I SA/Gd 599/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Szczepkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 września 2026 r. sprawy ze skargi U. S.A. z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 maja 2026 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.142.2026.1.LG w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej w interpretacji z dnia 15 maja 2026 r. stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy w sprawie ceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu przypomniano, że 20 marca 2026 r. wpłynął wniosek U. Spółka Akcyjna z 16 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Opisując stan faktyczny wskazano, że U. Spółka Akcyjna (dalej "Wnioskodawca" / "U." / "Spółka") jest polską spółką kapitałową prowadzącą działalność na terenie kraju. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym tzn. podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wynajem nieruchomości. Spółka jest właścicielem działki gruntu oraz użytkownikiem wieczystym gruntu zlokalizowanych w Gdańsku, na terenie których posadowiony jest budynek wykorzystywany w działalności Spółki jako przedmiot najmu. Wskazana nieruchomość została przez Spółkę zaklasyfikowana do grupy 1 Klasyfikacji Środków Trwałych. W trakcie swojej działalności, Wnioskodawca ponosił nakłady na ww. budynek, zwiększające jego wartość początkową. Przedmiotowy budynek wraz z ulepszeniami i elementami składowymi (dalej: "Nieruchomość") był przedmiotem amortyzacji dla celów bilansowych i podatkowych (odpowiednio do połowy 2021 r. dla celów rachunkowych i do końca 2021 r. dla celów podatkowych), tj. Spółka zaliczała do kosztów rachunkowych i podatkowych odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej budynku zgodnie z obowiązującymi w danym czasie przepisami Ustawy o rachunkowości oraz ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W połowie 2021 r. podjęto decyzję o ujmowaniu Nieruchomości w bilansie Spółki jako "nieruchomości inwestycyjnej" w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 17 Ustawy o rachunkowości, wycenianej według wartości godziwej. Dla celów podatkowych Nieruchomość stanowiła i stanowi środek trwały zaliczony do grupy 1 Klasyfikacji Środków Trwałych (dalej: "KŚT"). Nieruchomość spełnia kryteria określone w art. 16a ust. 1 Ustawy o CIT oraz nie mają do niej zastosowania wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów określone w art. 16 tej ustawy. Jednocześnie Spółka wskazała, iż w latach 2022-2025 oraz na dzień 1 stycznia 2026 r. spełniała definicję spółki nieruchomościowej wskazaną w art. 4a pkt 35 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Od stycznia 2022 r. Spółka zaprzestała podatkowej amortyzacji Nieruchomości. Spółka jednakże powzięła wątpliwość co do prawidłowości takiego podejścia i możliwości rozliczenia odpisów amortyzacyjnych od Nieruchomości w kosztach kosztów podatkowych. W związku z tym zadano pytanie: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku oraz w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 r., Wnioskodawca jest i będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Nieruchomości dokonywanych zgodnie z przepisami Ustawy o CIT? W ocenie Spółki, w analizowanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, ma ona prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w postaci całości odpisów amortyzacyjnych od Nieruchomości dokonywanych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: "Ustawa o CIT"). Wskazano, że koszty uzyskania przychodów są jedną z najważniejszych dla podatnika kategorii podatkowych, stanowiących o wysokości opodatkowania. Istotny w tym zakresie jest również moment rozpoznania kosztu determinowany szczególnymi przepisami Ustawy o CIT, wnioskodawca powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych na tle art. 15 ust. 6 ustawy wskazał, że ograniczenie wprowadzone od 1 stycznia 2022 r. w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, dotyczące limitowania podatkowych odpisów amortyzacyjnych spółek nieruchomościowych do wysokości odpisów bilansowych, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy