I SA/Bd 939/15

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędzia WSA Jarosław Szulc Protokolant: Starszy asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi K. S.A. w T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2010 r. 1. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. na rzecz K. S.A. w T. kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Burmistrz K. stwierdził nadpłatę z tytułu podatku od nieruchomości za 2010r. w kwocie 77.142 zł oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w pozostałej części wnioskowanej przez skarżącą kwoty. Nie zgadzając się z powołanym rozstrzygnięciem skarżąca wniosła odwołanie, którym zaskarżyła decyzję w części odmawiającej stwierdzenia nadpłaty za 2009 r. co do kwoty 355.393 zł dotyczącej podatku od nieruchomości z tytułu: posiadanego przez spółkę silosu, który został zakwalifikowany przez organ jako budowla, pomimo że jest to budynek. Ponadto posiadana przez spółkę studnia głębinowa, studzienka betonowa, osadnik radialny wraz z pompownią, osadnik wód spławiakowych, zostały błędnie zakwalifikowane jako budowle, pomimo że są to obiekty niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w mocy. Organ odwoławczy wskazał, że w przedmiotowej sprawie podatnik nie zgadza się z dokonaną przez organ kwalifikacją silosa do cukru z wieżą operacyjną, studni głębinowej, studzienki betonowej, osadnika radialnego z pompownią oraz osadnika wód spławiakowych do budowli oraz opodatkowania tych budowli według ich wartości podatkiem od nieruchomości. W ocenie spółki silos stanowi budynek, a pozostałe obiekty, tj. studnie i osadniki nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Natomiast organ pierwszej instancji, w oparciu o "Ekspertyzę techniczną dotyczącą charakterystyki obiektów budowlanych usytuowanych na terenie cukrowni zlokalizowanej w K. przy ul. N. , należących do Krajowej Spółki Cukrowej S.A. z siedzibą w T. przy ul. K.", sporządzoną przez rzeczoznawcę budowlanego o specjalności konstrukcyjnobudowlanej bez ograniczeń w zakresie budowy obiektów budowlanych projektowania - dr hab. inż. M. N., dokonał, w opinii Samorządowego Kolegium Odwoławczego, jednoznacznej i precyzyjnej kwalifikacji prawnej obiektów do konkretnej kategorii budowli, uzasadnionej dostatecznie zindywidualizowanymi przesłankami wynikającymi z okoliczności faktycznych. Wskazał przy tym, że opinia drugiego biegłego powołanego w sprawie, tj. dr. inż. J. L. oraz przedstawiona przez spółkę opinia dr. n. technicznych K.G. nie zostały uwzględnione, bowiem pomiędzy poszczególnymi opiniami istniały pewne różnice. Jak wyjaśnił organ opinie biegłych to część materiału dowodowego, podlegającego ocenie tak jak wyjaśnienia podatnika, dokumentacja techniczna, czy też protokół z oględzin. Wobec powyższego, tak zgromadzony materiał stał się podstawą rozstrzygnięcia, w którym organ uznał, że sporne obiekty (tj. silos do cukru z wieżą operacyjną, studnia głębinowa, studzienka betonowa, osadnik radialny wraz pompownią oraz osadnik wód spławiakowych) stanowią budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm. w brzmieniu obowiązującym w 2009 r. - dalej: "u.p.o.l.") i w konsekwencji podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W przekonaniu organu odwoławczego Burmistrz K. po wszechstronnym zgromadzeniu materiału dowodowego dokonał jego analizy, wskazując skarżącej, na podstawie jakich dowodów podjął rozstrzygnięcie oraz jakim dowodom odmówił uznania. W opinii Kolegium tak dokonana kwalifikacja względem każdego obiektu budowlanego na gruncie ustawy o podatkach i opłatach jest prawidłowa. Przy dokonywaniu klasyfikacji tego rodzaju obiektu organ podatkowy miał na uwadze jego funkcje, przeznaczenie oraz sposób wykorzystania, gdyż z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynikało, że silos jest zbiornikiem funkcjonalnie i konstrukcyjnie przystosowanym do składowania materiałów sypkich (cukru) i jako zbiornik - obiekt wskazany wprost w art. 3 pkt 3 u.p.o.l. - stanowi budowlę. Organ pierwszej instancji zasadnie zatem uznał, że silos nie może zostać uznany za budynek, gdyż wykracza poza jego ustawowo wskazane elementy. Końcowo Kolegium, odnosząc się