III SA/Wa 1069/17

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Przybysz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, sędzia WSA Jarosław Trelka, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę UZASADNIENIE Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (zwany dalej: "organem egzekucyjnym") prowadził wobec O. S.A. z siedzibą w W. (zwanej dalej: "Skarżącą") na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] października 2015r. wystawionego przez Wójta Gminy P. (zwanego dalej: "wierzycielem"), postępowanie egzekucyjne obejmujące należności z tytułu podatku od nieruchomości za okres od stycznia do lipca 2010r. w kwocie należności głównej 18.409 zł. Organ egzekucyjny celem wyegzekwowania przedmiotowej należności dokonał zawiadomieniem z dnia [...] października 2015r. zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego Skarżącej w Banku [...] w W. S.A. Powyższe zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego zostało doręczone ww. Bankowi oraz Skarżącej wraz z odpisem ww. tytułu wykonawczego w dniach - odpowiednio - 16 i 20 października 2015r. Skarżąca pismem z dnia 26 października 2015r. złożyła zarzuty w sprawie egzekucji prowadzonej na podstawie ww. tytułu wykonawczego. Jako podstawę zarzutów wskazała przepisy art. 33 § 1 pkt 1, 6 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016r., poz. 599 ze zm.) - zwanej dalej: "u.p.e.a.", wnosząc o umorzenie postępowania egzekucyjnego i uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych. Skarżąca w uzasadnieniu zarzutów wskazała, że przedmiotowa egzekucja została podjęta w sytuacji, w której egzekwowane zobowiązanie zostało już wcześniej wykonane przez Skarżącą. Ponadto egzekucja ta została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku, tj. w zakresie odsetek, których wielkość została zawyżona. Skarżąca wskazała też, że zastosowano środek egzekucyjny w sytuacji, w której obowiązek został już wcześniej wykonany, co oznacza że egzekucja jest niedopuszczalna. Przy tym egzekucja została podjęta na podstawie tytułu wykonawczego, który nie spełnia wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a. Następnie organ egzekucyjny przy piśmie z dnia 4 listopada 2015r. przekazał powyższe zarzuty Skarżącej - wierzycielowi, celem zajęcia stanowiska w sprawie. Wierzyciel postanowieniem z dnia [...] listopada 2015r. uznał powyższe zarzuty Skarżącej za nieuzasadnione. Skarżąca złożyła następnie zażalenie na postanowienie wierzyciela z dnia [...] listopada 2015r. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L., które postanowieniem z dnia [...] stycznia 2016r. utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego w niniejszej sprawie nastąpiło w dniu 12 października 2015r., zgodnie ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru tytułu wykonawczego wystawionego przez wierzyciela, natomiast zapłata podatku od nieruchomości za 2010r. wraz z odsetkami obliczonymi przez Skarżącą nastąpiła w dniu 14 października 2015r., a zatem po wszczęciu postępowania egzekucyjnego. Z tego względu zdaniem tego organu nie zasługuje na uwzględnienie zarzut Skarżącej dotyczący wykonania obowiązku, bowiem zapłata należności nastąpiła po wszczęciu postępowania egzekucyjnego. Kolegium uznało też, że przedłużenie przedmiotowego postępowania nastąpiło z przyczyn nie tylko niezależnych od organu, ale wynikało wręcz z działania samej Skarżącej i jej pełnomocnika. W opinii Kolegium, pełnomocnik Skarżącej nie tylko nie był zainteresowany ustaleniem stanu faktycznego sprawy, ale jego działania wręcz miały na celu utrudnianie organom postępowania aby doprowadzić do przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 rok. W związku z powyższym nie zasługuje na uwzględnienie zarzut dotyczący błędnego okresu naliczania odsetek, a tym samym związane z nim zarzuty egzekucyjne w zakresie nieistniejącego obowiązku, czy też błędnego oznaczenia w tytule wykonawczym terminów naliczania odsetek za zwłokę. Następnie organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] października 2016r. uznał zarzuty oparte przez Skarżącą na art. 33 § 1 pkt 1, 6 i 10 u.p.e.a. - za nieuzasadnione. W uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny