I SA/Gd 1039/22

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, , , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 13 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi R. J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 25 lipca 2022 r. nr 2201-IEW.720.45.2022.KP w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. UZASADNIENIE Zaskarżonym do sądu postanowieniem z dnia 25 lipca 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej jako Dyrektor IAS lub organ odwoławczy), po rozpoznaniu zażalenia R. J. (dalej: zobowiązany, skarżący) na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku (dalej: Naczelnik US, organ I instancji) z dnia 19 maja 2022 r., którym oddalono zarzut: - nieistnienia obowiązku, - określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm. - dalej: u.p.e.a.), - braku uprzedniego doręczenia upomnienia, - wygaśnięcia obowiązku w całości, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu Dyrektor IAS wskazał, że Naczelnik US prowadzi do majątku zobowiązanego postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 8 lutego 2022 r. obejmującego należność z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2021 r. w kwocie 10.000 zł. Pismem z dnia 22 kwietnia 2022 r. zobowiązany wniósł w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego zarzut: - nieistnienia obowiązku objętego tytułem wykonawczym; - określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1 u.p.e.a., tj. z deklaracji VAT-7 za grudzień 2021 r.; - braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu prawidłowego upomnienia; - wygaśnięcia obowiązku w całości. Postanowieniem z 19 maja 2022 r. Naczelnik US oddalił ww. zarzuty. W złożonym zażaleniu na ww. postanowienie organu I instancji zobowiązany zarzucił naruszenie przepisów: - art. 34 § 2 pkt 1 w zw. z art. 33 § 2 pkt 1, 2,4 i 5 u.p.e.a., - art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 735 ze zm.) [dalej: k.p.a.] w związku z art. 18 u.p.e.a., - art. 124 § 1 i § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzucając powyższe zobowiązany wniósł o uchylenie w całości postanowienia organu I instancji, orzeczenie co do istoty sprawy poprzez uwzględnienie w całości zarzutów oraz umorzenie postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu zobowiązany wskazał, że nie istnieje obowiązek zapłaty zobowiązania objętego tytułem wykonawczym, przy czym w tym zakresie odniósł się do okoliczności związanych z czynnościami prowadzonymi w toku egzekucji administracyjnej, tj. nieprawidłowego – w ocenie zobowiązanego – zajęcia rachunku bankowego w sytuacji wcześniejszego wyegzekwowania należności z innego rachunku bankowego. W ocenie zobowiązanego, wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło bez prawidłowego pod względem formalnym upomnienia. Z kolei wskazując na wygaśnięcie obowiązku zobowiązany wskazał, że obowiązek wygasł i nie był wymagalny, a nowe zajęcie rachunku bankowego było bezzasadne i bezpodstawne. Dyrektor IAS utrzymując zaskarżone postanowienie w mocy na wstępie wskazał, że zażalenie rozpatrzył w oparciu o przepisy art. 33 § 2 pkt 1, pkt 2 lit. b, pkt 4 i pkt 5 u.p.e.a., z których wynika, że zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest m.in. nieistnienie obowiązku, określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1 u.p.e.a., brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia oraz wygaśnięcia obowiązku w całości albo w części. Odnosząc się do zarzutu nieistnienia obowiązku organ odwoławczy wskazał, że pojęcie nieistnienia obowiązku oznacza przede wszystkim sytuacje, w których obowiązek ten nigdy nie powstał (np. z mocy prawa) albo nie wydano/nie wysłano decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w drodze egzekucji, albo decyzja taka została wydana/wysłana, lecz następnie ją uchylono, stwierdzono jej nieważność lub wygaśnięcie, albo obowiązek podlegający egzekucji wygasł w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie, lecz przed rozpatrzeniem zarzutów. W przedmiotowej sprawie obowiązek wskazany w tytule wykonawczym z dnia 8 lutego 2022 r. obejmujący należność z tytułu zobowiązania w podatku od towarów i usług za listopad 2021 r. wynika ze złożonej przez zobowiązanego w dniu 27 grudnia 2021 r. deklaracji VAT-7, w której wykazał podatek do zapłaty w kwocie 11.949 zł i w tym samym dniu dokonał wpłaty na poczet tego podatku kwoty 1.949 zł. W konsekwencji powstała zaległość podatkowa