III SA/Wa 2128/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, asesor WSA Konrad Aromiński, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 28 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi H. sp. z o.o. z siedzibą w T. na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2020 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunku bankowego oddala skargę UZASADNIENIE Szef Krajowej Administracji Skarbowej, żądaniem z dnia 15 września 2020 r. wydanym w trybie art. 119zv § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn, zm., dalej: "O.p."), dokonał blokady rachunków bankowych należących do H. sp. z o.o. (dalej: Spółka, Skarżąca, Strona), na okres 72 godzin. Na podstawie analizy ryzyka oraz posiadanych informacji ustalono, że Spółka może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, o których mowa w art. 119zg pkt 9 lit. b) O.p., polegającymi w szczególności na uchylaniu się od opodatkowania oraz nieujawnieniu właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania, podając nieprawdę w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7. Pismem z dnia 16 września 2020 r. (wpływ do organu) Strona wniosła o niestosowanie dalszej blokady rachunku, bowiem blokada skutkowałaby brakiem możliwości rozliczenia się przez Spółkę z pobrań wobec nadawców paczek, co naraża Spółkę na odpowiedzialność cywilną i szkodę majątkową. Przedmiotowe pismo zawierało m.in. charakterystykę działalności Spółki, w tym opis schematu świadczonych usług pośrednictwa w nadawaniu i przyjmowaniu paczek oraz inkasa środków z paczek pobraniowych, a także informację nt. wszczętych wobec Spółki kontroli celno-skarbowych. Postanowieniem z dnia [...] września 2020 r., Szef KAS przedłużył termin blokady rachunków bankowych Spółki na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, tj. do dnia 18 grudnia 2020 r., do kwoty 11.851.000,00 zł, z uwagi na uzasadnioną obawę, że Strona nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania w podatku od towarów i usług przekraczającego równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano wskazane postanowienie. W zażaleniu na powyższe postanowienie, Skarżąca zarzuciła: 1) wydanie postanowienia na podstawie wybiórczej analizy materiału dowodowego, z której to analizy wynikają opisane w uzasadnieniu liczne błędy w ustaleniu stanu faktycznego sprawy, 2) niezasadne uznanie, iż Spółka nie ujmowała w ewidencjach podatkowych faktur VAT i zdarzeń gospodarczych, podczas gdy nie wykazano, iż istnieje jakiekolwiek ryzyko oszustwa podatkowego i że w rozpatrywanej sprawie interes publiczny postawić należało ponad interesem jednostki, 3) przedłużenie terminu blokady rachunków bankowych podatnika pomimo niewykazania, że zachodzi uzasadniona obawa, że Strona nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego. W dniu 25 września 2020 r. Spółka złożyła do organu wniosek o włączenie w poczet materiału dowodowego oraz przeprowadzenie dowodów z dokumentacji zgromadzonej w aktach spraw prowadzonych przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] pod numerami: [...], [...], [...], wskazując łącznie 39 plików dokumentujących pokwitowania wypłat do nadawców paczek pobrań oraz pisemnych wyjaśnień Spółki, załączonych do wniosku na okoliczność obalenia prezentowanej przez organ - zdaniem Strony - bezpodstawnej tezy, iż wysyłane paczki (ich zawartość) stanowić miała własność Spółki, a tym sam zablokowane rachunki bankowe miały by służyć do unikania opodatkowania Spółki. Szef KAS postanowieniem z dnia [...] października 2020 r. utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...] września 2020 r. Zdaniem Szefa KAS istnieje uzasadnione przypuszczenie, iż Strona nie rozliczyła w deklaracjach dla potrzeb podatku od towarów i usług VAT-7 za okres od maja 2018 do lipca 2020 r. całej wartości dokonanej sprzedaży towarów lub usług, bowiem w wyniku analizy przepływów środków finansowych na rachunku bankowym Spółki za tożsame okresy, po stronie uznań, zidentyfikowano płatności za dokonane dostawy towarów lub usług, które znacznie przewyższały wartości deklarowane przez Spółkę w deklaracjach podatkowych. Stwierdzono, że na rachunku bankowym prowadzonym dla Spółki ([...]) w okresie od dnia jego otwarcia do 31 sierpnia 2020 roku nie stwierdzono uznań z rachunków żadnego z podmiotów, na rzecz których Spółka wykazała faktury sprzedaży. Na ww. rachunku stwierdzono natomiast obciążenia na rzecz podmiotów, od których Spółka wykazała w złożonych plikach JPK_VAT faktury zakupu. W ocenie Szefa KAS Spółka prowadziła w okresie objętym