wyjaśnił, iż w orzecznictwie sądowym wskazuje się na ograniczony zakres kognicji organu egzekucyjnego przy rozpatrywaniu zarzutów opartych w szczególności na podstawie art. 33 § pkt 1 u.p.e.a. Organ egzekucyjny nie będąc jednocześnie wierzycielem, co do zasady poprzestaje bowiem na ocenie stanowiska wierzyciela w przedmiocie zarzutów. W związku z powyższym stwierdził, że skoro w rozpoznawanej sprawie wierzyciel uznał zarzuty Skarżącej zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. za nieuzasadniony, to postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie tych zarzutów nie może być inne. Organ egzekucyjny w uzasadnieniu swojego postanowienia powtórzył argumentację wyrażoną w ww. postanowieniu Kolegium, zgodnie z którą w niniejszej sprawie wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło w dniu 12 października 2015r., co wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru tytułu wykonawczego wystawionego przez wierzyciela, natomiast zapłata podatku od nieruchomości za 2010r. wraz z odsetkami obliczonymi przez podatnika nastąpiła w dniu 14 października 2015r., a zatem po wszczęciu postępowania egzekucyjnego. Powyższe oznacza zdaniem organu egzekucyjnego, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut Skarżącej dotyczący wykonania obowiązku, bowiem zapłata nastąpiła po wszczęciu postępowania egzekucyjnego. Organ egzekucyjny stwierdził też, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut dotyczący błędnego okresu naliczania odsetek, a tym samym związane z nim zarzuty egzekucji w zakresie nieistniejącego obowiązku, czy też błędnego oznaczenia w tytule wykonawczym terminów naliczania odsetek za zwłokę, gdyż przedłużenie postępowania wynikało z działania samej Skarżącej i jej pełnomocnika. Nawiązując następnie do zarzutu dotyczącego niedopuszczalności postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuł wykonawczy nr [...] z dnia [...] października 2015r., organ egzekucyjny wyjaśnił, że art. 1 pkt 1 u.p.e.a. określa sposób postępowania wierzycieli w przypadkach uchylania się zobowiązanych od wykonania ciążących na nich obowiązków, o których mowa w art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a., który stanowi, że egzekucji administracyjnej podlegają podatki, opłaty i inne należności do których stosuje się przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa. Organ egzekucyjny stwierdził też, że wnosząc zarzut w trybie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., podstawą jego zgłoszenia może być niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Natomiast w niniejszej sprawie obowiązek objęty ww. tytułem wykonawczym podlega egzekucji. W opinii organu egzekucyjnego zarzut oparty na tej podstawie mógłby być uzasadniony, gdyby np.: właściwa była egzekucja sądowa a nie administracyjna, bądź dłużnik korzystał z immunitetu. O tym czy egzekucja jest dopuszczalna - w przedstawionym wyżej znaczeniu - przesądza przepis prawa materialnego, a nie art. 33 pkt 6 u.p.e.a. określający jedynie jedną z podstaw zarzutów. Biorąc powyższe pod uwagę organ egzekucyjny uznał, że zarzut Skarżącej dotyczący niedopuszczalności egzekucji administracyjnej nie zasługuje na uwzględnienie. Z kolei odnośnie zarzutu zgłoszonego w trybie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. organ egzekucyjny wskazał, że tytuł wykonawczy jest dokumentem urzędowym, niezbędnym do wszczęcia i prowadzenia egzekucji administracyjnej. Powinien on zawierać treść określoną w art. 27 u.p.e.a., a przy wniesieniu zarzutu z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. mogą być kwestionowane jedynie wymogi formalne, jakim musi odpowiadać tytuł wykonawczy. W ramach tego zarzutu nie mieści się natomiast podważenie merytorycznej zasadności naliczenia przez wierzyciela odsetek od zaległości podatkowej wskazanych jako należne w tytule wykonawczym, w tym okresu, za jaki odsetki te należy naliczyć. Zdaniem organu egzekucyjnego tytuł wykonawczy nr [...] z dnia [...] października 2015r., wystawiony przez wierzyciela, spełniał wymogi określone w art. 27 § 1 u.p.e.a., zawierał dane dotyczące należności i odsetek, podstawę prawną należności, a także informacje, że zobowiązania są