I SA/Rz 409/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek, Sędzia NSA Jacek Surmacz, Sędzia WSA Jarosław Szaro /spr./, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 24 września 2020 r. sprawy ze skargi Towarzystwa Inicjatyw Społecznych "A." na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2020 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za miesiące od stycznia do lipca 2018 roku oddala skargę. UZASADNIENIE I SA/Rz 409/20 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] kwietnia 2020 r. nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: SKO), po rozpoznaniu odwołania "A.", utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] października 2019 r. nr [...] o odmowie umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za miesiące styczeń-lipiec 2018 r. w kwocie 4.147,10 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Jak wynika z akt sprawy, "A." (dalej: podatnik/skarżący/strona) we wniosku z dnia 18 kwietnia 2019 r. zwróciło się o umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości za miesiące styczeń-luty 2018r. w kwocie 1.154,10 zł oraz za miesiące marzec-lipiec 2019 r. w kwocie 2.993 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Wójt Gminy decyzją z dnia [...] czerwca 2019r., nr [...] odmówił umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za miesiące styczeń-luty 2018 r. w kwocie 1.154,10 zł oraz umorzył postępowanie w sprawie złożonego wniosku o umorzenie zaległości podatkowych w zakresie podatku od nieruchomości za miesiące marzec-lipiec 2019 r. w kwocie 2.993 zł. Organ I instancji ustalił, że podatnik zalegał wyłącznie z zobowiązaniami w kwocie 1.154,10 zł za okres styczeń-luty 2018 r., co uzasadniało umorzenie postępowania w pozostałym zakresie. Prowadząc postępowanie organ I instancji ustalił, że wnioskodawca jest stowarzyszeniem wpisanym do Rejestru Przedsiębiorców i nie ma statusu organizacji pożytku publicznego. Odnośnie sytuacji finansowej podatnika organ I instancji ustalił, że strona osiągnęła przychody z działalności gospodarczej w 2017 r. w wysokości 78.789,39 zł przy kosztach 159.700,97 zł. Przychody z działalności statutowej wyniosły 31.040 zł, a koszty 25.268,11 zł. Wynik finansowy za rok 2017 zamknął się stratą w wysokości 75.136,69 zł. Z kolei za 2018 r. podatnik wypracował zysk netto w wysokości 20.184,16 zł. Ponadto według bilansu aktywa obrotowe wynosiły 54.902,63 zł w tym środki pieniężne 36.459,59 zł, zaś zobowiązania - 23.483,94 zł. Nadwyżka aktywów obrotowych nad zobowiązaniami podatnika na koniec 2018 r. wynosiła 31.418,69 zł. Płynność finansowa kształtowała się na wysokim poziomie 2,34%. Organ I instancji ocenił, że argumenty podniesione we wniosku nie stanowią wystarczających przesłanek do zastosowania ulg w spłacie zaległości podatkowych z uwagi na ważny interes podatnika. Niepowodzenia finansowe, niewiedza, brak doświadczenia w prowadzeniu działalności nie stanowią o spełnieniu przesłanek z art. 48 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: o.p.). Organ podatkowy stanął na stanowisku, że poniesiona za 2017 r. strata, która była spowodowana dużą inwestycją nie stanowi przesłanki do zastosowania ulgi. Nie ma również podstaw do umorzenia rat podatku firmie, która osiąga zyski. Byłoby to bowiem kredytowanie działalności gospodarczej podatnika ze środków publicznych. Zdaniem Wójta Gminy, sytuacja społeczna i ekonomiczna podatnika w 2018 r. sprawiła, że istnieje możliwość uiszczenia zaległego podatku. Podatnik złożył od powyższej decyzji odwołanie, które zostało uwzględnione decyzją SKO z dnia [...] lipca 2019r., uchylającą decyzję Wójta Gminy z dnia [...] czerwca 2019 r. Podstawą uchylenia decyzji był brak zbadania przez organ I instancji, czy w przedmiotowej sprawie zachodził interes publiczny. Organ I instancji decyzją z dnia [...] października 2019 r. odmówił "A." umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za