I SA/Po 421/22

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 5 października 2022 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w [...] na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] r. nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz skarżącej spółki kwotę [...],- zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Wnioskiem z 21 grudnia 2021 r. E. W. (dalej jako: “spółka" lub “skarżąca") wystąpiła do Prezydenta Miasta K. o przywrócenie terminu na złożenie dokumentacji po zakończeniu realizacji inwestycji początkowej. Jako podstawę prawną wniosku podała art. 15zzzzzn2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 2095, ze zm. – w skrócie: u.c-19"). W argumentacji wniosku spółka wskazała, że zakończyła budowę hali produkcyjno-magazynowej wraz z zapleczem biurowo-socjalnym oraz towarzyszącą infrastrukturą, zlokalizowanej w K. przy ul. [...], obręb [...] (dz. nr [...], [...], [...], [...], [...]. [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...]). W okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu [...] spółka uchybiła terminowi określonemu w uchwale Rady Miasta K. Nr [...] z dnia 28 listopada 2019 r. w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości w ramach regionalnej pomocy inwestycyjnej dla przedsiębiorców realizujących inwestycje początkowe (Dz. Urz. Woj. Wlkp. z 2019 r. poz. 10698 – w skrócie: “uchwała RMK"), do złożenia dokumentacji po zakończeniu realizacji inwestycji początkowej. Wraz z wnioskiem spółka przedłożyła ww. dokumentację. Prezydent Miasta K. postanowieniem z 11 stycznia 2022 r., nr [...], na podstawie art. 165a w zw. z art. 216 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm. – w skrócie: "o.p."), odmówił wszczęcia postępowania podatkowego z wniosku spółki o przywrócenie terminu na złożenie dokumentacji po zakończeniu realizacji inwestycji początkowej. W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że z § 7 ust. 2 uchwały RMK wynika, że przedsiębiorca, który dokonał zgłoszenia zamiaru skorzystania z pomocy, zobowiązany jest do przedłożenia w terminie 30 dni od zakończenia realizacji inwestycji początkowej, dokumentów, o których mowa w § 7 ust. 2 pkt 1-4 uchwały, a w przypadku niezachowania tego terminu, przedsiębiorca traci prawo do zwolnienia, o czym stanowi § 7 ust. 3 uchwały. Zdaniem organu, art. 15zzzzzn2 ust. 1 pkt 2 u.c-19 odnosi się wyłącznie do terminów przewidzianych przepisami prawa administracyjnego, a zatem nie dotyczy on terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego. Organ zaznaczył, że ustawodawca w wielu aktach prawnych posługuje się pojęciem "prawa podatkowego" potwierdzając, że posiada ono własny zakres normatywny. W u.c-19 również dokonano wyodrębnienia prawa administracyjnego oraz prawa podatkowego. W tym kontekście organ wskazał, że procedury podatkowe ustawodawca wymienił obok postępowania administracyjnego, np. w art. 15zzs ust. 1 pkt 6 i 7 u.c-19. (uchylony z dniem 16 maja 2020 r.), odrębnie wymienione są postępowania administracyjne i postępowania prowadzone na podstawie o.p. Z powyższego organ wwiódł, że przepisów prawa podatkowego nie należy utożsamiać z szeroko rozumianym prawem administracyjnym. W związku z tym organ uznał, że art. 15zzzzzn2 u.c-19 nie ma zastosowania do przywrócenia terminu, wynikającego z § 7 ust. 2 uchwały RMK, a więc organ podatkowy nie ma podstaw do zawiadomienia spółki o uchybieniu terminu i wyznaczenia spółce terminu 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu. Ponadto organ I instancji podkreślił, że termin 30 dni od zakończenia realizacji inwestycji początkowej, na przedłożenie dokumentów, o których mowa w § 7 ust. 2 pkt 1-4 uchwały RMK ma charakter materialny i nie może być przywrócony. W zażaleniu z 25 stycznia 2022 r. spółka wniosła o uchylenie powyższego postanowienia organu I instancji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z 21 marca 2022 r., nr [...], utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ II instancji zwrócił uwagę, że art. 15zzzzzn2 u.c-19 odwołuje się wyłącznie do art. 58 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 2000 ze zm. – w skrócie: “k.p.a."). Nie czyni natomiast tego do art. 162 § 2 o.p., który to przepis na gruncie o.p. stanowi odpowiednik przepisu art. 58 § 2 k.p.a. Zdaniem SKO powyższe wskazuje w sposób dostateczny, że wolą ustawodawcy nie było to by art. 15zzzzzn2 u.c-19 znajdował szerokie zastosowanie, także w postępowaniach podatkowych. SKO zaznaczyło przy tym, że regulacje u.c-19 odnoszą się konkretnie do zapisów prawa podatkowego. Ustawa ta rozgranicza bowiem postępowania administracyjne od postępowań podatkowych. Mając na względzie powyższe SKO stwierdziło, że organ I instancji słusznie zastosował w sprawie art. 165a o.p. i zasadnie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie przywrócenia terminu na złożenie dokumentacji po zakończeniu realizacji