wymagalne i podlegają egzekucji. Biorąc powyższe pod uwagę organ egzekucyjny uznał zarzut zgłoszony na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. za niezasadny. Skarżąca pismem z dnia 28 października 2016r. złożyła zażalenie na ww. postanowienie organu egzekucyjnego, wnosząc o jego uchylenie i uwzględnienie jej zarzutów dotyczących postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu egzekucyjnego podniesionych w piśmie z dnia 26 października 2015r. W uzasadnieniu zażalenia Skarżąca wskazała, że w obecnym stanie prawnym stanowisko wierzyciela nie może być uznane za wiążące dla organu egzekucyjnego. Według Skarżącej organ egzekucyjny nie uwzględnił, że z dniem 15 sierpnia 2015r. postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela wobec egzekucji zostały wyłączone z kognicji sądów administracyjnych. W konsekwencji w niniejszej sprawie organ egzekucyjny nie mógł ograniczyć się do przywołania brzmienia art. 34 § 1 u.p.e.a. i powołania się na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] stycznia 2016r., ale powinien rozpatrzyć te zarzuty samodzielnie i przedstawić własną ocenę w postanowieniu wydanym w sprawie zarzutów egzekucyjnych. Ponadto zdaniem Skarżącej, w niniejszej sprawie zasadne pozostają też zarzuty wykonania obowiązku oraz niedopuszczalności egzekucji z powodu jej prowadzenia w zakresie wykonanego obowiązku. Zasadny pozostaje również zarzut nieistnienia obowiązku - w zakresie odsetek za zwłokę oraz zarzut oparty na art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (zwany dalej: "organem nadzoru") postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego. W uzasadnieniu organ nadzoru powołując się na treść przepisu art. 34 § 1 u.p.e.a. wskazał, że zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a. stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Związanie organu egzekucyjnego, w kwestii zasadności zarzutów zgłoszonych w postępowaniu oznacza, że organ egzekucyjny nie bada ponownie zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułami wykonawczymi. Również właściwy w sprawie dyrektor izby skarbowej nie jest uprawniony do ingerowania w treść stanowiska wyrażonego przez wierzyciela. Stanowisko to jest bowiem wiążące także dla organu nadzoru, sprawującego nadzór nad egzekucją administracyjną. W konsekwencji zgodnie z art. 34 § 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione – o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Biorąc powyższe pod uwagę organ nadzoru stwierdził, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut Skarżącej dotyczący błędnego oznaczenia okresu naliczania odsetek, a tym samym związane z nim zarzuty egzekucyjne w zakresie nieistniejącego obowiązku, czy też błędnego oznaczenia w tytule wykonawczym terminów naliczania odsetek za zwłokę. Organ nadzoru zgodził się też ze stanowiskiem organu egzekucyjnego w kwestii oceny zasadności zarzutu Skarżącej opartego na art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., wskazując że organ egzekucyjny nie był uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutu i do obalenia w ten sposób stanowiska wierzyciela. Z kolei odnosząc się do zarzutu nieistnienia oraz przedawnienia obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.), organ nadzoru zauważył, że wszczęcie postępowania w niniejszej sprawie nastąpiło w dniu [...] października 2015r., natomiast zapłata podatku od nieruchomości za 2010r. wraz z odsetkami obliczonymi przez podatnika nastąpiła w dniu 14 października 2015r., a zatem po wszczęciu postępowania egzekucyjnego. Organ nadzoru zauważył, że zgodnie z art. 54 § 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017r., poz. 201 z późn. zm.) – zwanej dalej: "O.p.", odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Przepis art. 54 § 2 O.p. stanowi jednak, że powyższego przepisu nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. Organ nadzoru podzielił w tym miejscu stanowisko wierzyciela, iż w niniejszej sprawie przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu. W związku z powyższym nie zasługuje na uwzględnienie zarzut Skarżącej dotyczący błędnego okresu naliczania odsetek, a tym samym związane z nim zarzuty egzekucyjne w