dane nieruchomości są w księgach rachunkowych ujmowane jako inwestycje i nie podlegają amortyzacji bilansowej. Zdaniem spółki, celem nowelizacji było jedynie zmniejszenie różnic pomiędzy wynikiem podatkowym a bilansowym, a nie całkowite pozbawienie podatników prawa do rozpoznawania podatkowych kosztów amortyzacji. Ograniczenie powinno więc dotyczyć wyłącznie podmiotów, które dokonują amortyzacji bilansowej. Przyjęcie odmiennej interpretacji prowadziłoby do nieuzasadnionego odebrania fundamentalnego prawa podatnika do rozpoznania kosztów ponoszonych w związku z uzyskiwanymi przychodami i służących zabezpieczeniu i zachowaniu głównego źródła przychodów byłoby sprzeczne zarówno z wykładnią językową przepisów, jak i z ich celem oraz konstrukcją systemową Ustawy. Organ oceniając to stanowisko w interpretacji jako nieprawidłowe wskazał, że art. 15 ust. 6 ustawy o CIT stanowi, co do zasady, o możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, jeżeli odpisy te dokonywane są zgodnie z zasadami wynikającymi z tej ustawy oraz nie podlegają wyłączeniu z tej kategorii kosztów na podstawie art. 16 ust. 1. Na szczególną uwagę, ze względu na przedłożoną organowi do rozstrzygnięcia kwestię, zasługuje ujęcie w znowelizowanym brzmieniu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT sposobu ustalenia limitu, a tym samym wysokości, w jakiej możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dla spółek nieruchomościowych, do których (na co wskazano w opisie sprawy) zalicza się także Wnioskodawca. Wprowadzona zmiana w praktyce oznacza, że podatkowe odpisy amortyzacyjne ujmowane w kosztach uzyskania przychodów nie mogą być wyższe od odpisów dokonywanych na podstawie przepisów o rachunkowości. Ustalenie przedmiotowego limitu polega zatem na wyliczeniu podatkowych odpisów amortyzacyjnych i ich porównaniu z odpisami obliczonymi na podstawie przepisów o rachunkowości, przy czym wartość odpisów amortyzacyjnych, jaka może być uznana za koszt uzyskania przychodów, nie może być wyższa od wartości wyliczonej na podstawie prawa bilansowego. Skoro zatem, tak jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie, Spółka nie dokonuje na podstawie przepisów o rachunkowości odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) od posiadanych nieruchomości zakwalifikowanych w grupie 1 KŚT, nie będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu dokonywanych na podstawie ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych. Wnioskodawca, jako spółka nieruchomościowa, o której mowa w art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, jest bowiem adresatem omawianej normy prawnej (art. 15 ust. 6 ustawy o CIT), w której sposób ustalenia limitów podlegających do zaliczenia podatkowych odpisów amortyzacyjnych należy odnosić do wartości umorzeniowej, ustalonej na podstawie przepisów o rachunkowości. Skoro zatem wartość odpisu amortyzacyjnego (umorzeniowego) w przedmiotowej sprawie osiąga wartość "0", gdyż Spółka nie dokonuje amortyzacji składników majątkowych na podstawie przepisów o rachunkowości, to - mając na uwadze brzmienie omawianej normy prawnej - Spółka nie jest uprawniona do rozpoznania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji do kosztów uzyskania przychodów na podstawie znowelizowanego przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. Brzmienie obowiązującego od 1 stycznia 2022 r. art. 15 ust. 6 ustawy o CIT pozwala na jednoznaczne ustalenie omawianej normy prawnej. Wykładnia językowa w procesie interpretacji prawa podatkowego ma fundamentalne znaczenie i znajduje oparcie w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Wprowadzenie ograniczenia wysokości podatkowych odpisów amortyzacyjnych do wysokości odpisów dokonywanych na cele rachunkowe ma zastosowanie do spółek nieruchomościowych posiadających środki trwałe, które są zaliczane do Grupy 1 Klasyfikacji i w stosunku do których są dokonywane odpisy amortyzacyjne dla celów podatkowych. Zatem, zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki: 1. podmiotem jest spółka nieruchomościowa w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, 2. spółka