z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2021 rok w kwocie 10.000 zł. Powyższej okoliczności zobowiązany nie kwestionuje, przy czym zarzut w kontekście nieistnienia obowiązku koncentruje się na okolicznościach związanych z późniejszymi czynnościami organu egzekucyjnego, tj. zajęciem rachunku bankowego z dnia 25 marca 2022 r. Organ odwoławczy uznając zarzut ten za niezasadny podkreśla, że z materiału dowodowego wynika, że zobowiązany w dniu 27 grudnia 2021 r. złożył deklarację VAT-7 za listopad 2021 r. wykazując kwotę podatku do zapłaty w wysokości 11.949 zł i dokonał wpłaty w kwocie 1.949 zł. W konsekwencji powstała zaległość w podatku od towarów i usług w kwocie 10.000 zł; na dzień wystawienia tytułu wykonawczego tj. 8 lutego 2022 r. zobowiązany posiadał zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za listopad 2021 r. w kwocie 10.000 zł; w dniu 15 lutego 2022 r. wszczęto wobec zobowiązanego egzekucję administracyjną poprzez dokonanie zajęć rachunków bankowych. Z powyższego w opinii organu odwoławczego wynika, że pomimo złożenia deklaracji VAT-7 za listopad 2021 r. zobowiązany nie uregulował w całości wynikającego z niej podatku, w związku z czym Naczelnik US wystawił 8 lutego 2022 r. tytuł wykonawczy obejmujący pozostałą kwotę należności w wysokości 10.000 zł. Tak więc na dzień wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęcia egzekucji administracyjnej istniał obowiązek objęty tym tytułem wykonawczym. Odnosząc się do zarzutu określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1 u.p.e.a., organ odwoławczy uznając zarzut ten za niezasadny zauważa, że w związku ze złożeniem przez zobowiązanego deklaracji VAT-7 za listopad 2021 r. i nieuregulowaniem podatku od towarów i usług w pozostałej kwocie 10.000 zł organ I instancji wystawił ww. tytuł wykonawczy, w którym prawidłowo wskazał w części D m.in. rodzaj i okres powstania należności pieniężnej, podstawę prawną obowiązku, zaś w części D.1 wysokość dochodzonej należności pieniężnej istniejącej na dzień 8 lutego 2022 roku (zaległości podatkowej w kwocie 10.000 zł) ze wskazaniem wysokości odsetek za zwłokę na dzień wystawienia tytułu wykonawczego w kwocie 94,30 zł. Odnosząc się do zarzutu braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, Dyrektor IAS zauważa, że zobowiązany nie sprecyzował na czym konkretnie nieprawidłowość w upomnieniu polega. Organ odwoławczy podkreśla, że przepisy u.p.e.a zakładają, że warunkiem wszczęcia postępowania egzekucyjnego jest przesłanie przez wierzyciela zobowiązanemu po upływie terminu do wykonania obowiązku pisemnego upomnienia, które zawiera wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego. W przedmiotowej sprawie - jak wynika z akt sprawy – w dniu 27 grudnia 2022 r. zobowiązany złożył deklarację VAT-7 za listopad 2021 r., w której wykazał podatek do zapłaty w kwocie 11.949 zł, z czego uregulował jedynie 1.949 zł. Powyższe spowodowało, że wierzyciel - Naczelnik US w dniu 5 stycznia 2022 r. wystawił upomnienie, które zawierało wszystkie elementy określone przepisami prawa, a w szczególności rodzaj, okres i kwotę należności, kwotę odsetek za zwłokę i kosztu upomnienia, wskazany został termin oraz sposób uregulowania powyższych należności oraz zagrożenie o wszczęciu egzekucji administracyjnej - w sytuacji ich nieuregulowania. Upomnienie to zostało zobowiązanemu skutecznie doręczone w dniu 25 stycznia 2022 r., co potwierdza zwrotne potwierdzenie odbioru. W związku z brakiem zapłaty w przewidzianym upomnieniem terminie, Naczelnik US wystawił 8 lutego 2022 r. tytuł wykonawczy. W konsekwencji w opinii Dyrektora IAS organ I instancji prawidłowo oddalił zarzut w tym zakresie. Odnosząc się do zarzutu wygaśnięcia obowiązku, Dyrektor IAS wyjaśnił, że pod pojęciem wygaśnięcia obowiązku należy rozumieć przede wszystkim wykonanie lub umorzenie obowiązku w całości lub w części czy przedawnienie obowiązku. W przedmiotowej sprawie formułując zarzut wygaśnięcia obowiązku zobowiązany wskazał, że obowiązek w części wygasł i nie był w całości wymagany, a nowe zajęcie rachunku bankowego było bezzasadne i bezpodstawne. W przedmiotowej sprawie organ odwoławczy ponownie wskazał, że zobowiązany nie uregulował w całości w terminie do 27 grudnia 2021 r. podatku do zapłaty wynikającego z deklaracji VAT-7 za listopad 2021 r. w kwocie 10.000 zł. Przedstawiona chronologia wskazuje, że na dzień wystawienia tytułu wykonawczego (8 lutego 2022 r.) oraz dzień wszczęcia egzekucji administracyjnej - zajęcia rachunku bankowego (15 lutego 2022 r.) należność z tego tytułu istniała i była w całości wymagalna. W konsekwencji w opinii organu odwoławczego organ I instancji prawidłowo oddalił zarzut wygaśnięcia obowiązku. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie Skarżący zarzucił naruszenie: - art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 k.p.a. - w związku z art. 18 u.p.e.a.; - art. 34 § 2 pkt 1 w zw. z art. 33 § 2 pkt 1, 2, 4 i 5 u.p.e.a., - art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., - art. 124 § 1 i § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzucając powyższe Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia Dyrektora IAS i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji zasądzenie od Dyrektora IAS na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu Skarżący stwierdził, podobnie jak wcześniej w zażaleniu, że nie istnieje obowiązek zapłaty zobowiązania objętego tytułem wykonawczym, przy czym odnosząc się do okoliczności związanych z czynnościami prowadzonymi w toku egzekucji administracyjnej, Skarżący wskazał, że zajęcie rachunku bankowego w sytuacji wcześniejszego wyegzekwowania należności z innego rachunku było sprzeczne z prawem. W ocenie Skarżącego obowiązek wygasł i nie był wymagalny. Skarżący ponownie zarzucił, że w jego ocenie wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło bez prawidłowego pod względem formalnym upomnienia, przy czym nie sprecyzował w czym upatruje nieprawidłowość. W ocenie Skarżącego postępowanie egzekucyjne winno być umorzone, przy czym brak było podstaw do obciążania Skarżącego kosztami egzekucyjnymi. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jako bezzasadna podlega oddaleniu. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 137) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W świetle art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Przeprowadzając taką kontrolę, sąd zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Może więc dokonać oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia także w innym zakresie niż zakres, w jakim zakwestionowała postanowienie strona skarżąca. Nie oznacza to jednak, że Sąd jest władny wydać rozstrzygnięcie co do istoty sprawy wyręczając w tym organ administracji. W niniejszej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca, dlatego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji, stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie zostało wydane z uchybieniami, które spowodowałyby konieczność jego uchylenia. Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W ocenie Sądu, na podstawie art. 33 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest m.in. nieistnienie obowiązku, określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1 u.p.e.a., brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia oraz wygaśnięcia obowiązku w całości albo w części. Jak trafnie podkreślono w zaskarżonym postanowieniu, pojęcie nieistnienia obowiązku oznacza przede wszystkim sytuacje, w których: - obowiązek ten nigdy nie powstał (np. z mocy prawa) albo - nie wydano/nie wysłano decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w drodze egzekucji, albo - decyzja taka została wydana/wysłana, lecz następnie ją uchylono, stwierdzono jej nieważność lub wygaśnięcie, albo - obowiązek podlegający egzekucji wygasł w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie, lecz przed rozpatrzeniem zarzutów. W przedmiotowej sprawie obowiązek wskazany w tytule wykonawczym z dnia 8 lutego 2022 r. obejmujący należność z tytułu zobowiązania w podatku od towarów i usług za listopad 2021 r. wynika ze złożonej 27 grudnia 2021 r. przez Skarżącego deklaracji VAT-7, w której wykazany został podatek do zapłaty w kwocie 11.949 zł i w tym samym dniu Skarżący dokonał wpłaty na poczet tego podatku kwoty 1.949 zł. W konsekwencji powstała zaległość podatkowa z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2021 r. w kwocie 10.000 zł. Należy zauważyć, że Skarżący powyższej okoliczności nie kwestionuje, przy czym zarzut w kontekście nieistnienia obowiązku koncentruje się na okolicznościach związanych z późniejszymi czynnościami organu egzekucyjnego, tj. zajęciem rachunku bankowego z dnia 25 marca 2022 r. Z materiału dowodowego wynika, że w dniu 27 grudnia 2021 r. Skarżący złożył deklarację VAT-7 za listopad 2021 r. wykazując kwotę podatku do zapłaty w wysokości 11.949 zł i na poczet