II SA/Rz 646/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący SNSA Małgorzata Wolska Sędziowie WSA Magdalena Józefczyk WSA Maciej Kobak /spr./ po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 15 października 2020 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] marca 2020 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie obowiązków wynikających z ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów - skargę oddala - UZASADNIENIE Przedmiotem skargi A. Sp. z o.o. z siedzibą w [...] (dalej w skrócie: "skarżący") reprezentowanego przez r. pr. T. B. jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej w skrócie: "Dyrektor IAS") z dnia [...] marca 2020 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego (dalej w skrócie: "organ I instancji) z dnia [...] września 2019 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej w związku z naruszeniem obowiązków przewoźnika wynikających z ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi. Stan faktyczny i prawny ze skargi na powyższą decyzję przedstawia się następująco. Decyzją z dnia [...] września 2019 r. nr [...] organ I instancji działając na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm. – dalej w skrócie: "o.p."), art. 5 ust. 4, art. 24 ust. 1 pkt 2, art. 26 ust. 1, ust. 2, ust. 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 708 z późn. zm. - dalej w skrócie: "ustawa SENT") - nałożył na skarżącego karę pieniężną w wysokości 10.000 zł w związku ze zgłoszeniem danych niezgodnych ze stanem faktycznym. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zarzucił: - błąd w ustaleniach faktycznych, poprzez ustalenie, że w trakcie kontroli w dniu [...] grudnia 2017 r., kierowca do kontroli przedstawił dokument przewozowy towarzyszący przewożonemu towarowi, - naruszenie art. art. 165b ust. 1 o.p. w zw. z art. 26 ust. 5 ustawy SENT, poprzez wydanie decyzji na skutek wszczęcia postępowania po upływie 6 miesięcy od ujawnienia przez kontrolę nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z ustawy, - naruszenie art. art. 210 § 4 o.p. w zw. z art. 26 ust. 5 ustawy SENT, poprzez niewskazanie w uzasadnieniu decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, w tym pominięcie w uzasadnieniu przy ustalaniu stanu faktycznego pisemnych wyjaśnień skarżącego z dnia [...] lipca 2018 r., - naruszenie art. 5 ust. 4 pkt 8 ustawy SENT (w brzmieniu z dnia kontroli) poprzez uznanie, że dokument magazynowy WZ nr [...] jest dokumentem przewozowym, o którym mowa w tym przepisie, - naruszenie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy kierowca nie posiadał przy sobie dokumentu przewozowego nr [...], a przewoźnik zgłosił dane zgodne ze stanem faktycznym, - naruszenie art. art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 26 ust. 5 ustawy SENT, poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organu, w szczególności poprzez: wydanie decyzji odmiennej od wydawanych przez inne tożsame organy w identycznym stanie faktycznym i prawnym, przerzucenie na skarżącego błędów i uchybień popełnionych przez prawodawcę, - naruszenie art. 11 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, poprzez jego niezastosowanie i rozstrzygnięcie wątpliwości co do treści normy prawnej na niekorzyść skarżącego, - naruszenie art. 10 ustawy Prawo przedsiębiorców, poprzez jego niezastosowanie i kierowanie się przez organ przy wydaniu zaskarżonej decyzji brakiem zaufania do skarżącego oraz założeniem, że nie działa on zgodnie z prawem, - ewentualne naruszenie art. 24 ust. 1a i ust. 3 ustawy SENT poprzez ich ewentualne niezastosowanie. Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor IAS decyzją z dnia [...] marca 2020 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor IAS streścił dotychczasowy przebieg postępowania, wskazując w szczególności, że w dniu [...] grudnia 2017 r. funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej Mobilnego Referatu Realizacji Urzędu Celno-Skarbowego przeprowadzili kontrolę pojazdu ciężarowego marki SCANIA o numerze rej. [...] z naczepą cysterną o numerze rejestracyjnym [...]. Kontrolę przeprowadzono pod kątem zgodności danych zawartych w zgłoszeniu SENT nr [...] z danymi zawartymi w dokumentach okazanych przez kierującego pojazdem. Przedmiotem przewozu był towar podlegający monitorowaniu w oparciu o przepisy ustawy SENT, tj. benzyna bezołowiowa (kod CN 2710) w ilości 10.200 litrów oraz euro diesel (kod CN 2710) w ilości 22.600 litrów. W wyniku kontroli zgłoszenia SENT i dokumentów towarzyszących ustalono, że skarżący w zgłoszeniu SENT zgłosił dane niezgodne ze stanem faktycznym tj. w polu "Informacja o towarze" jako rodzaj dokumentu przewozowego wskazał "LIST", natomiast jako numer dokumentu przewozowego podał: [...]. Natomiast z dokumentów przedstawionych przez kierowcę w trakcie kontroli wynikało, iż dokumentem towarzyszącym przewożonemu towarowi jest dokument magazynowy - WZ nr [...]. Podmiotem wysyłającym był X. Sp. z o. o., natomiast podmiotem odbierającym i przewoźnikiem był skarżący. Następnie Dyrektor IAS przytoczył treść przepisów ustawy o SENT mających znaczenie dla rozpatrzenia sprawy, po czym stwierdził, że podziela stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, co do naruszenia przez skarżącego postanowień art. 5 ust. 4 pkt 8 ustawy SENT. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego błędnego uznania przez organ I instancji, iż dokument WZ nr [...] okazany przez kierowcę podczas kontroli w dniu [...] grudnia 2017 r. był dokumentem przewozowym, podczas gdy dokumentem przewozowym był list przewozowy o nr [...] wskazany w zgłoszeniu SENT, Dyrektor IAS wskazał, że dokument WZ był jedynym dokumentem przedstawionym przez kierowcę, który zawierał informacje o towarze i realizowanym przewozie (takie jak rodzaj towaru, ilość, uczestnicy przewozu) oraz inne dane niezbędne do zweryfikowania przewożonego towaru - z danymi wskazanymi w zgłoszeniu SENT. Dyrektor IAS wyjaśnił, że ustawa SENT nie definiuje pojęcia "dokumentu przewozowego". Należy zatem uznać, iż dokumentem takim mogą być różnego rodzaju dokumenty zawierające informacje o towarze, w tym zarówno dokument magazynowy jak i list przewozowy. Istotnym z punktu widzenia przestrzegania przepisów ustawy SENT jest natomiast to, ażeby dokument przewozowy towarzyszył przewozowi i aby dokument ten był wpisany do zgłoszenia SENT. Dlatego też wyjaśnienia skarżącego, iż właściwym dokumentem przewozowym jest list przewozowy o nr [...], który kierowca zapomniał zabrać ze sobą, nadesłany następnie do organu I instancji w toku prowadzonego postępowania – nie mają znaczenia w sprawie, bowiem dokument ten nie towarzyszył przewożonemu towarowi, co wyczerpuje dyspozycję art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Bez znaczenia jest również to, z jakiego powodu list ten nie towarzyszył przewożonemu towarowi, bowiem naruszony został przepis art. 5 ust. 4 pkt 8 ustawy SENT, co dało organowi podstawę do nałożenia kary pieniężnej. Z tego też powodu w ocenie Dyrektora IAS nietrafne są zarzuty naruszenia art. 10 i art. 11 ustawy Prawo przedsiębiorców. Dyrektor IAS stwierdził, że w sprawie nie może znaleźć zastosowania art. 24a ust. 1 ustawy SENT, albowiem nie można zaklasyfikować stwierdzonej nieprawidłowości jako oczywistej omyłki w rozumieniu tego przepisu. Błąd oczywisty to taki, który jest ewidentny, widoczny na pierwszy