I SA/Go 488/09

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędzia WSA Alina Rzepecka Protokolant Starszy specjalista Damian Bronowicki po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi M.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2003 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 1458 zł (tysiąc czterysta pięćdziesiąt osiem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. UZASADNIENIE W dniu 13 marca 2008 r. M.S. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] stycznia 2008r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza z dnia [...] września 2007 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2003 r. w kwocie 6.003 zł. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny: W dniu [...] września 1995 r. Gmina oddała odpłatnie Z.S. grunt położony w [...] o łącznej powierzchni 5778 m2 w użytkowanie wieczyste oraz sprzedała mu odrębną własność posadowionych na tym gruncie budynków pralni i magazynu. Zawierając w formie aktu notarialnego powyższą umowę Z.S. oświadczył, że jest żonaty i okazał dowód osobisty żony M.S.. Oświadczył także, że nabycia praw dokonuje za fundusz dorobkowe. W dniu [...] listopada 1995 r. Z.S. złożył Burmistrzowi wykaz nieruchomości zawierający informację o powierzchni w/w gruntów (5778 m2) i budynków (1750 m2). Umową z dnia [...] grudnia 2000 r. Z. i M. małżonkowie S. wyłączyli wspólność ustawową małżeńską. Decyzją z dnia [...] lutego 2003 r. nr [...] Burmistrz określił Z.S. podatek od powyższej nieruchomości w kwocie 6.002,80 zł. Z.S. doręczono tę decyzję 7 marca 2003 r. Stała się ona ostateczna. Na złożony w czerwcu 2006 r. wniosek Burmistrza, Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło nieważność powyższej decyzji. Uzasadniając decyzję SKO wskazało, że wniosek został oparty na przesłance rażącego naruszenia prawa, ponieważ współwłaścicielami nieruchomości będącej przedmiotem opodatkowania są małżonkowie S., a decyzję wymiarową wydano jedynie na jednego ze współwłaścicieli. Powołując się na przepisy art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 195 kc oraz orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego Kolegium stwierdziło, iż obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach, a zatem adresatami decyzji winni być wszyscy współwłaściciele, zaś decyzja wydana tylko wobec jednego z nich rażąco narusza prawo. Decyzja ta została następnie utrzymana w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2007 r. Postanowieniem z dnia [...] września 2007 r. Burmistrz wszczął postępowanie podatkowe w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2003 r. "dla współwłaścicieli M. i Z.S.". W złożonym [...] września 2007 r. piśmie M.S. wskazała, że wszczęte przez Burmistrza postępowanie winno być umorzone jako bezprzedmiotowe, ponieważ z końcem 2006 r. upłynął trzyletni termin z art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej do wydania decyzji, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, a bieg terminu przedawnienia nie został przerwany. Decyzją z dnia [...] września 2007 r. Burmistrz ustalił M. i Z. małżonkom S. wymiar podatku od nieruchomości położonej w [...] za 2003 r. w kwocie 6.003 zł. Uzasadniając decyzję wskazał, iż organ podatkowy nie ustalił małżonkom S. wymiaru podatku od nieruchomości za 2003 r. Jednakże wykaz nieruchomości złożono po terminie przewidzianym w art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, więc zobowiązanie podatkowe, zgodnie z art. 68 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nie powstaje, pod warunkiem, że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Skarżąca w ustawowym terminie wniosła od powyższej decyzji odwołanie, żądając jej uchylenia i umorzenia postępowania. M.S. zarzuciła decyzji rażące naruszenie art. 68 § 1, art. 155, art. 272, art. 274 i art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej, wskazując że przepisy nie nakładają obowiązku złożenia wykazu nieruchomości przez każdego ze współwłaścicieli, a Z.S. wykaz złożył [...] listopada 1995 r. Organ podatkowy złożony wykaz przyjął, nie wniósł do niego zastrzeżeń i tym samym uznał go za prawidłowy. Skarżąca bez swej winy nie złożyła wykazu nieruchomości, ponieważ nie wiedziała, że jest jej współwłaścicielką. Powołując się na przepis art. 6 ust. 3 i 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych skarżąca podniosła, że w przedmiotowej sprawie obowiązek złożenia wykazu powstał tylko raz, tj. w październiku 1995 r., bowiem wówczas nastąpiło nabycie nieruchomości. Przed ustaleniem wysokości podatku za 2003 r. strona nie miała obowiązku