zakresie nieistniejącego obowiązku, czy też błędnego oznaczenia w tytule wykonawczym terminów naliczania odsetek za zwłokę. Organ nadzoru nie podzielił też zarzutu Skarżącej dotyczącego niedopuszczalności egzekucji administracyjnej w związku z brakiem wymagalności egzekwowanego obowiązku. Organ nadzoru podkreślił, że podstawy wniesienia zarzutów na postępowanie egzekucyjne, określone w art. 33 § 1 u.p.e.a. są w stosunku do siebie niekonkurencyjne, tzn. nie mogą być stosowane zamiennie, ponieważ każdy z nich ma na celu usunięcie tylko określonego rodzaju wadliwości toczącego się postępowania egzekucyjnego. W związku z tym nie można kwestionować skutków prawnych wywieranych przez decyzję będącą podstawą prowadzenia egzekucji w drodze zarzutu niedopuszczalności egzekucji (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.). Brak wymagalności obowiązku nie może więc być utożsamiany z niedopuszczalnością egzekucji administracyjnej. Niedopuszczalność egzekucji administracyjnej musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej. Organ nadzoru zauważył też, że zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, niedopuszczalność egzekucji administracyjnej wiąże się z okolicznościami wykluczającymi możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego wyłącznie ze względów formalnych - podmiotowych lub przedmiotowych, a nie merytorycznych. Jednakże Skarżąca nie wskazała jakichkolwiek okoliczności uzasadniających stwierdzenie niedopuszczalności toczącej się egzekucji, podnosząc wyłącznie wykonanie obowiązku i egzekucję odsetek naliczonych za okresy w których odsetki nie powinny być naliczane, co stanowiło podstawę zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., uznanego przez wierzyciela za nieuzasadniony. Organ nadzoru odnotował też w tym miejscu, że w niniejszej sprawie postępowanie egzekucyjne prowadzone jest w oparciu o tytuł wykonawczy nr [...] z dnia [...] października 2015r. wystawiony przez wierzyciela, a obejmujący zaległości w podatku od nieruchomości na 2010 rok. Obowiązek ten podlegał więc egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Ponadto Skarżąca podlega orzecznictwu polskich organów administracji publicznej. Wobec powyższego przedmiotową egzekucję administracyjną należy zdaniem tego organu uznać za dopuszczalną. Odnosząc się następnie do zarzutu określonego w art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., tj. niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., organ nadzoru wskazał, że w zarzucie tym mogą być kwestionowane jedynie wymogi formalne, jakim musi odpowiadać tytuł wykonawczy. Organ nadzoru zauważył, że w ww. tytule wykonawczym, w części B wskazano wszystkie elementy wymienione w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., wobec czego organ egzekucyjny prawidłowo uznał zarzut Skarżącej oparty na art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. za nieuzasadniony. W ocenie organu nadzoru niezasadny jest również zarzut Skarżącej dotyczący naruszenia przez organ egzekucyjny art. 124 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016r., poz. 23 ze zm.) – zwanej dalej: "k.p.a.", gdyż zaskarżone postanowienie zawiera wszystkie składniki, o których stanowi powołany przepis, jak również uzasadnienie faktyczne i prawne. Organ nadzoru nie zgodził się również ze stanowiskiem Skarżącej, która wskazywała, że z uwagi na wyłączenie z dniem 15 sierpnia 2015r. postanowień w sprawie stanowiska wierzyciela wobec egzekucji z kognicji sądów administracyjnych, co wynika z nowego brzmienia artykułu 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017r., poz. 1369 ze zm.) – zwanej dalej: "p.p.s.a.", kwestie, w których zakresie organ egzekucyjny był przed dniem 15 sierpnia 2015r. związany stanowiskiem wierzyciela, wymagają obecnie merytorycznej oceny ze strony organu egzekucyjnego. Organ nadzoru wskazał w tym zakresie na treść przepisu art. 34 § 4 u.p.e.a., zgodnie z którym, organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów po uzyskaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela. Powyższe oznacza zadaniem organu nadzoru, że wydanie przez organ egzekucyjny postanowienia, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. było