tego podatku uregulował jedynie kwotę 1.949 zł. W konsekwencji powstała zaległość w podatku od towarów i usług w kwocie 10.000 zł; na dzień wystawienia tytułu wykonawczego tj. 8 lutego 2022 r. Skarżący posiadał zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za listopad 2021 r. w kwocie 10.000 zł, zaś w dniu 15 lutego 2022 r. wszczęto wobec Skarżącego egzekucję administracyjną poprzez dokonanie zajęć rachunków bankowych. Z powyższego wynika, że pomimo złożenia deklaracji VAT-7 za listopad 2021 r. Skarżący nie uregulował w całości wynikającego z niej podatku, w związku z czym Naczelnik US wystawił w dniu 8 lutego 2022 r. tytuł wykonawczy obejmujący pozostałą kwotę należności w wysokości 10.000 zł. Tak więc na dzień wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęcia egzekucji administracyjnej istniał obowiązek objęty tym tytułem wykonawczym. W tym kontekście zarzut Skarżącego dotyczący nieistnienia obowiązku należy uznać za bezzasadny. Za bezzasadny należy uznać także zarzut określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1 u.p.e.a. Należy zauważyć, że w związku ze złożeniem przez Skarżącego deklaracji VAT-7 za listopad 2021 r. i nieuregulowaniem podatku od towarów i usług w pozostałej kwocie tj. 10.000 zł organ I instancji wystawił ww. tytuł wykonawczy, w którym prawidłowo wskazał w części D m.in. rodzaj i okres powstania należności pieniężnej, podstawę prawną obowiązku, zaś w części D.1 wysokość dochodzonej należności pieniężnej istniejącej na dzień 8 lutego 2022 r. (zaległości podatkowej w kwocie 10.000 zł) ze wskazaniem wysokości odsetek za zwłokę na dzień wystawienia tytułu wykonawczego w kwocie 94,30 zł. Odnosząc się do zarzutu braku doręczenia Skarżącemu upomnienia organ odwoławczy trafnie zauważył, że Skarżący nie sprecyzował na czym konkretnie nieprawidłowość w upomnieniu polega. Przepisy u.p.e.a zakładają, że warunkiem wszczęcia postępowania egzekucyjnego jest przesłanie przez wierzyciela zobowiązanemu po upływie terminu do wykonania obowiązku pisemnego upomnienia, które zawiera wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego. W przedmiotowej sprawie - jak wynika z akt sprawy – w dniu 27 grudnia 2022 r. Skarżący złożył deklarację VAT-7 za listopad 2021 r., w której wykazał podatek do zapłaty w kwocie 11.949 zł, z czego uregulował jedynie 1.949 zł. Powyższe spowodowało, że wierzyciel - Naczelnik US – w dniu 5 stycznia 2022 r. wystawił upomnienie, które zawierało wszystkie elementy określone przepisami prawa, a w szczególności rodzaj, okres i kwotę należności, kwotę odsetek za zwłokę i kosztu upomnienia, wskazany został termin oraz sposób uregulowania powyższych należności oraz zagrożenie o wszczęciu egzekucji administracyjnej - w sytuacji ich nieuregulowania. Upomnienie to zostało Skarżącemu skutecznie doręczone w dniu 25 stycznia 2022 r., co potwierdza zwrotne potwierdzenie odbioru. W związku z brakiem zapłaty w przewidzianym upomnieniem terminie, Naczelnik US zasadnie wystawił w dniu 8 lutego 2022 r. tytuł wykonawczy, stąd zarzut ten uznać należy za niezasadny. Jako niezasadny należało uznać także zarzut wygaśnięcia obowiązku. Organ odwoławczy trafnie zauważył, że pod pojęciem wygaśnięcia obowiązku należy rozumieć przede wszystkim wykonanie lub umorzenie obowiązku w całości lub w części czy przedawnienie obowiązku. W przedmiotowej sprawie formułując zarzut wygaśnięcia obowiązku Skarżący wskazał, że obowiązek w części wygasł i nie był w całości wymagalny, a nowe zajęcie rachunku bankowego było bezzasadne i bezpodstawne. W przedmiotowej sprawie - jak już wskazywano powyżej - Skarżący jednak nie uregulował w całości w terminie do 27 grudnia 2021 r. podatku do zapłaty wynikającego z deklaracji VAT-7 za listopad 2021 r. w kwocie 10.000 zł. Przedstawiona zaś wyżej chronologia wskazuje, że na dzień wystawienia tytułu wykonawczego (8 lutego 2022 r.) oraz dzień wszczęcia egzekucji administracyjnej - zajęcia rachunku bankowego (15 lutego 2022 r.) należność z tego tytułu istniała i była w całości wymagalna w kwocie wykazanej przez Skarżącego w deklaracji VAT-7. W konsekwencji prawidłowo został oddalony zarzut wygaśnięcia obowiązku. Pozostałe argumenty skargi, w ocenie Sądu, nie mają związku z zaskarżonym postanowieniem. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a. nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego. W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi jako pozbawionej uzasadnionych podstaw.