inwestycji początkowej. W skardze z 29 kwietnia 2022 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła o uchylenie powyższego postanowienia SKO w K. i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie: 1) art. 15zzzzzn2 ust. 1 i 2 u.c-19 poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że przepis ten nie znajduje zastosowania do regulacji przepisów prawa podatkowego, w sytuacji, gdy prawidłowo przeprowadzona wykładnia ww. przepisu prowadzi do wniosku, że znajduje on zastosowanie do przepisów prawa podatkowego, wobec czego organ I instancji powinien zawiadomić skarżącą o uchybieniu terminu i wyznaczyć jej termin 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu do złożenia dokumentacji rozliczeniowej, 2) art. 162 § 1 o.p. w zw. z art. 15zzzzzn2 ust. 1 pkt 2 u.c-19 poprzez błędne zastosowanie jedynie przepisów dotyczących przywrócenia terminu w postępowaniu podatkowym, podczas gdy zastosowanie w sprawie powinien znaleźć przepis szczególny dotyczący uchybienia terminu w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19, 3) art. 15zzzzzn2 ust. 1 i 2 u.c-19 oraz art. 165a § 1 w zw. z art. 216 § 1 o.p. poprzez uznanie za prawidłową nieadekwatną procedurę polegającą na odmowie wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie przywrócenia terminu na złożenie dokumentacji po zakończeniu realizacji inwestycji początkowej, podczas gdy organ I instancji w pierwszej kolejności zobowiązany był zawiadomić spółkę o uchybieniu terminu określonego w § 7 ust. 2 uchwały RMK do złożenia ww. dokumentacji, a następnie - po złożeniu przez spółkę wniosku o przywrócenie terminu - rozstrzygnąć w przedmiocie przywrócenia tego terminu (a nie w przedmiocie wszczęcia postępowania podatkowego), 4) art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. w zw. z art. 15zzzzzn2 ust. 1 pkt 2 u.c-19 poprzez dopuszczenie do ponoszenia przez skarżącą negatywnych konsekwencji związanych z wadliwym działaniem (zaniechaniem) organu administracji, w efekcie czego doszło do naruszenia zasady sprawiedliwości społecznej oraz zasady pewności prawa i bezpieczeństwa obrotu prawnego. W odpowiedzi na skargę SKO w K. podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 - w skrócie: "p.p.s.a."). W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności zastosowania przez organ podatkowy przepisu art. 165a § 1 w zw. z art. 216 § 1 o.p., uzasadniającego odmowę wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku skarżącej o przywrócenie terminu na złożenie dokumentacji po zakończeniu realizacji inwestycji początkowej. Ponadto spór dotyczy możliwości zastosowania w sprawie art. 15zzzzzn2 ust. 1 i 2 u.c-19. Materialnoprawną podstawę zaskarżonego postanowienia stanowił przepis art. 165a § 1 o.p., zgodnie z którym, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Podkreślenia wymaga, że na skutek odmowy wszczęcia postępowania, organ nie prowadzi postępowania podatkowego i nie rozstrzyga sprawy co do jej istoty. Z treści art. 165a § 1 o.p. wynika obowiązek organu w zakresie przeprowadzenia wstępnej analizy wniosku pod względem ewentualnego wystąpienia okoliczności uniemożliwiających merytoryczne rozpatrzenie wniosku. Samo bowiem złożenie żądania wszczęcia postępowania w konkretnej sprawie nie powoduje automatycznie skutku jego wszczęcia, gdyż na wstępnym etapie rozpoznania sprawy organ podatkowy przeprowadza badanie pod kątem istnienia przesłanek formalnoprawnych, warunkujących jego dopuszczalność (por. wyrok NSA z 17 grudnia 2019 r., sygn. akt II FSK 261/18 – wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). W rozpoznawanej sprawie skarżąca domagała się od organu przywrócenia terminu na złożenie dokumentacji po zakończeniu realizacji inwestycji początkowej, wskazując, że od złożenia tej dokumentacji w terminie określonym w § 7 ust. 2 uchwały RMK, którego to terminu uchybiła, uzależnione jest otrzymanie prawa do zwolnienia z podatku od nieruchomości. Jako podstawę prawną wniosku skarżąca podała art. 15zzzzzn2 ust. 1 i 2 u.c-19. Organ odmawiając wszczęcia postępowania w sprawie stwierdził, że art. 15zzzzzn2 ust. 1 i 2 u.c-19 nie ma zastosowania w sprawie do przywrócenia terminu, o którym mowa w § 7 ust. 2 uchwały RMK, albowiem przepis art. 15zzzzzn2 ust. 1 i 2 u.c-19 odnosi się wyłącznie do terminów przewidzianych przepisami prawa administracyjnego, a zatem nie dotyczy terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego. Ponadto organ zaznaczył, że zwolnienie z podatku od nieruchomości jest przepisem o charakterze materialnym, a przepisy takie są, co do zasady, nieprzywracalne. W ocenie Sądu, stanowisko organu, co do braku możliwości zastosowania w postępowaniu podatkowym art. 15zzzzzn2 ust. 1 i 2 u.c-19 jest błędne. Zgodnie z tym przepisem: 1. W przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów: 1) od zachowania których jest uzależnione udzielenie ochrony prawnej przed organem administracji publicznej, 2) do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki, 3) przedawnienia, 4) których niezachowanie powoduje wygaśnięcie lub zmianę praw rzeczowych oraz roszczeń i wierzytelności, a także popadnięcie w opóźnienie, 5) zawitych, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony, 6) do dokonania przez podmioty lub jednostki organizacyjne podlegające wpisowi do właściwego rejestru czynności, które powodują obowiązek zgłoszenia do tego rejestru, a także terminów na wykonanie przez te podmioty obowiązków wynikających z przepisów o ich ustroju - organ administracji publicznej zawiadamia stronę o uchybieniu terminu. 