nieruchomościowa posiada środki trwałe zaliczane do Grupy 1 Klasyfikacji, od których dokonuje odpisy amortyzacyjne dla celów podatkowych. Podkreślono, że prawodawca dokonując zmiany art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, w ustawie nowelizującej nie wprowadził przepisów przejściowych. Powyższe oznacza, że przepis ten ma zastosowanie do zdarzeń następujących po 1 stycznia 2022 r. Takie stanowisko potwierdza również wyrok NSA z 26 marca 2021 r. sygn. akt II GSK 1622/18, w którym stwierdza się, że "okoliczność, iż w jakimś zakresie ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie co do kwestii intertemporalnej (stosowania ustawy do sytuacji zapoczątkowanych przed wejściem w życie ustawy), nie oznacza luki w prawie i braku podstawy prawnej działania organu celno-skarbowego w takiej sytuacji. Ustawodawca, nie regulując wyraźnie kwestii intertemporalnej, otwiera drogę do tego, aby w danej sytuacji stosować zasadę tempus regit actum (czas wyznacza podstawę działania). Wobec braku zatem wyraźnej regulacji intertemporalnej kwestia międzyczasowa i tak będzie rozstrzygnięta, tyle że na korzyść zasady bezpośredniego stosowania ustawy nowej, z tym że od momentu wejścia jej w życie, do stosunków nowo powstających i tych, które trwając w momencie wejścia w życie ustawy - nawiązały się wcześniej". Ponieważ dokonywanie odpisów amortyzacyjnych następuje "na bieżąco", skutki podatkowo-prawne tych działań powinny być ocenione na podstawie przepisów aktualnie obowiązujących. Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku oraz w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 r., wnioskodawca jest i będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Nieruchomości dokonywanych zgodnie z przepisami Ustawy o CIT należy uznać za nieprawidłowe. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zaskarżonej interpretacji skarżąca zarzuciła: 1) Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 6 w zw. z art. 15 ust. 1 i art. 16a Ustawy o CIT: - poprzez dopuszczenie się przez organ błędu wykładni przywołanych przepisów polegającego na nieuprawnionym uznaniu, że Spółka (jako spółka nieruchomościowa w rozumieniu art. 4a pkt 35 Ustawy o CIT) nie jest i nie będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości, w sytuacji, gdy nie istnieją żadne przesłanki wyłączające taką możliwość w odniesieniu do Spółki, a w treści art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT wskazano jedynie limit dla uznania takich odpisów za koszty uzyskania przychodów w odniesieniu do spółek nieruchomościowych dokonujących odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości na gruncie prawa bilansowego; - poprzez dopuszczenie się przez organ błędu wykładni przywołanych regulacji wskutek uznania, że art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT wyłącza prawo Spółek nieruchomościowych do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości klasyfikowanych na potrzeby przepisów o rachunkowości jako nieruchomości inwestycyjne (od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych na gruncie przepisów ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r; dalej: "Ustawa o rachunkowości"), podczas gdy ograniczenia wynikające z przepisu art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT nie powinny w ogóle znajdować zastosowania w odniesieniu do spółek nieruchomościowych, które na potrzeby przepisów Ustawy o rachunkowości nie ujmują posiadanych nieruchomości jako środków trwałych podlegających amortyzacji rachunkowej; - poprzez dopuszczenie się przez organ niewłaściwej oceny co do zastosowania powołanych wyżej przepisów w sprawie skarżącej, polegającą na uznaniu, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, skarżąca nie jest uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nieruchomości na podstawie art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, pomimo że ograniczenie wskazane w tym przepisie nie znajduje zastosowania w sytuacji Spółki; - naruszenie art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT w związku z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (dalej: "Konstytucja") poprzez dopuszczenie się przez organ niewłaściwej oceny co do zastosowania w sprawie skarżącej art. 15 ust. 6 Ustawy CIT wskutek uznania, że przepis ten wyłącza prawo spółki nieruchomościowej do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości wprowadzonej do ewidencji środków trwałych przed 2022 r., podczas gdy uprawnienie do kontynuowania amortyzacji podatkowej przez Spółkę wynika z konstytucyjnej zasady ochrony interesów w toku i praw nabytych i nie może być ograniczane przez wprowadzone w trakcie okresu amortyzacji regulacje ustawowe. 2) Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 14c § 1-2 w zw. z art. 14h w zw. z art. 121 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (dalej: "OP") poprzez sporządzenie uzasadnienia Interpretacji w sposób niewyczerpujący, pozorny i naruszający zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, polegające na nie odniesieniu się przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej do powołanej przez skarżącą jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, która bezpośrednio dotyczyła zagadnienia prawnego objętego wnioskiem przemawiała za prawidłowością stanowiska Spółki, przy jednoczesnym przyjęciu wykładni odmiennej, niekorzystnej dla skarżącej, bez przedstawienia merytorycznych przyczyn odstąpienia od tej linii orzeczniczej. Spółka wniosła o uchylenie interpretacji i zasądzenie kosztów. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259, dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii zabezpieczających. Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając to na uwadze przypomnieć należy, że spór w sprawie dotyczy interpretacji art. 15 ust. 6 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., a dokładnie możliwości zaliczenia przez spółką nieruchomościową do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych sklasyfikowanych w grupie 1 KŚT w sytuacji, w której nieruchomość dla celów bilansowych nie stanowi środka trwałego podlegającego odpisom amortyzacyjnym. W zakresie interpretacji organ uznał, iż "Skoro (...) Spółka nie dokonuje na podstawie przepisów o rachunkowości odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) od posiadanych nieruchomości zakwalifikowanych w grupie 1 KŚT, nie będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu dokonywanych na podstawie ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych". Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej wywiódł powyższe z twierdzenia, że art. 15 ust. 6 w znowelizowanym brzmieniu należy rozumieć w taki sposób, że definiuje on sposób ustalenia limitu wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez spółki nieruchomościowe, które mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na gruncie ustawy o CIT. Zdaniem organu, w przypadku Spółki więc, skoro wartość odpisów amortyzacyjnych dokonywanych na gruncie ustawy o rachunkowości wynosi 0, limit kosztów podatkowych w tym zakresie należy również określić w tej samej wartości. Zdaniem Spółki natomiast powyższa wykładnia jest błędna i narusza przepis art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. Sad te ocenę podziela. W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że koszty uzyskania przychodów są jedną z najważniejszych dla podatnika kategorii podatkowych, stanowiących o wysokości opodatkowania. Istotny w tym zakresie jest również moment rozpoznania kosztu determinowany szczególnymi przepisami ustawy o CIT. Co do zasady koszty uzyskania przychodów rozpoznawane są w momencie poniesienia lub w roku, którego dotyczą. W przypadku wydatków majątkowych, dotyczących aktywów podatnika, obowiązuje zasada rozłożenia kosztów w czasie poprzez odpisy amortyzacyjne. W tym zakresie zastosowanie znajdują przepisy art. 15 ust. 6, art. 16 ust. 1 oraz art. 16a-16m ustawy o CIT. W szczególności, art. 15 ust. 6 sankcjonuje zasadę rozpoznawania kosztów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych poprzez odpisy amortyzacyjne, a także odsyła podatnika do dalszych przepisów ustawy o CIT określających sposób ustalania i dokonywania tych odpisów. Do końca 2021 r. zgodnie z brzmieniem tego przepisu: "Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16". Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw wprowadzono zmiany do powołanego przepisu ograniczające wysokość kosztów podatkowych z tytułu odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez spółki nieruchomościowe (zdefiniowane w art. 4a pkt 35 ustawy o CIT). Zgodnie z treścią tego przepisu po nowelizacji (obowiązującą od 1 stycznia 2022 r.) "Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki". W ocenie Sądu z brzmienia powyższego przepisu wynika, że w przypadku spółek nieruchomościowych dokonujących odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji, koszty odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych zaliczone do kosztów podatkowych w danym roku podatkowym nie mogą być wyższe niż odpisy amortyzacyjne dokonywane przez te spółki w księgach rachunkowych i obciążające wynik finansowy spółki w tym roku podatkowym. Zdaniem Sądu ograniczenie to jednak nie dotyczy sytuacji, w której spółki nieruchomościowe w/w środki trwałe dla celów rachunkowych traktują jako inwestycje i nie dokonują tym samym odpisów umorzeniowych na gruncie prawa bilansowego. Mając bowiem na uwadze fundamentalne prawo podatnika do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, warunek limitowania wysokości podatkowych odpisów amortyzacyjnych zawarty w powołanej regulacji może mieć zastosowanie jedynie w odniesieniu do tych podatników, którzy dokonują odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych Grupy 1 KŚT dla celów rachunkowych, nie zaś do tych, którzy na gruncie prawa bilansowego dokonali odmiennej kwalifikacji. Innymi słowy, zauważyć należy, że przepis art. 15 ust. 6 ustawy o CIT odnosi się do "odpisów dokonywanych zgodnie z przepisami o rachunkowości". W sytuacji skarżącej, który klasyfikuje nieruchomości jako nieruchomości inwestycyjne wyceniane według wartości godziwej, odpisy amortyzacyjne dla celów bilansowych nie są dokonywane w ogóle. Brak dokonywania odpisów nie jest tożsamy z dokonaniem odpisów w wysokości "0". Przepis ten zakłada porównanie dwóch wartości - odpisów podatkowych i odpisów bilansowych. Jeśli jedna z tych wartości (bilansowa) nie istnieje w reżimie rachunkowym podatnika ze względu na przyjętą metodę wyceny, ograniczenie nie może znaleźć zastosowania. Przyjęcie wykładni przeciwnej w nieuprawniony sposób pozbawiałoby podatników ich fundamentalnego prawa w postaci możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodów związanych z przychodami generowanymi w ramach podstawowej działalności. Sąd podziela pogląd, iż intencją ustawodawcy nie było całkowite pozbawienie prawa rozliczenia kosztów amortyzacji podatkowej tych podatników, którzy na gruncie ustawy o rachunkowości dokonali odmiennej kwalifikacji majątku tj. gdy amortyzacja bilansowa jest równa 0. Uznać zatem należy, że organ dokonał błędnej wykładni omawianego przepisu poprzez uznanie, że dotyczy on także spółek nieruchomościowych niedokonujących odpisów amortyzacyjnych dla celów bilansowych i zastosowanie w/w przepisu wobec skarżącej. Wbrew stanowisku organu, ograniczenie to nie ma zastosowania w przypadku, gdy środek trwały z Grupy 1 KŚT nie stanowi w rozumieniu ustawy o rachunkowości środka trwałego podlegającego amortyzacji dla celów bilansowych i tym samym odpisy amortyzacyjne nie obciążają wyniku finansowego jednostki. W ocenie Sądu, interpretacja organu jest sprzeczna zarówno z językowym brzmieniem przepisów, jak i z celem ich wprowadzenia. Tym samym nie można zgodzić się z twierdzeniem organu, jakoby brak wprowadzenia przepisów przejściowych przez prawodawcę miał oznaczać, że art. 15 ust. 6 ustawy o CIT ma zastosowanie do wszystkich zdarzeń następujących po 1 stycznia 2022 r.. Zdaniem Sądu gdyby celem ustawodawcy było wyeliminowanie możliwości dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych w sytuacjach analogicznych, jak opisana w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), zastosowałby on konstrukcję przepisu tożsamą z przepisem dotyczącym zakazu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od budynków i lokali mieszkalnych, który został wprowadzony