zgodne z prawem. Skarżąca zaskarżyła następnie powyższe postanowienie organu nadzoru wnosząc skargę w piśmie z dnia 3 lutego 2017r., w której wniosła o jego uchylenie wraz z poprzedzającym postanowieniem organu egzekucyjnego, a także zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Skarżąca w uzasadnieniu skargi wskazała, że jej zdaniem zaskarżone postanowienie narusza art. 34 § 1 w związku z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., gdyż organ nadzoru błędnie przyjął, iż w zakresie zarzutu podniesionego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. jest związany stanowiskiem wierzyciela wyrażonym w postanowieniu SKO w L. z dnia [...] stycznia 2016r. Organ nadzoru nie uwzględnił bowiem, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015r. stanowisko wierzyciela nie może być uznane za wiążące organ egzekucyjny, gdyż z tym dniem postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela zostały wyłączone z kognicji sądów administracyjnych. Pozostające poza kontrolą sądową postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela nie może zatem wiązać organu egzekucyjnego, gdyż w tym zakresie oznaczałoby to pozbawienie zobowiązanego prawa do sądu. Powołanie się na stanowisko wierzyciela nie stanowi wystarczającego uzasadnienia dla odstąpienia przez organ egzekucyjny od samodzielnej oceny zarzutów wobec egzekucji. Skarżąca wskazała też, że wbrew stanowisku organu nadzoru zasadny był jej zarzut dotyczący egzekucji obowiązku nieistniejącego - w zakresie odsetek za zwłokę. Wierzyciel nie uwzględnił bowiem, że w zakresie odsetek od zaległości w podatku od nieruchomości za 2010 rok wystąpiły okresy nienaliczania odsetek, o których mowa w art. 54 § 1 O.p. W opinii Skarżącej, okresami tymi były w niniejszej sprawie okresy, o których mowa w art 54 § 1 pkt 7 O.p., tj. wystąpiły przypadki, gdy decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, bowiem: 1) postępowanie podatkowe zostało wszczęte postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2014r.; 2) decyzja organu podatkowego pierwszej instancji, którą egzekwowano, została doręczona Skarżącej w dniu 29 czerwca 2015r., a więc po upływie 3 miesięcy, licząc od dnia wszczęcia postępowania. Jednakże powyższe okoliczności nie zostały uwzględnione, co doprowadziło do wszczęcia egzekucji odsetek obliczonych bez pominięcia okresów, w których nie należało ich naliczać. Skarżąca zauważyła też, że w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ nadzoru stwierdził, iż nie uwzględnił art. 54 § 1 pkt 7 O.p., gdyż do opóźnienia w zakończeniu postępowania podatkowego doszło z przyczyn uzasadniających zastosowanie art. 54 § 2 O.p. Jednakże stwierdzenie okoliczności, o których mowa w art. 54 § 2 O.p., wymaga każdorazowo oceny przebiegu konkretnego postępowania, czego wskazany organ zaniechał. Organ nadzoru nie wyjaśnił więc i nie uzasadnił, a więc nie udowodnił, że Skarżąca przyczyniła się do opóźnienia w wydaniu decyzji za okres, za który w zaskarżonym postanowieniu naliczono odsetki. Końcowo Skarżąca wskazała, że jeśliby nawet przyjąć, iż w nowym stanie prawnym organ nadzoru był związany stanowiskiem wierzyciela zawartym w postanowieniu Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] stycznia 2016r., to Sąd rozpatrujący skargę wniesioną przez Skarżącą powinien objąć kontrolą również powielone przez organ nadzoru stanowisko wierzyciela, a w przypadku uznania go za nieprawidłowe, powinien również uchylić postanowienie zawierające to stanowisko. Organ nadzoru w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie Sąd wyjaśnia, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji nie naruszył prawa. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015r.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydawane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy. Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do obowiązującego, od dnia 15 sierpnia 2015r., nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2016r., poz. 718 ze zm. – dalej "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcia nie naruszają przepisów prawa. W rozpoznanej sprawie zakres sądowej kontroli obejmuje postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2016 r. utrzymujące w mocy postanowienie organu egzekucyjnego – Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] października 2016 r. wydane po rozpatrzeniu zarzutów Skarżącej w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego wszczętego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 6 października 2015r., wystawionego przez wierzyciela – Wójta Gminy P., na podatek od nieruchomości za okres od stycznia do lipca 2010r. Kontrola sądowa w tej sprawie obejmuje także postanowienie wierzyciela w sprawie zarzutów, to jest postanowienie Wójta Gminy P. i postanowienie SKO w L. Zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. Zgodnie z art. 34 § 1 ustawy, zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 (...), organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. (...). Na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela przysługuje zażalenie (§ 2). Organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 34 § 4 u.p.e.a.). W piśmie obejmującym zarzuty Skarżąca złożyła zarzuty na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 6 i 10, to jest podniesiono, że: a) egzekucja została podjęta w sytuacji, w której egzekwowane zobowiązanie zostało już wcześniej wykonane przez Spółkę. b) egzekucja ta została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku - w zakresie odsetek, których wielkość została zawyżona. c) zastosowano środek egzekucyjny w sytuacji, w której obowiązek został już wcześniej wykonany, co oznacza że egzekucja jest niedopuszczalna. d) egzekucja została podjęta na podstawie tytułu wykonawczego, który nic spełnia wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a. W postanowieniu z dnia [...] listopada 2016 r. Wójt Gminy P. (wierzyciel) uznał zarzuty za nieuzasadnione. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy postanowieniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] stycznia 2016 r. W konsekwencji organ egzekucyjny uznał zarzuty za niezasadne – uznając się za związanego stanowiskiem wierzyciela w zakresie zarzutu na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., zaś w zakresie pozostałych zarzutów uznając je za niezasadne. W efekcie Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego. Przedmiotem sporu między stronami są zatem trzy kwestie, to jest, po pierwsze, związanie organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela w sprawie zarzutów wniesionych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., po drugie, zasadność zarzutów wniesionych na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 i 10 u.p.e.a. oraz po trzecie, spełnianie przez tytuł wykonawczy wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a. Zdaniem organu egzekucyjnego i organu nadzoru stanowisko wierzyciela w odniesieniu do zarzutów wniesionych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. jest wiążące dla organu egzekucyjnego. Skarżąca twierdzi natomiast, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, że wobec wyłączenia z dniem 15 sierpnia 2015r. spod kognicji sądów administracyjnych postanowień w sprawie stanowiska wierzyciela wobec zarzutów zobowiązanego, co wynika z nowego brzmienia art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a., postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela nie może wiązać organu egzekucyjnego, gdyż w tym zakresie oznaczałoby to pozbawienie zobowiązanego prawa do sądu. Zatem kwestie, w których zakresie organ egzekucyjny był przed 15 sierpnia 2015r. związany stanowiskiem wierzyciela, wymagają obecnie merytorycznej oceny ze strony organu egzekucyjnego. Organ egzekucyjny nie może zatem odstąpić od dokonania takiej oceny powołując się na związanie stanowiskiem wierzyciela w sprawie zarzutów. Rację w sporze dotyczącym związania organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela w sprawie zarzutów należy przyznać organowi egzekucyjnemu i organowi nadzoru. Przede wszystkim wskazać należy, że nadal obowiązuje art. 34 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a., stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Organ egzekucyjny nie mógł zatem dokonać merytorycznej oceny zasadności zarzutów wniesionych na