III FSK 1109/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, , po rozpoznaniu w dniu 17 listopada 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 19 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 796/18 w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 25 września 2018 r., nr 1001-IOM.4101.35.2018/U28/AC UNP: 1001-18-095389 w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 1800 (słownie: tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wyrokiem z dnia 19 marca 2019 r. o sygn. akt I SA/Łd 796/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej: "WSA") w sprawie ze skargi M.S. (dalej: "Skarżący"), oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej: "Dyrektor") z dnia 25 września 2018 r., wydaną w przedmiocie podatku od spadków i darowizn. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). Skargę kasacyjną od wyroku WSA do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Skarżący, który zaskarżył ten wyrok w całości. Wniósł o uchylenie wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia WSA. Wniósł o zasądzenie kosztów postępowania według norm przypisanych. Na podstawie art. 176 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") Skarżący wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., Skarżący zarzucił WSA naruszenie przepisów prawa materialnego, polegające na naruszeniu: (1) art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z póżn. zm., dalej: "k.c."), poprzez niewłaściwe zastosowanie - z powodu nie otrzymania darowizny przez Skarżącego od rodziców; (2) art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 2 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2017 r., poz. 833 z późn. zm., dalej: "u.p.s.d."), poprzez błędną wykładnię w wyniku wadliwie ustalonego stanu faktycznego, ponieważ otrzymane środki przez Skarżącego, stanowiły w Jego ocenie zapłatę za produkty rolne, a nie darowiznę od rodziców. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucono WSA naruszenie przepisów postępowania, polegające na naruszeniu art. 145 §1 pkt 1 lit c) w związku z art. 151 p.p.s.a., poprzez oddalenie przez WSA skargi w sytuacji, gdy decyzja Dyrektora została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które to uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy: (1) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: "o.p.") na skutek błędnej oceny, złożonego w dniu 24 listopada 2017 r. oświadczenia przez Skarżącego; (2) art. 187 § 1 i art. 191 o.p., poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego - brak darowizny; (3) art. 187 § 3 o.p., poprzez przekroczenie w ramach zasad swobodnej oceny, granic dowolności przyjmując, że pomiędzy rodzicami a synem nie występują wzajemne czynności prawne; (4) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 art. 191 i art. 210 § 4 o.p. na skutek błędnej interpretacji dowodów, poprzez przekroczenie w ramach swobodnej oceny dowodów granic dowolności w wyniku niedostatecznej wiedzy z zakresu działalności gospodarstwa rolnego, jego upraw, wydajności i ekonomiki gospodarstwa rolnego, tym samym eksponując nieprawdziwy stan faktyczny; (5) art. 2a o.p., polegającym na niezastosowaniu i nierozstrzygnięciu niedających się usunąć wątpliwości faktycznych na korzyść podatnika; (6) art. 106 § 3 p.p.s.a., poprzez nieprzeprowadzenie na wniosek strony dowodów uzupełniających z dokumentów, mających fundamentalne znaczenie dla istoty sprawy, pomimo iż był niezbędny dla rozpoznania sprawy; (7) art. 113 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 106 § 3 p.p.s.a., poprzez nierozstrzygnięcie przez WSA zgłoszonego wniosku dowodowego, a także błędne uznanie, że dowód ten jest zbyteczny dla rozstrzygnięcia istoty sprawy; (8) art. 236 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1360 ze zm., dalej: "k.p.c.") w związku z art. 106 § 5 p.p.s.a. w zw. z art. 106 § 3 p.p.s.a., poprzez nierozstrzygnięcie przez WSA zgłoszonego wniosku dowodowego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Dyrektor wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przypisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy zauważyć, że zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 września 2022 r., na podstawie art. 15zzs4 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych i wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 z poźn. zm.), sprawa została skierowana na posiedzenie niejawne w dniu 17 listopada 2022 r., w celu rozpoznania skargi kasacyjnej. Strony zostały o tym powiadomione oraz jednocześnie pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji w odrębnym piśmie procesowym. Żadna ze Stron z tej możliwości nie skorzystała, jak również nie sprzeciwiła się skierowaniu rozpoznania sprawy na posiedzenie niejawne. Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego, przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwym zastosowaniu (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej, zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności, określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Naczelny Sąd Administracyjny za chybiony uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 o.p. na skutek błędnej interpretacji dowodów, poprzez przekroczenie w ramach swobodnej oceny dowodów granic dowolności w wyniku niedostatecznej wiedzy z zakresu działalności gospodarstwa rolnego, jego upraw, wydajności i ekonomiki gospodarstwa rolnego, tym samym eksponując nieprawdziwy stan faktyczny. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, WSA po rozpoznaniu sprawy doszedł do właściwego przekonania, że w sprawie zebrano w sposób prawidłowy materiał dowodowy i na jego podstawie wysnuto prawidłowe wnioski. Dokonano oceny dowodów, wskazano, które z nich zasługują na uwzględnienie oraz którym dowodom odmówiono wiarogodności i dlaczego. Poza zakresem zainteresowania organów nie pozostała żadna okoliczność. Stan faktyczny sprawy został prawidło ustalony. Ocena okoliczności sprawy została dokonana na podstawie całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego sprawy i jest ona prawidłowa, logiczna oraz zgodna z doświadczeniem życiowym, zaś wywody organów są konsekwentne, jasne i zrozumiałe, co wyklucza zasadność zarzutów naruszenia tych przepisów. W sprawie WSA słusznie uznał, że prawidłowo organy przyjęły, że istniały przekonywujące dowody dla uznania kwoty 104.450 zł - przekazanej przez rodziców Skarżącego – za darowiznę. Kwestia ta została uznana na podstawie zeznań złożonych przez Skarżącego w toku postępowania w podatku dochodowym. Przekazanie darowizny, potwierdzili rodzice Skarżącego. Zatem zasadnie przyjęto, że doszło do dokonania darowizny środków w kwocie 104.450 zł na rzecz Skarżącego. Zarzuty skargi w tym zakresie są nieuzasadnione. Twierdzenia strony, że błędnie zakwalifikowano sporną kwotę jako darowiznę, w sytuacji gdy była to zapłata za sprzedane towary K.S. jest gołosłowna. Teza ta nie została potwierdzona żadnym dowodem. W sprawie analizie poddano dokumentację podatkową skarżącego w podatku VAT i z niej wynika wprost, ze sprzedaż towarów na rzecz K.S. nie została zaewidencjonowana. Zasadnie WSA zakwestionował wiarygodność oświadczeń Skarżącego z dnia 24.11.2017 r. o sprzedaży towarów na rzecz K.S., które są w opozycji do zeznań skarżącego złożonych w toku postępowania kontrolnego w podatku VAT oraz zeznań rodziców skarżącego o dokonaniu darowizny. Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 2a o.p., bowiem w sprawie mamy do czynienia z zastrzeżeniami Skarżącego co do ustaleń faktycznych, a nie co do treści prawa materialnego, a tylko co do wątpliwości w zakresie prawa materialnego ma zastosowanie art. 2a o.p. Zasadnie Sąd odmówił przeprowadzenia dowodów, zgłoszonych na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., które zostały zgłoszone jako argument do zwalczania ustaleń stanu faktycznego, z którymi Skarżący się nie zgadza. Dowody zgłoszone przez Stronę nie były niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości, a tylko w takiej sytuacji Sąd może dopuścić dowód na podstawie przepisu art. 106 § 3 p.p.s.a. Mając na uwadze powyższe wywody należy stwierdzić, że nie doszło do uchybienia przepisom art. 888 § 1 k.c., poprzez niewłaściwe zastosowanie - z powodu nie otrzymania darowizny przez Skarżącego od rodziców. Nie naruszono także przepisu art. 6 ust. 4 u.p.s.d., poprzez błędną wykładnię w wyniku wadliwie ustalonego stanu faktycznego, ponieważ otrzymane środki przez Skarżącego nie stanowiły zapłaty za produkty rolne, lecz były darowizną od rodziców. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do postanowień art. 204 pkt 1 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a. Mirella Łent Sławomir Presnarowicz Stanisław Bogucki