rzut oka, bez konieczności analizy danej informacji i jej porównywania z innymi danymi. Tymczasem w realiach niniejszej sprawy, dopiero porównanie danych zawartych w zgłoszeniu z dokumentami okazanymi podczas kontroli pozwoliło ustalić, że ujawniona w zgłoszeniu SENT informacja w zakresie dokumentu przewozowego nie jest zgodna z rzeczywistym stanem rzeczy. Następnie Dyrektor IAS wskazał, że w sprawie nie znajduje zastosowania art. 30 ust. 4 ustawy SENT, ponieważ zgodnie z art. 30 ust. 5 ustawy SENT, przepisu ust. 4 nie stosuje się do przewoźników, a ponadto do ujawnienia naruszenia doszło podczas kontroli drogowej, a nie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej albo kontroli celno-skarbowej. Dalej Dyrektor IAS wyjaśnił, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w trybie art. 24 ust. 3 ustawy SENT oparte jest na uznaniu administracyjnym. Uznanie administracyjne jest ograniczone jedynie dyrektywami wyboru "interesem publicznym" oraz "ważnym interesem przewoźnika". W ocenie organu wskazana przez skarżącego przyczyna niedopełnienia obowiązku zgłoszenia w SENT danych zgodnych ze stanem faktycznym tj. przeoczenie, zaniedbanie ze strony kierowcy, nie wypełnia przesłanki "ważnego interesu przewoźnika" czy przesłanki "interesu publicznego" i nie może stanowić podstawy do odstąpienia od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w oparciu o przepis art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Błąd, na który powołuje się skarżący nie ma charakteru okoliczności nadzwyczajnej, szczególnej, nie był wynikiem przyczyn od niego niezależnych, ale braku dostatecznej staranności. Dyrektor IAS wskazał również, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż brak jest podstaw do przyjęcia, że nałożona zaskarżoną decyzją kara pieniężna w wysokości 10.000 zł w znaczący sposób wpływa na obniżenie kondycji finansowej skarżącego. Skarżący nie posiada zadłużenia z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, nie zalega w podatkach, ani w innych należnościach publicznoprawnych oraz nie są prowadzone wobec niego postępowania egzekucyjne. Skarżący jest właścicielem dziewięciu pojazdów, a z przedłożonych rachunków zysków i strat wynika, że w kolejnych latach uzyskuje wyższy zysk z prowadzonej działalności. Skarżący posiada zobowiązania kredytowe z przeznaczeniem na inwestycje tj. budowę hotelu i dwóch stacji paliw, gdzie łączna miesięczna rata wynosi 105.366,67 zł. Prognozy finansowe przedstawione przez skarżącego w "Sprawozdaniu z działalności jednostki za 2018 rok", sporządzonym w dniu 5 czerwca 2019 r., świadczą o dobrej sytuacji finansowej Spółki, zakładającej również wzrost przychodów w kolejnym roku. W ocenie Dyrektora IAS argumentacja skarżącego wskazująca, iż zysk ze sprzedaży paliwa objętego zgłoszeniem SENT jest niższy od nałożonej kary, również nie stanowi argumentu przemawiającego za stwierdzeniem wystąpienia przesłanki "ważnego interesu przewoźnika". Wreszcie Dyrektor IAS stwierdził, że przepisy art. 165b o.p. nie mogą być stosowane w postępowaniu przed organami Krajowej Administracji Skarbowej w sprawach nałożenia kar pieniężnych na podstawie przepisów ustawy SENT. W ustawowym terminie skarżący wniósł skargę na powyższą decyzję, zaskarżając ją w całości, zarzucając: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego: a) art. 5 ust. 4 pkt 8 ustawy SENT poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że dokument magazynowy WZ nr [...] jest dokumentem przewozowym, o którym mowa w tym przepisie, b) art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy kierowca nie posiadał przy sobie dokumentu przewozowego nr [...], a przewoźnik zgłosił dane zgodne ze stanem