2. W zawiadomieniu, o którym mowa w ust. 1, organ administracji publicznej wyznacza stronie termin 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu. 3. W przypadku, o którym mowa w art. 58 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego, prośbę o przywrócenie terminu należy wnieść w terminie 30 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy szczególnego podkreślenia wymaga, że celem art. 15zzzzzn2 u.c-19 była ochrona obywateli RP przed negatywnymi skutkami uchybienia terminom w czasie pandemii koronawirusa. Skoro ze względu na epidemię, ochrona zdrowia obywateli jest priorytetem i w tym celu wprowadzane są ograniczenia ich aktywności oraz ograniczenia w działaniu instytucji publicznych, a zamiarem ustawodawcy było przyjęcie regulacji zapewniających skuteczną ochronę prawną, to tym bardziej nie można regulacji art. 15zzzzzn2 u.c-19 w spornym zakresie wykładać zawężająco. Oznaczałoby to, że mimo niebezpieczeństwa dla życia i zdrowia stron wszystko odbywałoby się na zasadach ogólnych sprzed stanu epidemii, co nie jest do przyjęcia. Skoro bowiem ustawodawca wprowadził przepis szczególny, dający obywatelom ochronę przed skutkami ograniczeń związanych z epidemią w postaci obowiązku organu administracji publicznej zawiadamiania strony o uchybieniu terminu i wyznaczeniu stronie termin 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu, rolą organu jest dokonanie wykładni tego przepisu z uwzględnieniem jego celu. Takie zaś działanie w zakresie dyrektyw wykładni celowościowej do art. 15zzzzzn2 u.c-19, prowadzi do przyjęcia, że ma on zastosowanie do regulacji zawartych w prawie administracyjnym w szerokim znaczeniu, a zatem i do prawa podatkowego, ponieważ zarówno prawo administracyjne jak i podatkowe jest klasyfikowane jako prawo publiczne w szerokim znaczeniu (por. wyrok WSA w Gliwicach z 30 sierpnia 2022 r., sygn. akt III SA/Gl 171/22, wyrok WSA w Poznaniu z 29 października 2021 r., sygn. akt I SA/Po 601/21). W okolicznościach rozpoznawanej sprawy organy obu instancji nie zastosowały ww. procedury, którą ustawodawca wprowadził na czas trwania stanu epidemii wywołanej wirusem Sars-Cov-19. W ocenie Sądu, w zaskarżonych postanowieniach organy dokonany błędnej (zawężającej) wykładni art. 15zzzzzn2 u.c-19, uznając, że przepis ten nie ma zastosowania do przepisów prawa podatkowego. Uchybienie to miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, albowiem spowodowało, że organ I instancji zastosował w sprawie art. 165a o.p. i odmówił wszczęcia postępowania w sprawie. Ponadto Sąd zaznacza, że wbrew twierdzeniom organów, przepis art. 15zzzzzn2 u.c-19 wprowadził instytucję przywrócenia terminów prawa materialnego. Świadczy o tym jednoznacznie posłużenie się w tym przepisie przez ustawodawcę sformułowaniem: w przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów (...) do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki (ust. 1 pkt 2) organ administracji publicznej zawiadamia stronę o uchybieniu terminu. W zawiadomieniu, o którym mowa w ust. 1, organ administracji publicznej wyznacza stronie termin 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu (ust. 2). Przywołana regulacja wyznacza kierunek, w którym powinny zmierzać interpretacja i stosowanie przepisów u.c-19, czyli z pominięciem nadmiernego formalizmu, z faktycznym dążeniem do umożliwienia obywatelom realizacji ich praw (por. wyrok WSA w Kielcach z 30 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Ke 602/21). Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie dopuściły się naruszeń przepisów postępowania poprzez brak zastosowania regulacji art. 15 zzzzzn2 u.c-19, i przedwczesne wydanie na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 216 § 1 o.p. rozstrzygnięcia o odmowie wszczęcia postępowania. W toku ponownego rozpoznania sprawy organ zobowiązany będzie zastosować procedurę z art. 15zzzzzn2 u.c-19. Dopiero jej wynik wskaże, czy zasadnym będzie merytoryczne rozpoznanie wniosku skarżącej z 21 grudnia 2021 r. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 oraz art. 135 p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w pkt I sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł, jak w pkt II sentencji wyroku, na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687).