składania wykazu nieruchomości dla potrzeb tego podatku, ponieważ takim wykazem organ dysponował od 1995 r. Decyzją z dnia [...] stycznia 2008 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji Kolegium podzieliło stanowisko zawarte w decyzji organu I instancji, powołując się m. in. na przepisy art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 21 § 1 pkt 2 i art. 68 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. SKO stwierdziło, że nabywając [...] września 1995 r. nieruchomość podatnicy byli zobowiązani w terminie 14 dni złożyć wykaz tej nieruchomości, a Z.S. dokonał tej czynności w dniu [...] listopada 1995 r., nie dotrzymując ustawowego terminu, w związku z czym zastosowanie znalazł przepis art. 68 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i organ ma 5 lat na doręczenie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Kolegium zgodziło się ze stanowiskiem skarżącej, że nie miała ona obowiązku złożenia osobnego wykazu, ponieważ jego złożenie przez jednego z małżonków skutkowało wobec obojga współmałżonków jako współpodatników. Zatem organ nie był zobowiązany wzywać skarżącą do złożenia wykazu, ani weryfikować danych zadeklarowanych do opodatkowania przez Z.S., skoro dał im wiarę. Powyższą decyzję doręczono skarżącej w dniu 15 lutego 2008 r., a w dniu 13 marca 2008 r. złożyła na nią skargę, wnosząc o jej uchylenie oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji Burmistrza i zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła rażące naruszenie art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej przez utrzymanie w mocy decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za 2003 r. na M. i Z.S. po upływie 3 - letniego terminu od doręczenia decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe. Uzasadniając skargę powieliła argumenty zawarte w odwołaniu, dodając że organ podatkowy wydawał decyzje wymiarowe na podatek od w/w nieruchomości na Z.S. od 1995 r. Stwierdziła, że skoro obowiązek podatkowy z tytułu podatku od nieruchomości za 2003 r. powstał z dniem 1 stycznia 2003 r., a skarżąca nie miała obowiązku złożenia wykazu, a ponadto organ dysponował wykazem nieruchomości od 1995 r., zarzut organu, iż strona nie złożyła w terminie deklaracji jest całkowicie chybiony. Doręczenie decyzji wymiarowej za 2003 r. nastąpiło po upływie 3 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, a zatem zobowiązanie podatkowe nie powstało. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, powołując argumenty zamieszczone w zaskarżonej decyzji. Sąd zważył: Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Sąd bada zgodność z prawem obowiązującym w dniu podjęcia zaskarżonej decyzji. Nadto, zgodnie z przepisem art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy te sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą. Środki te określone zostały przez przepisy art. 145 do art. 150 cyt. wyżej ustawy. Skarga okazała się zasadna. Podstawowy jej zarzut to naruszenie przepisu art. 68 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), bowiem zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości względem skarżącej nie powstało z uwagi na upływ terminu przedawnienia do jego powstania. Przedmiotowa sprawa dotyczy podatku od nieruchomości za rok 2003, zatem do jej rozpoznania należy stosować przepisy obowiązujące w tymże roku. Art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002r. Nr 9, poz. 84) wskazuje zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a art. 3 podmioty, na których ciąży obowiązek podatkowy w tym podatku. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 powyższej ustawy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty oraz budynki lub ich części. Natomiast przepis art. 3 w ust. 1 pkt 1 wskazuje, iż podatnikami tego podatku są m. in. osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości, przy czym – zgodnie z ust. 4 tego przepisu - obowiązek podatkowy od nieruchomości ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. W oparciu o przytoczone przepisy nie ulega wątpliwości, że oboje małżonkowie S. byli od 1995 r. (również w 2003 r.) podatnikami podatku od nieruchomości położonej w Wiechlicach. Nie oznacza to jednak, że każde z nich z osobna było zobowiązane do złożenia informacji o nieruchomości i obiektach budowlanych, jaką w niniejszej sprawie stanowi wykaz nieruchomości. W myśl art. 6 ust. 6 powołanej wyżej ustawy osoby fizyczne są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania. Obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku (art. 6 ust. 1 ustawy). Zatem skoro nabycie nieruchomości