastosowania prawa materialnego przez organy w niniejszej sprawie jak również sposób jego wykładnię. Sąd w pełni tą wykładnię podziela. Brak jest zatem jakichkolwiek podstaw prawnych do podzielenia stanowiska skarżących. Nie znajduje ono – jak wyżej już zaakcentowano – odzwierciedlenia w mających zastosowanie w sprawie przepisach prawa. Co nadto istotne, przepisy o zwolnieniach podatkowych, będące wyjątkami od zasady powszechności opodatkowania powinny być stosowane zgodnie z ich literalnym brzmieniem, i nie mogą być wykładane rozszerzająco, tylko dlatego, że podatnik w oparciu wyłącznie o własne argumenty, wykreuje abstrakcyjną koncepcję uwalniającą go w pewnym zakresie od opodatkowania. Zarzut niewłaściwego zastosowania przez organ podatkowy art. 27 f w związku z art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zatem bezpodstawny, ponieważ prawo do zastosowania ulgi przez rodziców (opiekunów) przysługuje wyłącznie w sytuacji gdy uczące się dziecko (do ukończenia przez nie 25 roku) nie osiągnęło w ciągu roku dochodu powyżej wyznaczonego ustawą limitu tj. kwoty: 3 089,00 zł., który to warunek w rozpoznawanej sprawie, nie został spełniony. Powyższe pozwala na sformułowanie konstatacji, iż zaskarżona decyzja wraz z decyzją organu I instancji, odpowiada prawu, a postępowanie podatkowe zakończone jej wydaniem, przeprowadzone zostało z poszanowaniem znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego. W konsekwencji powyższego, zmiana skarżącym rozliczenia podatku dochodowego za 2017r. jest rezultatem właściwego odczytania przez organ przepisów art. 27 f w związku z art. 6 ust.4 pkt 3 u.p.d.o.f,, na gruncie prawidłowo zrekonstruowanych okoliczności faktycznych. Tym samym, zarzuty skarżących dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego na gruncie podatku dochodowego, nie mogły zostać podzielone. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.