miesiące styczeń-lipiec 2018 r. w kwocie 4.147,10 zł wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał na fakt prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika, co skutkowało opodatkowaniem nieruchomości jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Umowa dzierżawy, jaką podatnik zawarł z Gminą została rozwiązana z dniem 27 lipca 2018 r. z powodu nie opłacania przez stronę należnego czynszu. Wójt Gminy uznał, że przedłożone przez podatnika faktury dotyczące przeprowadzonych inwestycji oraz kosztów związanych z najmem potwierdzają nakłady, które nie mogą mieć wpływu na ocenę przesłanek umorzenia należności podatkowych. Organ I instancji ponownie powołał się na dane, dotyczące osiąganych przez podatnika przychodów, kosztów oraz straty/dochodu z działalności gospodarczej za lata 2017-2018. Organ I instancji stwierdził, że nie zachodzi przesłanka zastosowania ulgi z punktu widzenia interesu publicznego. Sytuacja podatnika jest stabilna, bowiem nie posiada on zaległości podatkowych oraz innych zobowiązań. Nie wystąpiły również sytuacje losowe, które mogłyby spowodować utratę majątku podatnika, czy też czynniki uniemożliwiające spłatę zadłużenia niezależnie od sposobu działania strony. Organ I instancji uznał, że sytuacja wnioskodawcy nie jest wyjątkowa i nie ma charakteru losowego. Organ I instancji wyjaśnił, że Gmina udzieliła podatnikowi konkretnej pomocy finansowej. Po rozwiązaniu umowy dzierżawy doszło do podpisania porozumienia, na mocy którego Gmina zaliczyła podatnikowi na poczet zaległego czynszu i opłat kwotę 17.500 zł, stanowiącą wartość pozostawionych przez podatnika w budynku mebli i żaluzji. Podkreślono, że Gmina nie była zainteresowana w nabyciu pozostawionych przez dzierżawcę rzeczy. W konsekwencji, oceniając sytuację finansową podatnika w kontekście ustalonego stanu faktycznego uznano, że nie istnieją przesłanki mogące skutkować zastosowaniem ulgi. Podatnik wniósł od powyższej decyzji odwołanie, wnosząc o jej uchylenie i orzeczenie co do istoty sprawy lub przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Strona zarzuciła naruszenie: * art. 67a § 1 pkt 1 i 3 o.p., poprzez błędną i zawężającą wykładnię tego przepisu, przejawiającą się w odmowie udzielenia wnioskowanej ulgi w sytuacji, gdy spełnione zostały warunki do uwzględnienia wniosku w tym przedmiocie; * art. 67a § 1 pkt 1 i 3 o.p., poprzez błędne przyjęcie, że w stanie faktycznym sprawy ważny interes podatnika i interes publiczny nie przemawia za umorzeniem zaległości podatkowych lub ich rozłożeniem na raty; * art. 67a § 1 o.p. w z w. żart. 217 Konstytucji RP poprzez uznanie, że przeszkodą do umorzenia zaległości i odsetek jest zawinienie podatnika w wywiązaniu się z płatności podatku; * art. 67a § 1 o.p. poprzez uznanie, że umorzenie odsetek należy stosować w okolicznościach nadzwyczajnych niezależnych od podatnika, a w badanej sprawie okoliczności takie nie zachodzą. Podatnik zarzucił również naruszenie przepisów prawa procesowego (art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 124 w zw. żart. 191, art. 187 § 1, art. 197 i art. 210 § 1 i pkt 4 i 6 o.p. i art. 7 k.p.a.) w związku z nienależytym wyjaśnieniem stanu faktycznego, brakiem wyczerpującego uzasadnienia decyzji, nieuwzględnieniem zasady załatwienia sprawy z uwzględnieniem zasady interesu społecznego i słusznego interesu obywateli oraz zasady pogłębiania zaufania uczestnika postępowania do władzy publicznej, nieprzeprowadzeniem oceny istnienia przesłanek uzasadniających zastosowanie ulgi, wadliwym sporządzeniem uzasadnienia decyzji. Podatnik wskazał, że naruszenie powołanych przepisów nastąpiło również z uwagi na niezasadne przyjęcie, że skarżący jest przedsiębiorcą w sytuacji, gdy wpisany jest do rejestru stowarzyszeń oraz nie prowadzi działalności gospodarczej, wykonując jedynie cele statutowe na rzecz mieszkańców gminy. SKO opisaną na wstępie decyzją z dnia [...] kwietnia 2020 r. utrzymało zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy. Kolegium uznało, że Wójt zebrał materiał dowodowy umożliwiający ocenę sytuacji finansowej podatnika. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji co do tego, że nie zachodzą w niniejszej sprawie przesłanki umorzenia zaległości podatkowych w postaci ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. W ocenie Kolegium ustalony stan majątkowy strony wskazuje, że podatnik ma możliwość spłaty zaległych zobowiązań podatkowych bez zagrożenia jego istnieniu lub spowodowania nieodwracalnych strat. W związku z obowiązkiem zapłaty zaległej kwoty nie zostanie także naruszony interes publiczny. Jako nie spełniające przesłanki ważnego interesu podatnika Kolegium oceniło okoliczności związane z przedstawionymi przez podatnika trudnościami wynikającymi z realizacji umowy najmu. Zdaniem Kolegium, spór pomiędzy Gminą a podatnikiem nie ma wpływu na wysokość obciążeń podatkowych związanych z posiadaniem nieruchomości. W zakresie roszczeń stronie przysługują przewidziane w przepisach środki prawne. Kolegium zwróciło uwagę, że w postępowaniu cywilnym przed Sądem Rejonowym (sygn. akt [...]) zapadł wyrok zasądzający od podatnika na rzecz Gminy kwotę 19.143,34 zł. W ocenie organu odwoławczego nie mają także znaczenia dla oceny prawidłowości występowania przesłanek umorzenia dowody powołane w odwołaniu, dotyczące wyposażenia przez stronę wynajętego budynku. Podobnie za bez znaczenia SKO uznało dowody potwierdzające w ocenie strony okoliczność utrudnienia w dostępie do nieruchomości. Kolegium wskazało, że spór pomiędzy Gminą a podatnikiem nie wpływa na kwestię wysokości zobowiązania podatkowego a następnie ocenę tego, czy zasadne jest ich umorzenie. Załączone dowody potwierdzają wprawdzie poniesienie przez podatnika wydatków na wyposażenie budynku, lecz nie ma to wpływu na obecną sytuację finansową co do możliwości uregulowania zaległych zobowiązań. Niedopuszczalne byłoby natomiast przyjęcie, że obecnie umorzenie zaległości byłoby rodzajem zadośćuczynienia za straty poniesione w związku z najmem nieruchomości na warunkach niezadowalających podatnika. SKO podzieliło stanowisko organu I instancji co do tego, że podatnik osiągał dochód umożliwiający zapłatę zaległości. Udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości nastąpiłoby w stosunku do podmiotu, który dysponuje środkami finansowymi na spłatę zaległości. Umorzenie zmniejszyłoby zatem wysokość wydatków Gminy, ograniczyło wysokość otrzymywanej przez nią subwencji oraz wpływało na naruszenie zasady powszechności opodatkowania przedsiębiorców. Dodatkowo w rozstrzyganej sprawie nie zaistniała nadzwyczajna okoliczność w postaci zdarzenia losowego. Z kolei samo prowadzenie działalności istotnej dla społeczności nie może stanowić wyłącznej podstawy do zastosowania ulgi. Kolegium uznało również, że nie zachodzą podstawy do umorzenia zaległości z uwagi na interes publiczny. Ustalony stan majątkowy strony nie potwierdził, by sytuacja taka miała miejsce w rozstrzyganej sprawie. Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu organ odwoławczy wskazał, że wniosek podatnika nie dotyczył rozłożenia zaległości podatkowej na raty, co powoduje brak podstaw do formułowania zarzutu o niezastosowaniu przez organ I instancji ulgi tej postaci. "A."wniosło skargę na powyższą decyzję Kolegium, wnosząc o jej uchylenie w całości, zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, a także o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym. Zaskarżonej decyzji zarzucono rażące naruszenie przepisów: * art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 67a § 1 pkt 1, 3 o.p. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji podczas gdy w sprawie dokonano błędnej i zawężającej wykładni tego przepisu, przejawiającej się w odmowie udzielenia wnioskowanych ulg, w sytuacji gdy sytuacja finansowa, w jakiej znajduje się podatnik wypełniała przesłanki ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego, a okoliczności sprawy jednoznacznie wskazywały, że interes podatnika jest na tyle ważny i istotny, że zasada płacenia podatków winna być w stosunku do podatnika uchylona; * art. 233 § 1 pkt 1 o.p. wzw. żart. 121 § T wzw. z art. 124 o.p., poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji w sytuacji przeprowadzenia przez organy podatkowe postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych bez wskazania przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwieniu sprawy; * art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 210 § 1 i 4 w zw. art. 121 w zw. art. 124 o.p., poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji, podczas gdy decyzja organów I instancji nie była przekonująco, wyczerpująco i jasno uzasadniona, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, dając podstawę do osądu, że okoliczności sprawy nie zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich nielogiczną konsekwencją; * art. 233 § 1 pkt 1 o.p., poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji w sytuacji wydania przez organ I instancji decyzji, która była rozstrzygnięciem kierującym się sztywno pojmowaną zasadą nadrzędności interesu Skarbu Państwa, bez dokładnego wskazania, że ów interes jest ważniejszy od indywidualnego interesu podatnika i bezwzględnie wymaga on ograniczenia uprawnień indywidualnego obywatela; * art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 191 o.p. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji w sytuacji przekroczenia przez organ I instancji granic swobodnej oceny dowodów, przejawiającego się w ocenie materiału dowodowego wbrew prawom logiki i doświadczenia życiowego; * art. 233 §1 pkt 1 o.p. w zw. żart. 122, art. 191, art. 187 § 1, art. 210 §4 o.p. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji w sytuacji gdy organ I instancji nie rozważył okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, co spowodowało naruszenie zasad: prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i zupełności postępowania podatkowego (art. 187 O.p.), co doprowadziło w konsekwencji do uchybienia zasadzie swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), gdyż przyjęty punkt widzenia nie jest przejrzysty, co stanowi również wadę uzasadnienia decyzji (art. 210 § 4 O.p.); * art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124 w zw. żart. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 § 1, art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 O.p. poprzez: * brak wskazania w uzasadnieniu decyzji faktów prawotwórczych, które zostały uznane za udowodnione, dowodów, którym ostatecznie organ dał wiarę w zakresie ustawowej przesłanki zastosowania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych; * dowolną i wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego; * zaniechanie działań w celu wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy w kontekście odmowy rozłożenia na raty ww. zobowiązania podatkowego a także odmowy umorzenia odsetek za zwłokę zobowiązania podatkowego; * sporządzenie motywacyjnej części orzeczenia w sposób niepełny, bez należytego przedstawienia przyczyn oraz dowodów wskazujących zdaniem organu na to, że przyczyną powstania zaległości podatkowej było nierespektowanie przez skarżącego ogólnie obowiązujących zasad podatkowych w sytuacji, gdy skarżący w sposób wyczerpujący wskazał okoliczności wypełniające przesłankę ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, z którym to zaistnieniem Ordynacja podatkowa wiąże możliwość zastosowania przez ulg podatkowych; * poprzez uznanie skarżącego za przedsiębiorcę w sytuacji gdy wpisany jest do rejestru stowarzyszeń i nie prowadzi działalności gospodarczej a jedynie wykonuje działania statutowe na rzecz pożytku publicznego (w tym na rzecz mieszkańców gminy) a dochód jest przeznaczany na