III FZ 409/26

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Jacek Pruszyński po rozpoznaniu w dniu 8 września 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia M. w M. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 3 lipca 2026 r. sygn. akt I SA/Bk 230/26 w przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi M. w M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku z dnia 24 marca 2026 r. nr 405.510/D-3/XXIV/25 w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2021-2024 postanawia oddalić zażalenie. Postanowieniem z 3 lipca 2026 r., sygn. I SA/Bk 230/26, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku odmówił M. w M. (dalej: skarżąca) wstrzymania wykonania decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku z 24 marca 2026 r., nr 405.510/D-3/XXIV/25 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości oraz określenia zobowiązania w tym podatku za lata 2021-2024. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalając wniosek wskazał, że przesłanki, mające uzasadniać wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu, można rozważać dopiero po stwierdzeniu, że akt ten nadaje się do wykonania, co w niniejszym przypadku nie miało miejsca. Na marginesie zauważył, że skarżąca wnioskując o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, nie wykazała, na jaką szkodę zostanie narażona w razie jej wykonania oraz jakie mogą być jej rozmiary. Nie podała również okoliczności, które mogłyby spowodować trudne do odwrócenia skutki. Wskazała jedynie, że nie dysponuje środkami pieniężnymi, które pozwoliłyby na uregulowanie kwoty podatku wraz z ewentualnymi odsetkami od zaległości, jak również nie posiada majątku, który mógłby zostać szybko i łatwo spieniężony. W rozpoznawanej sprawie skarżąca nie uprawdopodobniła zaistnienia przesłanek, które dawałyby podstawę do zastosowania środka ochrony tymczasowej, ale również nie przedstawiła dokumentacji źródłowej, wykazującej, że wykonanie decyzji wymiarowej może spowodować niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków. Wobec poważnego na podstawie art. 61 § 3 i § 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143, dalej: p.p.s.a.) odmówiono wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Skarżąca nie zgodziła się z rozstrzygnięciem Sądu pierwszej instancji i wniosła zażalenie domagając się jego uchylenia oraz przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 61 § 3 p.p.s.a. wyrażające się w odmowie uwzględnienia wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji mimo wykazania przez skarżącą, że z wykonaniem decyzji wiąże się niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody. W uzasadnieniu podano m.in., że wniosek o wstrzymanie wykonalności decyzji obejmował decyzje organu pierwszej oraz drugiej instancji. W decyzji Burmistrza M. z 3 września 2025 r., znak: [...], ustalono wysokość zobowiązania podatkowego skarżącej - jest ona jak najbardziej wykonalna i może być podstawą prowadzenia przez właściwy organ egzekucji administracyjnej wobec skarżącej. Tym samym nie ma formalnych przeszkód, aby wstrzymać jej wykonalność. Skarżąca podniosła, że w uzasadnieniu postanowienia niezasadnie zarzucono brak uprawdopodobnienia zaistnienia przesłanek wskazanych w art. 61 § 3 p.p.s.a. Mając na względzie to, jak bardzo złożonym organizacyjnie i finansowo procesem jest prowadzenie działalności gospodarczej, w szczególności w ściśle regulowanej branży żywnościowej (którą wykonuje skarżąca), skarżąca nie ma rzeczywistej możliwości przedstawienia dowodów, z których jednoznacznie wynikałaby jej obecna sytuacja finansowa. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie nie jest zasadne. Na wstępie należy podnieść, że instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu lub czynności przez sąd, będąca formą tymczasowej ochrony sądowej udzielanej stronie postępowania, stanowi wyjątek od zasady wyrażonej w art. 61 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którą wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania zaskarżonego aktu. Stosownie do art. 61 § 3 powołanej ustawy, sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania aktu lub czynności, o których mowa w § 1 cytowanego przepisu, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Jakkolwiek celem wykazania przesłanek zawartych w hipotezie art. 61 § 3 p.p.s.a. wystarczające jest uprawdopodobnienie okoliczności stanowiących podstawę wniosku, zainteresowany winien podjąć starania mające na celu owo uprawdopodobnienie. Kwestia stopnia konieczności uprawdopodobnienia racji w kontekście instytucji przewidzianej w komentowanym przepisie była wielokrotnie przedmiotem rozważań judykatury, w których podkreślano, że podstawą badania zasadności wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji lub aktu jest prawidłowo uzasadniony wniosek, z opisanymi przesłankami oraz dokumentami pozwalającymi na ich uprawdopodobnienie. Obowiązek szczególnie wnikliwego uzasadnienia wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu spoczywa na stronie skarżącej, która winna przekonać sąd o zasadności zastosowania ochrony tymczasowej wynikającej z omawianego przepisu. Sąd musi dysponować wyczerpująco przedstawionymi, wiarygodnymi twierdzeniami pozwalającymi na zastosowanie przedmiotowej instytucji, która - co należy podkreślić - stanowi wyjątek od zasady wykonalności zaskarżonych decyzji. W niniejszej sprawie wyjaśnienia wymaga również, że istotną kwestią jest ocena czy akt lub czynność, którego wstrzymania żąda strona, nadaje się do wykonania i wymaga wykonania. Jak wynika z utrwalonej linii orzecznictwa, problem wykonania aktu administracyjnego dotyczy aktów zobowiązujących, ustalających dla ich adresatów nakazy powinnego zachowania lub zakazy określonego zachowania, aktów na podstawie których określony podmiot uzyskuje równocześnie uprawnienie i mocą którego zostają na niego nałożone określone obowiązki, oraz aktów, na postawie, których jeden podmiot jest do czegoś zobowiązany a drugi wyłącznie uprawniony (por. postanowienie NSA z 10 maja 2012 r., II FZ 358/12, LEX nr 1166138). Decyzja, na mocy której "odmawia" się wnioskodawcy określonego działania nie wywołuje żadnych skutków materialnoprawych i nie prowadzi do podjęcia przez organy administracji jakichkolwiek działań, których wstrzymania można byłoby się domagać (por. postanowienie NSA z 17 czerwca 2011 r., II FSK 1280/11, LEX nr 992200). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w kontrolowanej sprawie zarzut naruszenia art. 61 § 3 p.p.s.a. jest niezasadny. Zaskarżeniu do Sądu pierwszej instancji podlegała decyzja SKO w Białymstoku z 24 marca 2026 r. utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji, który odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za okres od stycznia 2021 r. do marca 2024 r. (pkt 1) oraz określił podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok: 2021, 2022, 2023, 2024 (pkt 2). Przedmiotem decyzji, której wstrzymania wykonania domaga się strona była zatem w pierwszej kolejności odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości. Przymiotu wykonalności nie mają decyzje odmawiające stwierdzenia lub przyznania określonych praw lub obowiązków. Skoro w zaskarżonym akcie (w tej części) nie nałożono na skarżącą w sposób bezpośredni żadnego obowiązku, to nie miała ona w tym zakresie znamion wykonalności. Zasadnie więc wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, że powyższe uniemożliwia orzeczenie o wstrzymaniu jej wykonania na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a. Jednocześnie biorąc pod uwagę, że decyzja organu pierwszej instancji w punkcie drugim określiła podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok: 2021, 2022, 2023, 2024, wyjaśnienia wymaga, że samo powstanie obowiązku zapłaty podatku w znacznej wysokości oraz związana z tym konieczność poniesienia określonego ciężaru finansowego nie przesądzają jeszcze o wystąpieniu przesłanek, o których mowa w art. 61 § 3 p.p.s.a. Skarżąca powinna uprawdopodobnić, że wykonanie zaskarżonej decyzji rzeczywiście doprowadzi do powstania znacznej szkody lub skutków trudnych do odwrócenia, przedstawiając w tym zakresie konkretny wpływ wykonania decyzji na swoją sytuację majątkową, w szczególności poprzez przedstawienie danych obrazujących wysokość posiadanego majątku, wysokość uzyskiwanych dochodów/stałych wydatków oraz bieżących zobowiązań. Nie można również przyjąć, że samo potencjalne wszczęcie postępowania egzekucyjnego stanowi automatycznie skutek trudny do odwrócenia. W orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że wykonanie decyzji pieniężnej co do zasady wywołuje skutki odwracalne, gdyż w przypadku uwzględnienia skargi możliwy jest zwrot wyegzekwowanych należności. Sama dolegliwość finansowa związana z wykonaniem decyzji, nawet znaczna, nie jest wystarczająca do wstrzymania jej wykonania bez wykazania istnienia przesłanek uzasadniających wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji (por. postanowienie NSA z 23 marca 2023 r., I OZ 56/23, publ. CBOSA). W rozpoznawanej sprawie argumentacja przedstawiona w zażaleniu nadal pozostaje na poziomie ogólnych twierdzeń, które nie uprawdopodobniają okoliczności stanowiących podstawę wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu. Przesłanka "znacznej szkody" lub "trudnych do odwrócenia skutków" musi być uwiarygodniona poprzez konkretne dane finansowe i majątkowe. Sąd pierwszej instancji słusznie wskazał, że pełnomocnik skarżącej w uzasadnieniu wniosku poprzestał na stwierdzeniu, że skarżąca nie dysponuje środkami pieniężnymi, które pozwoliłyby na uregulowanie kwoty podatku wraz z ewentualnymi odsetkami od zaległości, jak również nie posiada majątku, który mógłby zostać szybko i łatwo spieniężony. Sąd nie dysponował żadnymi wiarygodnymi twierdzeniami pozwalającymi na zastosowanie wnioskowanej instytucji. Ze przedstawionych powyżej względów, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w związku z art. 193 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji postanowienia.