do kwestii pozytywnego rozpoznania wniosku spółki o stwierdzenie nadpłaty za 2008 r. i wydanie odmiennego rozstrzygnięcia względem studni i osadników stwierdziło, że w odniesieniu do 2008 r. organ nie przeprowadził postępowania podatkowego, co miało miejsce względem lat 2009-2013. Zatem decyzja o zwrocie nadpłaty za 2008 r. została podjęta bez wszechstronnego rozważenia stanu faktycznego sprawy. W skardze skierowanej do tut. Sądu skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organu drugiej instancji, której zarzuciła: 1. naruszenie prawa materialnego, tj. - art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 z późn. zm. – dalej: "u.p.b." ) oraz art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 2 u.p.b. - poprzez dokonanie rozszerzającej wykładni przepisów u.p.o.l. polegającej na wprowadzeniu dodatkowej (nieprzewidzianej w ustawie) funkcjonalnej przesłanki dla uznania danego obiektu za budynek, a w konsekwencji uznanie, że silos do cukru z wieżą operacyjną jako budowla podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości; - art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 u.p.b., poprzez błędne uznanie, że studnia głębinowa, studzienka betonowa, osadnik radialny wraz z pompownią i osadnik wód, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości; 2. naruszenie przepisów postępowania, mające wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm. – dalej: "O.p."), poprzez nieuchylenie decyzji Burmistrza Kruszwicy z dnia 13 maja 2015r, wydanej wbrew stanowisku prezentowanemu uprzednio przez samego Burmistrza w postępowaniu podatkowym dotyczącym roku 2008, na gruncie takiego samego stanu faktycznego (tych samych obiektów znajdujących się w spółce); - art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w zw. z art. 121 § 1 oraz art. 124 O.p., poprzez niespełnienie wymogów dotyczących uzasadnienia prawnego i faktycznego decyzji i w konsekwencji naruszenie zasady przekonywania i zaufania do organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Należy wskazać, że sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy. Z kolei zgodnie z art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. W myśl natomiast art.134 § 1 p.p.s.a. sąd nie jest związany granicami skargi, co oznacza, że skarga powinna zostać uwzględniona, jeśli tylko Sąd, niezależnie od zarzutów i wniosków w niej sformułowanych, stwierdzi istnienie któregoś z naruszeń prawa, powodujących wzruszenie zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] narusza prawo w stopniu uzasadniającym stwierdzenie jej nieważności. W tym względzie należy zauważyć, że z treści oryginału zaskarżonej decyzji znajdującej się w aktach sprawy (w odrębnym pliki dokumentów zgromadzonym po wniesieniu przez stronę odwołania) wynika, że w rozpoznaniu sprawy uczestniczyli trzej członkowie Kolegium w składzie: przewodniczący K. A. i członkowie – A. K. oraz B. D.. Jednakże decyzja została podpisana jedynie przez dwóch członków składu orzekającego. Stosownie do treści art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. 2001, Nr 79, poz. 856 ze zm.) kolegium orzeka w składzie trzyosobowym, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Orzeczenia kolegium podpisują wszyscy członkowie składu nie wyłączając przegłosowanego (art. 17 ust. 5 ww. ustawy). Natomiast w myśl art. 210 § 1 O.p. decyzja podatkowa powinna zawierać: oznaczenie organu administracji publicznej, datę jej wydania, oznaczenie strony lub stron, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, uzasadnienie faktyczne i prawne, pouczenie o trybie odwoławczym – jeżeli od decyzji służy odwołanie oraz podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby upoważnionej do wydania decyzji (pkt 8 w/w artykułu). Jak wynika z powyższego wymóg podpisania decyzji z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego przez osoby upoważnione do jej wydania jest ustawowym elementem decyzji podatkowej. W orzecznictwie sądowym utrwalony jest podgląd, iż decyzje wydawane przez organ kolegialny, jakim jest samorządowe kolegium odwoławcze stanowią wyraz woli członków składu orzekającego, którzy - tworząc całość - są nie tylko upoważnieni, ale