powyższych podstawach. Wyłączenie spod kognicji sądów administracyjnych postanowień wierzyciela w sprawie zarzutów nie oznacza, że zobowiązany został pozbawiony prawa do sądu w tego rodzaju sprawach. Wskazać należy, że zobowiązany nadal może wnieść skargę na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie zarzutów i w ramach takiej skargi może kwestionować prawidłowość stanowiska wierzyciela, które dla organu egzekucyjnego stanowi rozstrzygnięcie kwestii wstępnej. Sąd zauważa, że związanie organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela w zakresie określonych zarzutów nie pozbawia wojewódzkiego sądu administracyjnego możliwości dokonywania oceny tej wypowiedzi przy rozpoznawaniu skargi na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej. Z treści art. 134 i art. 135 p.p.s.a. wynika, że sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy, jednakże stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa, także w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego załatwienia sprawy. Niewątpliwie do końcowego załatwienia sprawy zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej konieczne jest zbadanie legalności stanowiska wierzyciela, skoro nie było to możliwe w innym trybie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 listopada 2016 r. II GSK 502/15). Nadto wskazać należy, że rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem oceny zgodności z prawem innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie (I FSK 1740/15). W realiach przedmiotowej sprawy należy wskazać, że Wójt Gminy P. postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. oddalił zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 6 i 10 u.p.e.a. W uzasadnieniu Wierzyciel stwierdził, iż zgłoszone zarzuty nie zasługują na uwzględnienie, ponieważ do uiszczenia należności przez Skarżącą doszło już po wszczęciu postępowania egzekucyjnego. Wskazać w tym miejscu należy, że organ egzekucyjny otrzymał tytuł wykonawczy w dniu [...] października 2015r., skierował go do egzekucji w dniu 13 października 2015r., zaś Skarżąca uiściła egzekwowaną należność w dniu 14 października 2015r. Wierzyciel wskazał również, że pełnomocnik Skarżącej w toku postępowania podatkowego nie reagował na wezwania organu podatkowego, przedkładał niepełną i nieczytelną dokumentację środków trwałych. W ocenie Wierzyciela uzasadnia to przypisanie Skarżącej odpowiedzialności za przedłużanie się postępowania podatkowego, a w konsekwencji brak podstaw do określania przerw w naliczaniu odsetek. Zdaniem Wierzyciela tytuł wykonawczy spełnia wymagania określone w art. 27 u.p.e.a. SKO w L. utrzymując w mocy postanowienie Wójta Gminy P. i odnosząc się do powyższej kwestii stwierdziło, że o przyczynieniu się Skarżącej do przedłużenia postępowania podatkowego świadczy szereg okoliczności, część z których została wskazana wprost w uzasadnieniu decyzji SKO w L. W ocenie Sądu nie można uznać, że w rozpoznawanej sprawie postępowanie egzekucyjne dotyczy zobowiązania już wykonanego, a zatem nieistniejącego. Wszak należność istniała w dacie wszczęcia postępowania egzekucyjnego, jakkolwiek później została ona dobrowolnie wykonana przez Skarżącą. Również i w takim przypadku należy powiedzieć, że było dopuszczalne wszczęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego oraz że doszło do osiągnięcia celu postępowania egzekucyjnego – nawet jeżeli nie został zastosowany żaden środek egzekucyjny. Sąd wskazuje, że jest mu wiadomo z urzędu, że w wyroku WSA w Białymstoku z dnia 13 kwietnia 2016r., sygn. akt I SA/Bk 1288/15, którym rozpoznano skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] września 2015 r., nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2010 (gm. P.), zamieszczono następujące stwierdzenie dotyczące sposobu zachowania Skarżącej w postępowaniu podatkowym: "Z akt sprawy wynika, że organ I instancji uzyskał od skarżącej Spółki płytę CD, która miała zawierać wyciąg z ewidencji środków trwałych położonych na terenie województwa podlaskiego, m.in. na terenie gminy P. Z danych tych nie wynikała jednak wartość kabli w kanalizacji kablowej położonej w gminie P. za 2010 r. Organ stwierdził, że przedstawiona płyta CD zawiera