nastąpiło [...] września 1995 r. obowiązek podatkowy powstał z dniem [...] października 1995 r., a z dniem [...] października 1995 r. upływał 14 – dniowy termin złożenia wykazu nieruchomości. Wykaz został jednak złożony, choć po upływie tego terminu - [...] listopada 1995 r., co jest bezsporne. Ani organ odwoławczy, ani skarżąca nie kwestionują jednak, że dane zawarte w wykazie zostały przez organ podatkowy uznane za prawidłowe i przyjęte, stając się przez szereg lat (w tym również w 2003 r.) podstawą do obliczania wysokości podatku od nieruchomości i wydawania decyzji wymiarowych. W tej sytuacji nie budzi wątpliwości, że jeden ze współwłaścicieli nieruchomości obowiązek z cyt. wyżej art. 6 ust. 6 wykonał, choć po terminie. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Przepis ten kreuje decyzje konstytutywne, a wiec takie które powodują powstanie zobowiązania podatkowego. Tworzy je organ podatkowy doręczając decyzję. Takimi decyzjami są m. in. decyzje wymierzające osobom fizycznym podatek od nieruchomości. Jednakże w myśl przepisu art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie to w ogóle nie powstaje, jeżeli decyzja je ustalająca została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Ustawodawca w § 2 w/w przepisu, przedłużył ten termin do 5 lat w dwóch przypadkach: podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego (pkt 1) bądź nie ujawnił w złożonej deklaracji wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego (pkt 1). Są to zatem przypadki, w których organ podatkowy, wskutek nie dopełnienia obowiązku przez podatnika, nie dysponuje w ogóle bądź dysponuje tylko częściowymi danymi będącymi podstawą do wymierzenia podatku od nieruchomości. Wydłużenie terminu przedawnienia w obu tych sytuacjach ma na celu umożliwić organowi uzyskanie kompletnych danych pozwalających na dokonanie prawidłowego wymiaru podatku. Jak wyżej wspomniano, złożony wykaz nie został kiedykolwiek zakwestionowany przez organ podatkowy i stanowił przez szereg lat podstawę wymiaru podatku, także za rok 2003, zarówno w decyzji, której stwierdzono nieważność, jak i w zaskarżonej decyzji. Został jednak złożony po upływie terminu wynikającego z art. 6 ust. 6 ustawy. W tej sytuacji decyzja dotycząca zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 1995 r. mogła zostać doręczona w ciągu 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Już jednak do każdego z następnych lat, a tym również do roku 2003, stosować należy termin 3 – letni. Wynika to z powiązania treści art. 21 § 1 pkt 2 i art. 68 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej z art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z tego ostatniego przepisu wynika kompetencja organu podatkowego, właściwego ze względu na miejsce położenia przedmiotu opodatkowania, ustalania na rok podatkowy, w drodze decyzji podatku od nieruchomości od osób fizycznych. Należy w tym miejscu jeszcze raz podkreślić, że podatek od nieruchomości ustala się na rok podatkowy. Oznacza to, że organ podatkowy corocznie wydaje decyzję ustalającą wysokość tego, a tym samym powodującą powstanie zobowiązania podatkowego. W kolejnym roku podatkowym należy wydać kolejną decyzję wymierzającą podatek na ten rok podatkowy. W tej sytuacji kwestia terminowego złożenia wykazu nieruchomości, nie może być podstawą do uznania wystąpienia 5 – letniego terminu przedawnienia do wydania decyzji ustalającej podatek, skoro jej przedmiotem jest dalszy rok podatkowy, w odniesieniu do którego podstawą obliczeń był wykaz nieruchomości złożony (i od tamtej pory nie kwestionowany) przez Z.S. w 1995 r. W tej sytuacji należy stwierdzić, że kwestia przedawnienia dotyczy każdej decyzji wymiarowej (wydanej za każdy rok) oddzielnie. Dokonując wymiaru podatku od nieruchomości za 2003 r. organ podatkowy dysponował prawidłowym wykazem nieruchomości już w dniu 1 stycznia 2003 r., a zatem decyzję ustalającą to zobowiązanie, aby ono powstało, mógł doręczyć do końca 2006 r. W tym stanie rzeczy, Sąd, stwierdzając że zaskarżona decyzja narusza przepis art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej i naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. orzekł jak w pkt 1 sentencji. Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy winien zastosować przepis art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej w prawidłowy sposób. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a., określając jednocześnie, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, do czego obligował go przepis art. 152 p.p.s.a. ( - ) Alina Rzepecka ( - ) Dariusz Skupień ( - ) Barbara Rennert