realizację zadań statutowych; * poprzez niezasadne przyjęcie, że wysokość poczynionych przez skarżącego nakładów nie może wpływać na ważny interes podatnika w sytuacji, gdy nie prowadzi on działalności gospodarczej a jedynie wykonuje zadania statutowe; * poprzez niezasadne przyjęcie, że skarżący prowadził swoją działalności w sposób nieprofesjonalny, w sytuacji gdy to Wójt Gminy poprzez swoje nieprofesjonalne postępowanie nie wykonywał postanowień zawartej umowy; * poprzez niezasadne przyjęcie, że skarżący obarcza organ niepowodzeniami finansowymi w sytuacji, gdy to organ był ich przyczyną; * poprzez niezasadne przyjęcie, że skarżący dokonał bezpodstawnych inwestycji w sytuacji, gdy zmiany te były niezbędne do realizacji projektów skarżącego, uzgodnionego z Wójtem Gminy; * poprzez bezpodstawne przyjęcie, że przedmiotowe inwestycje polegały na jedynie na umeblowaniu ww. budynku w sytuacji, gdy polegały one na kompleksowym wyposażeniu ww. budynku w celu wykonywania zadań statutowych; * poprzez niezasadne przyjęcie, że określony wymiar podatku względem skarżącego za okres 2018 r. był ustalony prawidłowo w sytuacji, gdy to organ jako druga strona zawartej umowy dzierżawy swoim bezprawnym działaniem spowodowała zmniejszenie użyteczności samego przedmiotu dzierżawy, jako że z miejsca budowy wydobywał się bardzo dokuczliwy hałas, a budowa usytuowana była bezpośrednio przed ww. budynkiem, co absolutnie wykluczało korzystanie z budynku; * poprzez niezasadne przyjęcie przez organ, że nie doszło do zmiany użyteczności budynku w sytuacji, gdy zmniejszenie użyteczności przedmiotowej umowy dotyczyło nie tylko parkingu, ale przede wszystkim samego budynku, wejścia do budynku, podjazdu dla niepełnosprawnych, z którym winno wiązać się zmniejszenie naliczonego podatku bądź jego zaniechanie; * poprzez niezasadne przyjęcie przez organ, że sytuacja podatnika jest stabilna i wobec niego nie wystąpiły wydarzenia losowe mimo, że w 2017r. podatnik odnotował stratę w wysokości 75.136,69 zł, zaś w 2018r. zobowiązania w kwocie 23.483,94 zł. przewyższały uzyskany zysk w kwocie 20.184,16 zł; * poprzez błędne przyjęcie, że organ udzielił skarżącemu konkretnej pomocy finansowej w sytuacji, gdy organ dokonał jedynie symbolicznego zwrotu kwoty 17.500,00 zł przy wykonanych inwestycjach na kwotę ponad 75 139,69 zł. W uzasadnieniu skarżący argumentował, że znajdował się w trudnej sytuacji finansowej, gdyż odnotował dużą stratę w 2017 r. w kwocie 75 136,69 zł, która była spowodowana postawą organu podatkowego, który nie realizował postanowień zawartej umowy. Tym samym doprowadził skarżącego do konieczności wypowiedzenia ww. umowy a w konsekwencji do opuszczenia zajmowanych pomieszczeń oraz pozostawienia w budynku przedmiotów wchodzących w skład wykonanej inwestycji. Wójt Gminy kosztem skarżącego uzyskał wyremontowany budynek, ; bardzo dobrze wyposażony. Organ z całości wykonanych inwestycji w kwocie 75 136,69 zł. rozliczył jedynie ułamkową kwotę przeprowadzanych inwestycji tj. jedynie około 17 tys. zł. Organ podatkowy dokonał wyliczenia podatku w oparciu o wskazany w umowie metraż, który w okresie spornym był niemożliwy do wykorzystania zgodnie z umową. Skarżący podkreślił, porównując kwotę przeprowadzonych inwestycji tj. 75 136,69 zł z kwotą zaliczoną przez organ na poczet należności - ok. 17.000 zł, że organ ewidentnie działał na szkodę skarżącego. Domagał się od skarżącego zapłaty za podatek od nieruchomości, której ten nie mógł użytkować zgodnie z umową. Zdaniem skarżącego, wystąpienie powyższych okoliczności było niezależne od skarżącego, a tym samym skarżący nie miał na nie wpływu. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie z przyczyn przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2107 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: P.p.s.a.) -sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, w celu wyeliminowania z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ustalenie, że akt taki dotknięty jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 P.p.s.a.). Sąd po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji w wyżej wskazanych granicach doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności wyjaśnić należy wątpliwość, dotyczącą zakresu wniosku Skarżącego o umorzenie zaległości podatkowych. We wniosku inicjującym postępowanie Skarżący wnosił o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za okresy od stycznia do lutego 2018 roku oraz od marca do lipca 2019 roku. W pierwotnie wydanej decyzji, organ I instancji odmówił umorzenia zaległości podatkowych za okres od stycznia do lutego 2018 roku. W pozostałym zakresie umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe wskazując, że na stronie nie ciążą zaległości podatkowe za okres od marca do lipca 2019 roku. Decyzja organu I instancji została uchylona w całości przez SKO. W toku ponownie prowadzonego postępowania kwestia zakresu przedmiotowego wniosku została wyjaśniona przez samą Stronę, która w piśmie z dnia 1 sierpnia 2019 r. wyjaśniła, że wniosek inicjujący przedmiotowe postępowanie dotyczył zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za okres od stycznia do lipca 2018 roku wraz z odsetkami za zwłokę. W takim też zakresie wniosek ten był w dalszej kolejności prawidłowo procedowany przez organy I i II instancji. Skarżący, zarówno w toku postępowania administracyjnego, jak i na etapie postępowania przed sądem administracyjnym upatrywał podstawy do zastosowania wobec niego ulgi podatkowej na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 o.p. w wystąpieniu okoliczności nadzwyczajnych, od niego niezależnych w związku z poniesieniem strat finansowych. Z wyjaśnień przedstawionych przez Skarżącego wynikało, że zawarł on z Gminą umowę dzierżawy nieruchomości zabudowanej komunalnym Domem Kultury, która stanowiła podstawę do naliczenia podatku od nieruchomości. Z budynku objętego umową dzierżawy Stowarzyszenie nie mogło korzystać z powodu prac budowlanych, prowadzonych w jego otoczeniu. Jednocześnie Skarżący poniósł znaczne nakłady finansowe na dostosowanie budynku do własnych potrzeb, z którego nie był w stanie korzystać zgodnie z przeznaczeniem. Ostatecznie umowa dzierżawy został wypowiedziana. Gmina skompensowała poniesione nakłady jedynie w niewielkim stopniu (17.500 zł w stosunku do inwestycji o wartości 168.000 zł). W rezultacie poczynienia inwestycji, z której Stowarzyszenie nie mogło czerpać korzyści, Skarżący poniósł stratę majątkową, w szczególności w 2017 roku była to strata rzędu 75.139,69 zł. W ocenie Sądu podnoszone przez Skarżącego okoliczności nie świadczą o spełnieniu przesłanek do przyznania wnioskowanej ulgi. Na zasadność umorzenia zaległości podatkowej nie wskazują również ustalone przez organ podatkowy okoliczności dotyczące sytuacji finansowej Skarżącego. Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 o.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Jednak umorzenie zaległości podatkowych, czy też odsetek za zwłokę, jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania i wobec generalnej zasady obowiązującego prawa podatkowego, jaką jest płacenie podatków, stanowi nadzwyczajny środek prawny zaś decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie wskazanego powyżej przepisu mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego. Potwierdza to w sposób niebudzący wątpliwości użyte w przepisie sformułowanie "może umorzyć". Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych powstania sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. A zatem przedmiotem uznania w rozpoznawanej sprawie jest określenie skutku prawnego w postaci umorzenia bądź też odmowy umorzenia zaległości podatkowej. Jednocześnie zauważyć należy, że sądowa kontrola uznaniowych decyzji administracyjnych w istocie sprowadza się do badania kompletności przeprowadzonego postępowania dowodowego i trafności poczynionych ustaleń faktycznych. Kontrola legalności takiej decyzji sprowadza się zatem do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych, mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny oraz, czy w ramach swego uznania, nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Sąd powinien też zbadać, czy decyzja podejmowana w ramach uznania administracyjnego w istocie granice te przekracza i nosi cechy dowolności. Oparty na uznaniu administracyjnym art. 67a § 1 pkt 3 o.p. zawiera dwa pojęcia niedookreślone, jakimi są "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Powyższe wynika z wyjątkowego charakteru instytucji umorzenia zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę, stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania. Zasadą pozostać musi płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por. B. Dauter S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 522 i n., tezy 14, 15 oraz 18-20 i powołane tam orzecznictwo). Z kolei kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika (np. klęski żywiołowe, zdarzenia losowe) i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa i które to w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów podatkowych. W orzecznictwie zauważono, że ważnego interesu podatnika, jako przesłanki umorzenia zaległości podatkowej nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie zastosowania takiej ulgi. Pojęcia ważnego interesu nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązaniach. Mając na względzie powyżej przedstawione rozumienie art. 67a § 1 o.p. należy podkreślić, że trafnie organy rozpatrujące wniosek Skarżącego przyjęły, że w stosunku do Stowarzyszenia nie zachodzą takie okoliczności faktyczne, które pozwalałyby na uznanie, że za umorzeniem zaległości podatkowych przemawia ważny interes podatnika, lub też interes publiczny. W okolicznościach niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę, że zaległość podatkowa objęta wnioskiem wynosi 4.147, 10 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Z udostępnionych przez Skarżącego dokumentów, dotyczących jego sytuacji wynika, że spłata podanej powyżej zaległości podatkowej nie wiąże się dla niego z takim uszczerbkiem majątkowym, które mogłoby prowadzić do zasadności umorzenia należności. Należy zwrócić uwagę, że z bilansu na dzień 31 grudnia 2018 roku wynika, że Stowarzyszenie dysponowało aktywami obrotowymi w wysokości 54.902,63 zł (w tym środki pieniężne w wysokości 36.459,59 zł), przy czym wielkość ta w ciągu 2018 roku uległa zwiększeniu z początkowej kwoty -22.255,25 zł. Porównując ujawnioną wielkość aktywów obrotowych z wysokością zaległości podatkowej, objętej żądaniem jej umorzenia należy postawić wniosek, że spłata ww. zobowiązania podatkowego mieści się w zakresie zdolności finansowych Stowarzyszenia. Sam fakt osiągnięcia straty w 2017 roku w wysokości 75.139,69 zł nie stanowi podstawy do uwzględnienia wniosku. Należy zauważyć, że już w 2018 roku ostateczny wynik finansowy uległ poprawie, gdyż zysk za 2018 rok wyniósł 20.184,16 zł. Należy również uwzględnić, że osiągnięcie straty nie musi oznaczać utraty przez dany podmiot płynności finansowej i nie przesądza automatycznie o konieczności przyznania wsparcia ze środków publicznych. Strata jest bowiem wynikiem bilansowym nadwyżki kosztów nad przychodami, spowodowanym np. nakładami inwestycyjnymi, czy odpisami amortyzacyjnymi i nie jest równoznaczna z fiaskiem prowadzonej działalności. Ustalona w toku postępowania sytuacja finansowa Stowarzyszenia nie wskazuje, aby w niniejszej sprawie za umorzeniem zaległości podatkowych przemawiał interes publiczny. O zaistnieniu tej przesłanki można mówić w odniesieniu do podmiotów, które znajdują się w wyjątkowo trudnej sytuacji finansowej, w stosunku do których ryzyko likwidacji niosłoby ze sobą poważne koszty społeczne. W ocenie