faktycznym, c) art. 11 ustawy Prawo przedsiębiorców, poprzez jego niezastosowanie i rozstrzygnięcie wątpliwości co do treści normy prawnej na niekorzyść skarżącego oraz art. 10 ustawy Prawo przedsiębiorców, poprzez jego niezastosowanie i kierowanie się przez organ przy wydaniu zaskarżonej decyzji brakiem zaufania do skarżącego oraz założeniem, że nie działa on zgodnie z prawem, d) ewentualne art. 24 ust. 1a ustawy SENT poprzez jego błędną wykładnię i ewentualne niezastosowanie, e) ewentualne art. 24 ust. 3 i art. 26 ust. 3 ustawy SENT poprzez jego błędną wykładnię, skutkującą jego niezastosowaniem i nieodstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej, podczas gdy było to uzasadnione z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny, 2. naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy: a) art. 15zzs ust. 9 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (w brzmieniu obowiązującym na dzień wydawania zaskarżonej decyzji), poprzez wydanie decyzji w dniu [...] marca 2020 r., podczas gdy zgodnie z w/w przepisem organ nie mógł wydać w tym okresie z urzędu decyzji negatywnej dla strony, b) art. 210 § 4 o.p. w zw. z art. 26 ust. 5 ustawy SENT, poprzez niewskazanie w uzasadnieniu decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, w tym pominięcie w uzasadnieniu przy ustalaniu stanu faktycznego pisemnych wyjaśnień skarżącego z dnia [...] lipca 2018 r., c) błędne ustalenie stanu faktycznego przedmiotowej sprawy i zarzucanie stronie dopuszczenia się naruszenia przepisów ustawy SENT, podczas gdy do takiego naruszenia nie doszło, d) art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 26 ust. 5 ustawy SENT, poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób wybiórczy i w sposób nie budzący zaufania do organu, w szczególności poprzez: wydanie decyzji odmiennej od wydawanych przez inne tożsame organy w identycznym stanie faktycznym i prawnym, przerzucenie na skarżącego błędów i uchybień popełnionych przez prawodawcę, e) art. 122 i art. 187 § 1 o.p., poprzez brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego zebranego w sprawie, w szczególności pominięcie przedłożonych przez skarżącego w toku postępowania dokumentów i pisemnego wyjaśnienia dotyczącego wysokości uzyskanego przez stronę skarżącą zysku ze sprzedaży paliwa objętego zgłoszeniem SENT, f) art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 o.p., poprzez dokonanie w zaskarżonej decyzji błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego a także dokonanie jego oceny z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, przez co ocena ta stała się oceną dowolną, albowiem zebrany w toku postępowania materiał dowodowy nie uprawniał do stawiania tez takich jak w zaskarżonej decyzji, g) art. 210 § 4 o.p. poprzez niewskazanie w uzasadnieniu decyzji wszystkich istotnych przesłanek, którymi kierował się organ wydający decyzję, w tym że zysk ze sprzedaży paliwa objętego zgłoszeniem SENT jest znacznie niższy od nałożonej kary nie stanowi argumentu przemawiającego za stwierdzeniem wystąpienia przesłanki "ważnego interesu przewoźnika". W oparciu o powyższe skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji ewentualnie o jej uchyleniem, oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi skarżący w pierwszej kolejności stwierdził, że wydanie przez Dyrektora IAS zaskarżonej decyzji wbrew treści przepisu art. 15zzs ust. 9 ustawy COVID-19, należy uznać za wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa, co dalej winno stanowić podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. Następnie skarżący podniósł, że dokument magazynowy WZ okazany w trakcie kontroli nie jest i nie może być uznany za "dokument przewozowy towarzyszący przewożonemu towarowi". Dokument ten stanowi dowód na okoliczność, że skarżący jest odbiorcą wymienionego w nim towaru, a wydającym jest X. Sp. z o.o., i pełni wyłącznie funkcję umożliwiającą rozliczenie pomiędzy stronami umowy sprzedaży towarów. Kierowca okazał powyższy dokument podczas kontroli, jednak nie jako dokument przewozowy. Dalej skarżący podniósł, że ustawa SENT nie nakłada na przewoźnika obowiązku posiadania w trakcie kontroli dokumentu przewozowego, a jego brak nie jest objęty sankcją wyrażoną w art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy. Skarżący stwierdził ponadto, że wobec wątpliwości co do treści normy prawnej, tj. czy dokumentem przewozowym będzie dowolny dokument wymieniający ilość i rodzaj przewożonego towaru, posiadany przez kierowcę w trakcie przewozu – zgodnie z art. 11 ustawy Prawo przedsiębiorców powinny być rozstrzygane na korzyść przedsiębiorcy. Skarżący wskazał również w tym miejscu na treść art. 121 o.p. Z ostrożności skarżący wskazał, że jeśli nawet uznać, że posiadany i okazany przez kierowcę w trakcie kontroli dokument magazynowy WZ, jest dokumentem przewozowym towarzyszącym przewożonemu towarowi w rozumieniu art. 5 ust. 4 ustawy SENT, to niewątpliwie niewpisanie numeru tego dokumentu nastąpiło na skutek oczywistego błędu co do faktu, że kierowca nie posiadał przy sobie dokumentu przewozowego nr [...], który miał towarzyszyć przewożonemu towarowi, a posiadał jedynie dokument magazynowy WZ [...], który z założenia nie miał być przeznaczony do posługiwania się nim w trakcie kontroli. Zdaniem skarżącego dla uznania, że wykryty błąd jest oczywisty, nie powinien mieć znaczenia czas potrzebny na jego wykrycie, a zastosowane środki zmierzające do jego wykrycia. W niniejszym przypadku w sposób oczywisty i nieskomplikowany wykryto błąd, bez potrzeby stosowania złożonych i skomplikowanych operacji, analiz czy narzędzi. Skarżący wskazał również, że za szeroką interpretacją pojęcia "oczywisty błąd" przemawia również zasada domniemania uczciwości przedsiębiorcy określona w art. 10 ustawy prawo przedsiębiorców. Ponadto skarżący podniósł, że nawet gdyby uznać, że skarżący jako przewoźnik błędnie uzupełnił zgłoszenie, to powyższe winno być traktowane również jako nieprawidłowość będąca wynikiem oczywistego błędu - błędu co do prawa; błędnej interpretacji niejasnej normy określonej zawartej w art. 5 ust. 4 pkt 8 ustawy SENT. Ponadto skarżący zarzucił, że z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż zdaniem Dyrektora IAS stosowanie art. 24 ust. 3 ustawy SENT z urzędu, z uwagi na interes publiczny, jest de facto niemożliwe. Natomiast odnosząc się do istnienia "ważnego interesu przewoźnika", Dyrektor IAS przemilczał fakt, że zysk ze sprzedaży paliwa objętego zgłoszeniem SENT, jest znacznie niższy od nałożonej kary. Zdaniem skarżącego nie do pogodzenia z zasadą sprawiedliwości jest sytuacja, gdy w opisanym stanie faktycznym spółka zobowiązana będzie do zapłaty kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł, podczas gdy omyłka szeregowego pracownika spółki nie wpłynęła i nie mogła w żaden sposób wpłynąć na możliwość kontroli dostawy w kontekście jej legalności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS podtrzymał woje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie rozważył, co następuje: W pierwszej kolejności Sąd podaje, że sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15 pkt 3 zzs ⁴ ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych ( Dz. U. 2020 r. poz. 374 ). Skarga jest niezasadna i jako taka podlega oddaleniu. Organy prawidłowo zgromadziły i rozważyły materiał dowodowy, czyniąc na jego podstawie właściwe ustalenia faktyczne. Przyjęta podstawa prawna rozstrzygnięcia również jest poprawna, a wywiedzione z niej następstwa prawne nie budzą wątpliwości. Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, (Dz. U. 2020 r., poz. 859; dalej w skrócie: "SENT") została uchwalona z potrzeby likwidacji uszczupleń budżetowych z tytułu obrotu towarami wrażliwymi, m.in. paliwami płynnymi ich pochodnymi, olejami smarowymi, alkoholem skażonym czy suszem tytoniowym. W założeniu miała ona stwarzać normatywne instrumenty do koncentracji działań w zakresie uszczelnienia przepisów podatkowych oraz podjęcia realnej walki z przestępczością podatkową. Oprócz ograniczenia poziomu uszczupleń w podatkach kluczowych dla budżetu państwa, SENT ma za zadanie chronić legalny handel towarami wrażliwymi. Należy zwrócić uwgaę na aspekt związany z konsumpcją tych wyrobów. Zarówno obrót paliwem nieznanego pochodzenia o niemonitorowanych parametrach jakościowych, jak również oferowanie do sprzedaży sprowadzanego nielegalnie alkoholu etylowego, odkażanego przy pomocy środków nienadających się do spożycia, zdecydowanie nie są zjawiskami pożądanymi i niosą ze sobą ze wszech miar negatywne konsekwencje. W oparciu o przepisy SENT stworzono system monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, który obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o ich przewozie, w szczególności z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania, oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy art. 1 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 1 SENT. Stosownie do treści art. 5 ust. 1 SENT w brzemieniu obowiązującym na dzień przeprowadzenia kontroli, t.j. 12 grudnia 2017 roku w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. W dniu [...] grudnia 2017 roku X. sp. z o.o. dokonała zgłoszenia SENT, w którym jako odbiorca i przewoźnik została wskazana strona skarżąca A. sp. z o.o. Realizując obowiązek nałożony treścią art. 5 ust. 4 pkt 8 SENT (w brzmieniu obowiązującym na dzień przewozu), strona skarżąca, jako przewoźnik uzupełniła zgłoszenie w ten sposób, że w rubryce dotyczącej przewożonego towaru wpisano kod CN: 2710 oraz ilość 32800 ltr. W rubrykach rodzaj dokumentu przewozowego oraz numer dokumentu przewozowego wskazano odpowiednio "LIST" oraz "[...]". W sprawie nie ma sporu co do tego, że podczas kontroli kierowca nie dysponował zadeklarowanym w zgłoszeniu dokumentem przewozowym. Do kontroli przedstawił natomiast dokument magazynowy WZ [...] z wpisanym numerem SENT[...], który odpowiadał numerowi zgłoszenia. W tym stanie rzeczy organy przyjęły, że zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 1 pkt 2 SENT, który stanowi, że w przypadku zgłoszenia danych niezgodnych ze stanem faktycznym, innych niż dotyczących towaru, odpowiednio na wysyłającego, odbiorcę nakłada się karę w wysokości 10000 zł. Rozstrzygając zasadność zastosowania powołanego przepisu sankcyjnego należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 5 ust. 4 pkt. 8 SENT (w brzmieniu obowiązującym na dzień przewozu) zgłoszenie powinno zawierać "numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi". Z treści powołanego przepisu wynika po pierwsze, że dokument przewozowy ma zostać ujawniony i zidentyfikowany poprzez podanie jego numeru w zgłoszeniu SENT, a po drugie, ma on "towarzyszyć" przewożonemu towarowi. Nie ma więc racji strona skarżąca twierdząc, że obowiązujące przepisy nie nakładają obowiązku posiadania przez przewoźnika podczas przewozu dokumentu przewozowego. Źródłem takiego obowiązku jest właśnie art. 5 ust. 4 pkt 8 SENT (aktualnie art. 5 ust. 4 lit. h SENT). Jeżeli w zgłoszeniu SENT zadeklarowano, że towarowi będzie