II FSK 1281/06

SENTENCJA Sygn. akt II FSK 1281/06 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 13 listopada 2007 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca) Sędzia NSA: Sędzia del. WSA: Edyta Anyżewska Maria Tkacz-Rutkowska Protokolant Agnieszka Lipiec po rozpoznaniu w dniu 13 listopada 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 15 marca 2006 r. sygn. akt I SA/Po 3033/03 w sprawie ze skargi E. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 20 listopada 2003 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za rok 2001 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. J. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 300 (trzysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE II FSK 1281/06 Uzasadnienie 1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 15 marca 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w sprawie o sygnaturze akt I SA/Po 3033/03 oddalił skargę E.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 20 listopada 2003 roku w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za 2001 rok. Zaskarżonym do sądu administracyjnego rozstrzygnięciem utrzymano w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w O. z dnia 21 sierpnia 2003 roku, w której określono podatniczce zobowiązanie w zryczałtowanym podatku od przychodów ewidencjonowanych za 2001 rok, stanowiące 20% niezaewidencjonowanego przychodu. W toku postępowania podatkowego organy ustaliły, że podatniczka w 2001 roku prowadziła działalność gospodarczą w ramach PHU H. w zakresie sprzedaży artykułów odzieżowych, skuterów, motocykli, samochodów oraz usług transportowych. W ramach działalności gospodarczej podatniczka w 2001 roku dokonała zakupu za granicą w dniu [...] samochodu Renault Clio, który sprzedała w dniu [...] zakupu za granicą w dniu [...] roku samochodu Mercedes, który sprzedała w dniu [...], jak również dokonała w dniu [...] również za granicą zakupu samochodu Renault Megane, który z kolei następnie sprzedała w dniu [...]. W ocenie organów podatkowych, przychód uzyskany przez podatniczkę z powyższego źródła powinien być opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym i wykazany w zeznaniu PIT-28. Podatniczka jednak tego nie uczyniła. Ilość i częstotliwość zakupu samochodów w sposób oczywisty wskazywała, zdaniem organów, na nabywanie ich w celach handlowych, a nie na potrzeby prywatne podatniczki. Sprzedaż pojazdów wyczerpywała znamiona działalności gospodarczej opisanej w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 1999 roku Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz. 1178 ze zm.). Niewykazanie przychodów ze sprzedaży samochodów w ewidencji przychodów, stosownie do § 6 ust. 2 rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 roku w sprawie wykonania wyżej wymienionej ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (Dz. U. Nr 161, poz. 1078 ze zm.) świadczyło, iż księga ta była prowadzona w sposób nierzetelny i wadliwy. Organy podatkowe zastosowały tym samym art. 193 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60) i nie uznały wadliwie prowadzonej przez podatniczkę księgi rachunkowej za dowód w sprawie. 2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w zaskarżonym wyroku ocenił, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 20 listopada 2003 roku nie narusza prawa. Sąd w pierwszej kolejności podniósł, że skarżąca w latach 1999 – 2002 prowadziła działalność gospodarczą w ramach PHU H. w zakresie sprzedaży artykułów odzieżowych, skuterów, motocykli, samochodów oraz usług transportowych, na podstawie przepisów ustawy z dnia 19 listopada 1999 roku Prawo działalności gospodarczej. Ocena natomiast ustalonego w rozpoznawanej sprawie przez organy podatkowe w sposób rzetelny i wyczerpujący stanu faktycznego, w opinii Sądu wskazywała jednoznacznie, że w roku 2001 skarżąca i jej mąż prowadzili również działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami. Sąd argumentował także, że organy podatkowe prawidłowo zauważyły, że skarżąca nie wykazała za 2001 rok całości przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od przychodów ewidencjonowanych według zasad określonych ustawą z dnia 20 listopada 1998 roku o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Przychód uzyskany przez podatniczkę w 2001 roku ze sprzedaży trzech zakupionych za granicą samochodów osobowych marki Renault Clio, Mercedes oraz Renault Laguna winien być opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych i wykazany w zeznaniu PIT 28, czego podatniczka nie uczyniła. Stanowiło to, stosownie do § 6 ust. 2 rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 roku w sprawie wykonania wyżej wymienionej ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (Dz. U. Nr 161, poz. 1078 ze zm.) zgodnie z art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej podstawę do nieuznania księgi podatkowej podatniczki jej za dowód, gdyż prowadzona była w sposób nierzetelny oraz wadliwy. W rozpoznawanej sprawie zaszły zatem, jak stwierdził Sąd, podstawy do ustalenia skarżącej zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku od przychodów ewidencjonowanych za rok 2001, stanowiącego 20% niezaewidencjonowanego przychodu oraz do zastosowania art. 17 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Sąd podobnie jak organy podatkowe nie dał tym samym wiary twierdzeniom podatniczki, że wszystkie zakupione oraz sprzedane przez nią samochody w 2001 roku służyły zaspokojeniu potrzeb życiowych skarżącej oraz jej rodziny. 3. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego E.J. zaskarżyła wskazany powyżej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu w całości zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Argumentowała, że orzeczenie to kształtowało się w oparciu o wadliwe postępowania organów podatkowych, co miało istotny wpływ na wynik postępowania. Wskazując na tak sformułowany zarzut, autor skargi kasacyjnej domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik skarżącej przytoczył dotychczasowy przebieg postępowania i wyraził wątpliwość, czy decyzje podjęto po rzetelnym przeanalizowaniu całego materiału dowodowego. Stwierdził, że organy podatkowe w toku postępowania naruszyły art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, odmawiając przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, współwłaścicieli sprzedanych samochodów, na okoliczność posiadanych przez nich udziałów we współwłasności tych samochodów. Ponadto pełnomocnik strony skarżącej zarzucił naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 188 tej ustawy, przez przerzucenie na podatnika ciężaru dowodu, podczas gdy zgodnie z ww. przepisem obowiązek zebrania całego materiału dowodowego spoczywa na organie podatkowym. Wskazanych naruszeń procedury podatkowej Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie dostrzegł badając legalność zaskarżonej decyzji, czym zdaniem autora skargi kasacyjnej, naruszył art. 145 §1 pkt 1 lit. c u.p.p.s.a. (błędnie powołany w skardze kasacyjnej jako art. 145 §1 lit c u.p.p.s.a.). 4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o oddalenie tego środka zaskarżenia oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w P. skarga kasacyjna nie zawiera skutecznie podniesionych zarzutów pod adresem wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 15 marca 2006 roku, a orzeczenie to odpowiada prawu. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu. Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga kasacyjna powinna w szczególności zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Autor skargi kasacyjnej powinien wskazać konkretny przepis prawa materialnego lub procesowego, który w jego ocenie został naruszony przez sąd administracyjny pierwszej instancji. Przepis art. 174 u.p.p.s.a. dopuszcza (odpowiednio w pkt 1 i pkt 2) dwie podstawy kasacyjne: - naruszenie (przez sąd) prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, - naruszenie (przez sąd) przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 u.p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Oznacza to, że Sąd ten jest związany podstawami i wnioskami skargi kasacyjnej, nie może zatem badać, czy Sąd I instancji naruszył inne, poza wskazanymi w skardze kasacyjnej przepisy, ani wykraczać poza wnioski sformułowane w tej skardze. Z urzędu Naczelny Sąd Administracyjny bierze pod uwagę jedynie przypadki nieważności postępowania enumeratywnie wymienione w art. 183 §2 u.p.p.s.a., których w rozpoznawanej sprawie nie stwierdzono. Sąd kasacyjny nie ma także uprawnień do zastępowania strony i precyzowania lub uzupełniania przytoczonych podstaw kasacyjnych. Z uwagi na sformalizowany charakter pisma, jakim jest skarga kasacyjna wprowadzono obowiązek jej sporządzania przez profesjonalnych pełnomocników, tj. adwokatów, radców prawnych, w sprawach obowiązków podatkowych także doradców podatkowych. W rozpoznawanej sprawie, pełnomocnik strony skarżącej, powołując art. 174 pkt 2 u.p.p.s.a., zarzucił zaskarżonemu wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, że został on ukształtowany w oparciu o wadliwe postępowanie organów podatkowych, które zaakceptował, naruszając tym samym art. 145 § 1 pkt 1 lit. c u.p.p.s.a. Przy czym, wadliwość postępowania organów podatkowych polegała, w ocenie autora skargi kasacyjnej, na naruszeniu art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, przez odmowę przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków oraz na naruszeniu art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 188 tej ustawy, przez przerzucenie na podatnika ciężaru dowodu. Przystępując do oceny, powołanych przez pełnomocnika strony skarżącej, podstaw kasacji należy stwierdzić, że zgodnie z art. 174 pkt 2 u.p.p.s.a. podstawą kasacji jest naruszenie przez sąd przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z kolei, powoływany w skardze kasacyjnej przepis art.145 §1 pkt 1 lit. c u.p.p.s.a. uchylenie decyzji przez Sąd I instancji wiąże ze stwierdzeniem przez sąd naruszenia przez organ podatkowy przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podnosząc zatem zarzut niedostrzeżenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, uchybień procesowych organów podatkowych, autor skargi kasacyjnej winien był wskazać, nie tylko jakie przepisy postępowania organ podatkowy naruszył, ale także w jaki sposób naruszył te przepisy i wykazać, że naruszenie tych przepisów mogło w sposób istotny wpłynąć na wynik sprawy. Tylko wówczas Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, nie dostrzegając takiego naruszenia przepisów procesowych przez organ podatkowy, mógł naruszyć art. 145 §1 pkt 1 lit.c) u.p.p.s.a., w zakresie wyznaczonym art. 174 pkt 2 tej ustawy. Strona skarżąca nie wykazała w skardze kasacyjnej, że odmowa przeprowadzenia dowodu z zeznań córki i syna skarżącego mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co uniemożliwia merytoryczne ustosunkowanie się do tego zarzutu. W drugim z zarzutów skargi kasacyjnej strona skarżąca nie wskazała, ani w jaki sposób organy podatkowe naruszyły art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, ani jaki wpływ na wynik sprawy miało naruszenie tego przepisu, niedostrzeżone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu. Brak takiego uzasadnienia uniemożliwia postawienie skutecznego zarzutu naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając to wszystko na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych postaw. Dlatego na podstawie przepisów art. 184 u.p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. W zakresie kosztów postępowania kasacyjnego Sąd rozstrzygnął na podstawie art. 204 pkt 1 u.p.p.s.a.