Sądu taka sytuacja w przypadku Skarżącego nie zachodzi. Na uwzględnienie nie zasługuje podnoszony przez Skarżącego zarzut, jakoby został niezasadnie uznany za przedsiębiorcę podczas gdy jest wpisany do rejestru stowarzyszeń i wykonuje działania statutowe na rzecz pożytku publicznego. Należy jednak podkreślić, że Skarżący jest również wpisany do Rejestru Przedsiębiorców w KRS. Z tego powodu przyznanie mu statutu przedsiębiorcy jest jak najbardziej uzasadnione. Posiadanie przez Skarżącego statusu stowarzyszenia nie wyklucza bycia równocześnie przedsiębiorcą i możliwości prowadzenia w preferowanym zakresie działalności gospodarczej. Na uwzględnienie nie zasługuje również przedstawiona powyżej argumentacja Strony, dotycząca zaistniałego z Gminą sporu w zakresie wywiązywania się z postanowień zawartej umowy dzierżawy nieruchomości. Strat finansowych, jakie Skarżący poniósł w związku z nakładami na budynek będący w dzierżawie i wypowiedzeniem umowy przez Gminę nie można uznać za zdarzenie nadzwyczajne, które przemawiałoby za przyznaniem ulgi. Jest to zdarzenie mieszczące się w zakresie ryzyka związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej (Skarżący jest wpisany do Rejestru Przedsiębiorców w KRS). Spór związany z rozliczeniem nakładów na inwestycję w związku z wypowiedzeniem umowy dzierżawy przez jedną ze stron jest sporem z zakresu prawa cywilnego i nie świadczy o wystąpieniu w stosunku do Skarżącego nadzwyczajnego zdarzenia. Należy również zauważyć, że wyrokiem z dnia [...] października 2019r., [...] Sąd Rejonowy zasądził od pozwanego Skarżącego na rzecz Gminy kwotę 19.143,34 zł wraz z odsetkami za zwłokę tytułem czynszu od zawartej umowy dzierżawy. Jak wynika z uzasadnienia ww. orzeczenia Sąd uznał, że Skarżący nie wykazał braku możliwości korzystania z wydzierżawionej nieruchomości i zaistnienia okoliczności uzasadniających brak zapłaty należnego czynszu. Zatem podnoszona przez Skarżącego okoliczność poniesienia straty finansowej mogła być wynikiem podjęcia błędnych decyzji dotyczących prowadzenia inwestycji, czy też związanych z realizacją zawartej umowy dzierżawy. Mieści się ona w ramach zwyczajowo przyjętego ryzyka związanego z prowadzoną działalnością i w ocenie Sądu nie można jej uznać za okoliczność niezależną i nadzwyczajną, jak podnosi Strona. Sąd podzielił stanowisko prezentowane przez organy I i II instancji co do tego, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie zostały spełnione przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. W związku z powyższym nie zachodziły podstawy do uwzględnienia przedmiotowego wniosku na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 o.p. Sąd uznał, że zaskarżona decyzja została wydana w zgodzie z obowiązującymi przepisami prawa. Materiał dowodowy zebrany w toku postępowania wyjaśniającego jest wyczerpujący zaś wyciągnięte na jego podstawie wnioski znajdują odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym. Organy podatkowe w ocenie Sądu uczyniły zadość ciążącym na nim obowiązkom w zakresie zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). W zgodzie z art. 122 O.p. podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Ocena co do wystąpienia przesłanek warunkujących zastosowanie wnioskowanej ulgi podatkowej została dokonana na podstawie całego zebranego materiału dowodowego (zgodnie z art. 191 O.p). Ustalenia organów znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji organu, zarówno I, jak i II instancji, w których, tak jak nakazuje art. 210 § 4 O.p. wskazano fakty, które organ uznał za udowodnione oraz dowody, którym dał wiarę. Wyjaśniono również podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W związku z powyższym Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia podniesionych w skardze zarzutów, dotyczących naruszenia prawa procesowego. Z wyżej przedstawionych względów Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.