nieczytelne dane dla całego województwa podlaskiego, bez liczb porządkowych, bez wskazania miejsc położenia środków trwałych i procentowych udziałów gmin. Dane te są zatem nieprzydatne dla określenia wartości linii kablowych na potrzeby kontrolowanego postępowania. Pomimo ponownego wezwania z 9 września 2014 r. do określenia wartości budowli na dzień 1 stycznia 2010 r. podatnik nie przedstawił tych danych, pomimo, że dysponował takimi danymi na co wskazują deklaracje na podatek od nieruchomości składane za wcześniejsze lata. Skarżąca Spółka nie udzieliła również odpowiedzi na wezwanie z 18 marca 2015 r." W ocenie Sądu, mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie wystąpiły przerwy w naliczaniu odsetek wskazane w art. 54 § 1 pkt 7 O.p., gdyż w przedmiotowej sprawie wystąpiła przesłanka z art. 54 § 2 O.p., bowiem do przedłużania postępowania podatkowego przyczyniła się Skarżąca. Nie można zatem wywodzić, że w tym zakresie tytuł wykonawczy odnosił się do nieistniejącej należności. Zarzut wniesiony na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. nie może zatem zostać uznany za zasadny. Przechodząc do drugiej kwestii spornej, to jest zasadności zarzutu wniesionego na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., wskazać należy, że w przepisie tym mowa jest o niedopuszczalności egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego. Skarżący w rozpoznawanej sprawie wskazał na niedopuszczalność egzekucji administracyjnej uzasadniając ten zarzut tym, że obowiązek został wykonany. Trzeba zauważyć, że w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. chodzi o niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Nieistnienie obowiązku czy też brak wymagalności egzekwowanego obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a.) nie może być utożsamiany z niedopuszczalnością egzekucji administracyjnej (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.). Niedopuszczalność egzekucji administracyjnej musi wynikać z przepisów prawa, wykluczających prowadzenia postępowania egzekucyjnego ze względów formalnych (podmiotowych czy przedmiotowych) - por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 2615/1, CBOSA. Zarzut oparty na tej podstawie (pkt 6) mógłby być więc uzasadniony, gdyby np. właściwa była egzekucja sądowa, a nie administracyjna, bądź dłużnik korzystał z immunitetu. Zarzut ten nie może być uzasadniany tym, że obowiązek nie istnieje, bowiem został wykonany po wszczęciu postępowania egzekucyjnego. Zarzut wniesiony na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. nie może zatem zostać uznany za zasadny. Skarżąca uzasadnia zarzut wniesiony na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. tym, że błędnie została określona wysokość należnych odsetek. Należy zauważyć, że na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. mogą być kwestionowane jedynie wymogi formalne, jakim musi odpowiadać tytuł wykonawczy. W ramach tego zarzutu nie mieści się podważanie merytorycznej zasadności naliczenia przez wierzyciela odsetek od zaległości podatkowej wskazanych jako należne w tytule wykonawczym, w tym okresu, za jaki odsetki te należy naliczyć. Brakiem formalnym tytułu wykonawczego byłoby np. niewpisanie kwoty odsetek przy jednoczesnym wskazaniu ich stawki i daty, od której należy je naliczać (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 listopada 2015 r. (I SA/Gl 453/15). Należy podkreślić, że zarzut wniesiony przez Skarżącą jest w istocie rzeczy zarzutem nieistnienia obowiązku w określonym zakresie (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.). Notabene argument o błędnym naliczeniu odsetek został podniesiony zarówno w uzasadnieniu zarzutu wniesionego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., jak i na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż postanowienia poddane kontroli Sąd odpowiadają prawu. Konkludując, wszystkie zarzuty skargi okazały się niezasadne, zaś Sąd nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałyby konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia organu nadzoru oraz poprzedzającego je postanowienia organu egzekucyjnego. W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.