poprzez dodanie w wyniku nowelizacji ust. 2a w art. 16c ustawy o CIT. Niewątpliwie ograniczenie wysokości odpisów podatkowych wprowadzone do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT powinno być interpretowane ściśle, ponieważ modyfikuje ono ogólną zasadę i prawo podatnika do uznawania odpisów amortyzacyjnych za koszty uzyskania przychodów. Potwierdza to chociażby konstrukcja przepisów ustawy o CIT wprowadzona ustawą nowelizującą. Gdyby zamiarem ustawodawcy było wyłączenie możliwości uwzględnienia w kosztach podatkowych odpisów amortyzacyjnych w stosunku do takiego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), jak opisany przez Spółkę, to zastrzeżenie takie zamieściłby w art. 16 ustawy o CIT. Powołany przepis szczegółowo wylicza jakiego rodzaju wydatków nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, w tym - jakiego rodzaju odpisy amortyzacyjne nie są uznawane za takie koszty (np. art. 16 ust. 1 pkt 48, 48a), pkt 63, pkt 64). Zastosowanie odmiennej techniki legislacyjnej (w odniesieniu do art. 16c pkt 2a oraz art. 15 ust. 6 ustawy o CIT) nastąpiło w ramach jednego aktu nowelizującego, co świadczy przeciwko możliwości uznania tożsamości skutków (to jest interpretowania art. 15 ust. 6 ustawy o CIT w taki sposób, jakby umożliwiał on osiągnięcie skutku przewidzianego w art. 16c pkt 2a tej ustawy o CIT). Dodatkowo, zaprezentowaną argumentację opartą na wykładni językowej wspiera także wykładnia celowościowa. Z uzasadnienia projektu ustawy nowelizującej wynika bowiem, że "celem zmiany treści przepisów art. 15 ust. 6 jest zmniejszenie różnic występujących między wartością wykazywanego przez spółkę nieruchomościową w roku podatkowym dochodu przed jego opodatkowaniem podatkiem dochodowym, a wartością wykazywanego - za ten sam okres (rok podatkowy/rok obrotowy) - zysku brutto (zysku przed obciążeniem podatkiem dochodowym). Wskazać przy tym należy, iż określone w przepisach o rachunkowości zasady ustalania wysokości odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości mają bardziej zindywidualizowany charakter niż zasady ustalania wysokości odpisów amortyzacyjnych określone w przepisach ustawy CIT. (...). W sytuacji zatem, kiedy obiektywne ekonomiczne przesłanki przemawiać będą za stosowaniem przez podatnika - przy określaniu jego wyniku finansowego - obniżonej stawki amortyzacyjnej dla danego środka trwałego będącego nieruchomością, to również - w celu określenia dochodu i podatku dochodowego - podatnik zobligowany będzie stosować takie obniżone stawki amortyzacyjne w stosunku do tego środka trwałego (nieruchomości)". Z przytoczonego uzasadnienia wynika, że wprowadzona zmiana omawianego przepisu miała na celu ograniczenie wysokości odpisów amortyzacyjnych w przypadku wystąpienia rozbieżności między stawkami amortyzacji przyjętymi do celów bilansowych i podatkowych, a nie uniemożliwienie spółkom nieruchomościowym dokonywania odpisów amortyzacyjnych w ogóle, jeśli bilansowo środka trwałego nie amortyzują. W zaskarżonej Interpretacji organ uznał, że brzmienie obowiązującego od 1 stycznia 2022 r. art. 15 ust. 6 ustawy o CIT pozwala na jednoznaczne ustalenie omawianej normy prawnej, tj. iż dotyczy zarówno spółek nieruchomościowych dokonujących odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości jak i tych spółek nieruchomościowych, które dla celów bilansowych traktują posiadane nieruchomości jako inwestycje. Tym samym organ dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez uznanie, że w/w przepis ma zastosowanie w sytuacji Spółki. Sąd podkreśla, że stanowisko zaprezentowane przez organ w interpretacji nie znajduje poparcia nie tylko w przepisach i uzasadnieniu do nowelizacji, ale także w aktualnym orzecznictwie sądów, jak choćby w wyrokach II FSK 897/23, II FSK 1630/24, II FSK 246/24, II FSK 1652/23, II FSK 768/23, czy też w wyrokach wydanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku I SA/Gd 681/24 i I SA/Gd 385/25. Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł o uchyleniu zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.. Orzeczenie o kosztach znajduje podstawę w art. 200 i 205 p.p.s.a..