towarzyszył określony dokument przewozowy, to brak tego dokumentu podczas kontroli świadczy o tym, że w zgłoszeniu podano dane niezgodne z prawdą. Należy wyeksponować, że zachodzi tożsamość podmiotowa pomiędzy podmiotem, który zgłaszał dane identyfikujące dokument przewozowy oraz podmiotem, który był zobowiązany do jego posiadania podczas przewozu. W konsekwencji skarżąca ponosi odpowiedzialność za brak dokumentu przewozowego, który sama określiła jako ten, który będzie towarzyszył przewożonemu towarowi. Fakt posiadania dokumentu przewozowego przez przewoźnika w innym miejscu i jego późniejsze ujawnienie, nie ma znaczenia z perspektywy realizacji znamion deliktu określonego w art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 5 ust. 4 pkt 8 SENT. Dokument przewozowy miał "towarzyszyć" przewożonemu towarowi, do czego nie doszło. W swoich wyjaśnieniach strona skarżąca przyznała, że kierowca zapomniał wziąć go ze sobą. Dlatego też nałożenie kary 10000 zł. Należy ocenić jako zasadne. W przedstawionej orientacji bez prawnego znaczenia pozostaje kwestia przypisania dokumentowi WZ waloru dokumentu przewozowego. Sąd nie podziela zarzutu naruszenia art. 15 zzs ust. 9 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. 2020 r. poz. 374) który stanowił, że w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID organ lub podmiot może z urzędu wydać odpowiednio decyzję w całości uwzględniającą żądanie strony lub uczestnika postępowania, zaświadczenie o braku podstaw do wniesienia sprzeciwu, wyrazić stanowisko albo wydać interpretację indywidualną. Rację ma skarżąca, że w pierwszym dniu obowiązywania tego przepisu – 31 marca 2020 roku – organ II instancji wydał decyzję objętą niniejszą skargą. W ocenie Sądu naruszenie powołanego przepisu nie powinno jednak skutkować uwzględnieniem skargi. Należy podać, że powołany przepis został uchylony z dniem 16 maja 2020 roku (art. 46 ustawy z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2, Dz. U. 2020 r., poz. 875), a więc aktualnie już nie obowiązuje. Uchylenie zaskarżonej decyzji wyłącznie z tego powodu, że doszło do naruszenia art. 15zzs ust. 9 uCOVID w istocie sprowadzałoby się do ponownego wydania decyzji o tej samej treści, co byłoby zbędnym formalizmem. Powołany przepis niewątpliwie miał charakter protekcyjny, zmierzał do ochrony podmiotów, których sytuacja prawna w następstwie wydanej decyzji administracyjnej miałaby ulec pogorszeniu. Chodziło o to, że w następstwie kryzysu wywołanego epidemią COVID-19 strony postępowań administracyjnych miały utrudnione możliwości korzystania ze swoich uprawnień procesowych. Na gruncie niniejszej sprawy strona skarżąca wykorzystała dostępne jej środki procesowe i nie zgłaszała jakichkolwiek uszczupleń w tym zakresie. Zgodnie z art. 15 zzs ust. 7 uCOVID wszystkie czynności dokonane w postępowaniu były skuteczne. Stąd naruszenia polegającego na wydaniu z urzędu decyzji nakładającej karę na stronę skarżącą, w pierwszym dniu obowiązywania art. 15 zzs ust. 9 uCOVID Sąd nie ocenia, jako takiego, które miałoby powodować uwzględnienie skargi. Nie można przyjąć również, że doszło do naruszenia art. 24 ust. 3 SENT. Powołany przepis stanowi, że "W przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, podmiotu nabywającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, podmiotu nabywającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-1b, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3." Strona skarżąca zwraca uwagę, że wysokość nałożonej kary jest wyższa niż zysk, ze sprzedaży zakupionego paliwa. W ocenie Sądu interesu przewoźnika, podmiotu odbierającego, o którym mowa w art. 24 ust. 3 SENT nie powinno się relatywizować