i zobowiązani do podpisania decyzji (wyrok NSA z 12 lutego 1991 r., SA/Lu 889/90). Niekwestionowaną zasadą jest, że decyzje wydawane przez organy kolegialne powinny być podpisane przez wszystkich członków organu, biorących udział w podjęciu decyzji (uchwała SN z dnia 30 września 1992 r., III AZP 17/92, wyrok SN z dnia 3 grudnia 1997 r., III RN 65/97, wyrok NSA z dnia 27 lutego 1991 r., SA/Lu 149/91). Stanowisko to zostało potwierdzone także w wyroku NSA z dnia 27 lutego 2003 r. II SA 455/02, który stwierdził, że uchwała organu kolegialnego, stanowiąca decyzję administracyjną, wymaga podpisania przez wszystkich członków organu biorących udział w jej podjęciu. Tak też wypowiedział się WSA w Warszawie w wyroku z dnia 29 września 2005 r. I SA/Wa 1235/04, stwierdzając, iż zgodnie z art. 107 § 1 k.p.a. elementem koniecznym decyzji administracyjnej jest podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby upoważnionej do wydania decyzji. W odniesieniu do organu kolegialnego warunek ten zostaje spełniony przez złożenie pod decyzją podpisów przez wszystkich członków biorących udział w posiedzeniu (por. też wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 28 maja 2014 r., I SA/Bd 94/14). Każdy egzemplarz decyzji administracyjnej wydanej przez organ kolegialny powinien zostać podpisany przez wszystkich członków biorących udział w podejmowaniu rozstrzygnięcia (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14 lutego 2011 r., I SA/Gl 1363/10, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 25 października 2010 r., I SA/Gl 896/10). Należy zauważyć, że w przeciwieństwie do unormowań w procedurze cywilnej i karnej, organ administracji doręcza stronom nie odpis, a oryginał rozstrzygnięcia (por. A. Kabat (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009, s.784, J. Borkowski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2010, Wrocław 2010, s. 888). Oznacza to, że wszystkie egzemplarze decyzji podjętej przez organ mają identyczny status oryginału. W konsekwencji do wszystkich egzemplarzy decyzji, stosuje się rygory i wymogi określone w art. 210 § 1 O.p. Tym samym każdy z egzemplarzy musi zawierać te same elementy. Do każdego z nich stosuje się te same rygory dotyczące następstw prawnych ujawnionych wad (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 8 grudnia 2005 r., II SA/Łd 617/04). Zatem skoro sprawa jest rozpoznana w składzie trzyosobowym, to decyzja musi być wydana, a zarazem podpisana przez tych członków Kolegium, którzy brali udział w rozpoznaniu sprawy. W niniejszej sprawie decyzja została podpisana jedynie przez dwóch członków Samorządowego Kolegium Odwoławczego. W orzecznictwie sądowym jak i w doktrynie przyjmuje się, że decyzja organu kolegialnego podpisana przez inne osoby lub przez niektórych tylko członków składu orzekającego rażąco narusza prawo (por. wyrok NSA w Krakowie z dnia 31 stycznia 1991 r. SA/Kr 1304/90, wyrok NSA z dnia 22 listopada 2000 r., I SA 1109/00, wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2008 r. I OSK 5/08, L. Klat-Wertelecka, Podpis tradycyjny w decyzji podatkowej, Monitor Podatkowy 2008, nr 7, s. 28, Anna Ostrowska, Kamil Sikora, Ustawa o samorządowych kolegiach odwoławczych. Komentarz do art.17 ustawy o samorządowych kolegiach odwoławczych, Lex) Spełniona została zatem przesłanka wynikająca art. 247 § 1 pkt 3 O.p. W myśl tego przepisu organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Okoliczności sprawy wskazują, że zaskarżona decyzja w sposób rażący narusza art. 210 § 1 pkt 8 O.p. oraz art. 17 ust. 5 i art. 18 ust. 1 ustawy o samorządowych kolegiach odwoławczych. Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy winien wydać decyzję spełniającą wymogi określone w powyższych przepisach. Wobec dostrzeżonych przez Sąd podstaw do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji, przedwczesna jest ocena przez Sąd zarzutów merytorycznych skargi. W tym stanie rzeczy wobec rażącego naruszenia prawa, w oparciu o art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Sąd stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji, zaś na podstawie art. 200 i art. 205 § 4 orzekł o zwrocie kosztów postępowania.