wyłącznie względem przewozu towaru, w związku z którym doszło do nałożenia kary. Odstąpienie od nałożenia kary w związku z interesem przewoźnika, podmiotu odbierającego należy odnosić do jego ogólnej kondycji finansowej, a nie ewentualnego ujemnego bilansu sprzedaży towaru, z przewozem którego związane jest nałożenie kary. Z akt sprawy wynika, że organy przeanalizowały kondycję finansową strony skarżącej, która jest jednoznacznie dobra. Organy podały, że strona skarżąca nie ma żadnych zaległości wobec ZUS oraz organów podatkowych. Dysponuje pojazdami samochodowymi (dwoma ciągnikami samochodowymi, samochodem ciężarowym typu cysterna, samochodem typu van, samochodem osobowym, trzema naczepami ciężarowymi, przyczepą ciężarową). Zysk strony skarżącej w roku 2017 wyniósł 1 401 553,78 zł, a w 2018 – 1 414 712,97 zł. Strona skarżąca posiada liczne zobowiązania kredytowe, w tym na budowę hotelu oraz stacji paliw, których miesięczna rata łączna wynosi 105 366,67 zł. Zysk spółki rok rocznie wzrasta i analogiczne są przewidywania na przyszłość. Powyższe dane - nie podważone skutecznie przez stronę skarżącą - uprawniały organ do wniosku o jej dobrej kondycji finansowej i braku pogorszenia stanu majątkowego na dzień orzekania przez organ odwoławczy. Sąd natomiast ocenia decyzję na dzień jej wydania. W związku z tym jednorazowe wywiązanie się z ciążącego obowiązku zapłaty kary pieniężnej nałożonej zaskarżoną decyzją leży w możliwościach finansowych skarżącej spółki i nie zagrozi jego płynności finansowej. Odstąpienie w takich okolicznościach od wymierzenia kary pieniężnej kolidowałoby także z interesem Skarbu Państwa i zasadą równości. W takim układzie podstaw do zastosowania art. 24 ust. 3 SENT brak. Zgodzić się należy ze stanowiskiem, że zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach szczególnych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. O istnieniu ważnego interesu przewoźnika, uprawiającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, w każdym przypadku inne, uwzględniające różnorodne aspekty sprawy. Przy czym użycie słowa "ważny" podkreśla raczej wyjątkowość zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na tenże interes - por. wyrok WSA z dnia 8 listopada 2018, sygn. akt I SA/Ol 572/18. Sąd nie ma zastrzeżeń do stanowiska organu, że w sprawie nie ma podstaw do zastosowania art. 24 ust. 1a SENT. Powołany przepis stanowi, że "w przypadku gdy towar był przewożony ze składu podatkowego w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym i podatek akcyzowy oraz należny podatek od towarów i usług zostały wpłacone przez podmiot wysyłający a ujawnione nieprawidłowości są wynikiem oczywistego błędu i dotyczą zgłoszonych przez podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika danych innych niż dotyczące towaru, z wyjątkiem numeru rejestracyjnego środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, odpowiednio, na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 2000 zł." Powoływane przez skarżącą spółkę okoliczności nie potwierdzają, że w sprawie doszło do oczywistego błędu. Brak dokumentu przewozowego nie był wynikiem oczywistego błędu, lecz zaniedbania. Skarżąca przyznała, że kierowca go zapomniał. Owo zaniedbanie nie odnosi się do danych ujawnionych w zgłoszeniu – te były prawidłowe, lecz do obowiązków, jakie poprzez treść zgłoszenia przyjęła na siebie strona skarżąca. W takim skonfigurowaniu trafnie organy przyjęły, że nie ma podstaw do zastosowania art. 24 ust. 1 SENT. Sąd podziela również pozostałe argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji, a które nie zostały objęte zarzutami skargi. Z wyłożonych względów Sąd skargę oddalił – art. 151 P.p.s.a.