analizą, działalność gospodarczą, o czym świadczyły wielomilionowe przelewy środków finansowych od firmy kurierskiej, przypuszczalnie tytułem zwrotu środków pobieranych przy zrealizowanych dostawach przesyłek, a także stwierdzone na rachunku bankowym obciążenia na rzecz osób fizycznych tytułem wypłaty wynagrodzeń. Uznano jednocześnie, że nie była to działalność pocztowa ani kurierska, którą podmiot kwalifikowany wskazał jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej. Szef KAS ustalił, że zasadniczą częścią działalności prowadzonej przez Spółkę była sprzedaż towarów handlowych prowadzona na własny rachunek, o czym świadczyć mają następujące okoliczności: - w złożonych plikach JPK_VAT Spółka wykazała faktury sprzedaży wystawione na rzecz 127 podmiotów gospodarczych w łącznej kwocie netto 97 144,81 zł, podatek należny VAT 22 336,77 zł, ale główną wykazaną w ujęciu wartościowym pozycją sprzedaży jest sprzedaż detaliczna (w opisie kontrahenta: "Odbiorca indywidualny", numer identyfikacji podatkowej kontrahenta: "brak"), w kwocie netto 1 330 719,45 zł, podatek należny VAT 306 065,55 zł. Zdaniem organu podmiot kwalifikowany mógł wykazać w ten sposób sprzedaż na rzecz osób fizycznych zaewidencjonowaną na kasie fiskalnej. Jak wynika z posiadanych informacji podmiot kwalifikowany użytkuje kasę fiskalną [...], numer fabryczny [...], numer potwierdzenia [...], numer unikatowy [...], wg książki kasy rejestrującej miejsce użytkowania [...], ul. [...] [...], [...], - z kwoty ponad 66 min zł otrzymanej od D. Sp. z o.o. przeważająca część (prawie 93%) została wypłacona w bankomatach lub przelana na rachunek osoby fizycznej - prawdopodobnie Prezesa Zarządu Spółki, co zdaniem Szefa KAS wskazuje na zamiar ukrywania rozmiarów prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie organu, ze zgromadzonego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego wynika, iż zachodzi uzasadnione podejrzenie, że Skarżąca naruszyła przepisy art. 19a ust. 1, art. 29a ust. 1 i art. 103 ust. 1 u.p.t.u., bowiem najprawdopodobniej nie zadeklarowała w całości swoich dostaw towarów i usług w okresie od maja 2018 r. do lipca 2020 r., co mogło spowodować zaniżenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za ww. okres o co najmniej 11.851,000 zł. Szef KAS uznał również, że zachodzi jednocześnie uzasadniona obawa, iż Strona nie wykona zobowiązań podatkowych w oszacowanej, z uwagi na brak majątku o wartości umożliwiającej uregulowanie tej należności, o czym świadczyć mają następujące okoliczności: - w złożonych deklaracjach dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych podmiot kwalifikowany wykazał straty: w deklaracji za 2018 rok stratę w wysokości 71 785,39 zł, zaś w deklaracji za 2019 rok stratę w wysokości 180 060,87 zł, - w złożonych deklaracjach dla potrzeb podatku od towarów i usług podmiot kwalifikowany wykazał nabycia środków trwałych w łącznej kwocie netto jedynie 8 228 zł, podatek VAT 1 893 zł. Według danych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców podmiot kwalifikowany jest właścicielem 2 pojazdów o łącznej szacunkowej wartości ok. 70 tys. zł. Wg zeznań właścicielki biura rachunkowego prowadzącego księgi rachunkowe Spółki, obecnie Spółka H. posiada jako środki trwałe kasę fiskalną, samochód osobowy [...], samochód osobowy [...] i deskorolkę elektryczną [...], - w Centralnej Bazie Ksiąg Wieczystych brak jest wpisów dla Spółki, zatem Spółka prawdopodobnie nie posiada nieruchomości, - kapitał zakładowy Spółki H. wynosi jedynie [...] zł, - w Systemie Repozytorium Dokumentacji Finansowej, umożliwiającym pobranie dokumentów finansowych podmiotu wpisanego do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nie stwierdzono sprawozdań finansowych złożonych przez Spółkę za 2019 rok. Szef KAS wskazał przy tym, że w sprawozdaniu złożonym za 2018 r. Spółka na dzień kończący rok obrotowy wykazała środki trwałe w wysokości 12 816,92 zł oraz środki pieniężne w kasie i na rachunkach w wysokości 418 784,87 zł. DIAS nie podzielił zarzutów zażalenia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Skarżąca wniosła o uchylenie obydwu postanowień i umorzenie postępowania oraz zwrot kosztów procesu. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: 1. art. 119zw § 1 w zw. z art. 119zzb § 4 i w zw. z art. 217 § 2, art. 210 § 4 oraz art. 219 O.p., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji i bezpodstawne uznanie, że Spółka nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego jedynie w oparciu o subiektywne przekonanie organu, nie mające oparcia w zgromadzonych dowodach, z uwagi na fakt, iż organ: a) nie wykazał możliwości wykorzystywania przez Spółkę rachunków bankowych do rzekomych wyłudzeń skarbowych dokonywanych przez Skarżącą, b) nie udowodnił konieczności blokady rachunków, gdyż Spółka prowadziła legalną działalność gospodarczą, rzetelnie rozliczając się z podatków, nie żądając m.in. nienależnych zwrotów podatku VAT, c) nie mógł wskazać jakichkolwiek obaw o niewykonanie zobowiązań podatkowych w sytuacji, gdy Spółka posiadała aktywa w postaci zapasów towarów i inne środki rzeczowe oraz pieniężne a dokonane przez organ wyliczenie podatku jest niczym nie uzasadnione i oparte o błędne założenie, iż należności będące przedmiotem obrotu na rachunku bankowym Skarżącej podlegały opodatkowaniu, gdy w istocie stanowiły należności z tzw. "pobrań" należne nadawcą paczek (klientom Skarżącej, od których to usług pośrednictwa pocztowego podatki odprowadziła), 2. art. 119zw § 1, art. 119zv§ 1 w zw. z art. 119zzb § 4 i w zw. z art. 187 § 1, art. 120, art. 217 § 2, art. 210 § 4 oraz w zw. z art. 219 O.p., poprzez zablokowanie rachunku bankowego Spółki bez przedstawienia dowodów, które uzasadniałyby przedłużenie blokady w sytuacji, gdy z uzasadnienia złożonego przez pełnomocnika Spółki zażalenia wynika, iż: a) nie było konieczności blokady rachunków, gdyż Spółka swoim działaniem nie naruszyła żadnych przepisów prawa podatkowego, b) nie wykazano możliwości wykorzystywania przez Spółkę rachunków bankowych do wyłudzeń skarbowych dokonywanych przez Spółkę, 3. art. 119zw § 2 pkt 4 w zw. z art. 119zzb § 4 i w zw. z art. 217 § 2, art. 210 § 4 oraz z art. 219 O.p., poprzez wydanie postanowienia bez należytego uzasadnienia prawnego i faktycznego, tj.: a) nie przedstawienie w postanowieniach, na podstawie jakich dokumentów i w jaki sposób organ wyliczył kwotę blokady rachunków do wysokości 11.851.000 zł, b) wyjątkowo lakoniczne odniesienie się do przedstawionych w zażaleniu zarzutów Skarżącej, popartych argumentami i dowodami, których uwzględnienie spowodowałoby uchylenie skarżonego postanowienia, 4. art. 119zw § 1 w zw. z art. 119zzb § 4 i w zw. z art. 121 § 1 O.p. oraz z art. 2 Konstytucji RP, poprzez nieuzasadnione przedłużenie blokady rachunków bankowych Spółki w ramach postępowania zakończonego wydaniem zaskarżonego postanowienia w sposób naruszający zaufanie do organów podatkowych bez wypełnienia jakichkolwiek przesłanek uzasadniających blokadę rachunków oraz jej przedłużenie o trzy miesiące, mimo że w demokratycznym państwie prawa każda ingerencja państwa w prawa jednostki powinna być uzasadniona. W odpowiedzi na skargę, Szef KAS wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu, uznając zarzuty skargi za niezasadne. Ponadto do akt niniejszej sprawy wpłynęły "Pisma osoby trzeciej" (37 szt.), w stosunku do których Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniami z dnia 27 listopada 2020 r., z dnia 8 grudnia 2020 r. oraz z dnia 23 grudnia 2020 r. odmówił dopuszczenia wnioskodawców w charakterze uczestnika postępowania w niniejszej sprawie, a zarządzeniami z dnia 30 listopada 2020 r., 3 grudnia 2020 r. oraz 21 grudnia 2020 r. wezwał do usunięcia braków formalnych ww. pism. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że złożona skarga została przez sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm., dalej: "p.p.s.a."), na mocy którego sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym, na które służy zażalenie. Istota sporu między stronami koncentruje się wokół prawidłowości zastosowania instytucji blokady rachunku bankowego i jej przedłużenia. Zgodnie z art. 119zv § 1 O.p. Szef KAS może zażądać blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na okres nie dłuższy niż 72 godziny, jeżeli posiadane informacje, w szczególności wyniki analizy ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1, wskazują, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać. Żądanie blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego zawiera (art. 119zv § 2 O.p.) oznaczenie numeru rachunku podmiotu kwalifikowanego (pkt 1) i okres blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego (pkt 2). Na mocy art. 119zw § 1 O.p. Szef KAS może przedłużyć, w drodze postanowienia, termin blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na czas oznaczony, nie dłuższy jednak niż 3 miesiące, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego lub zobowiązania z tytułu odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, przekraczających równowartość 10 000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano postanowienie. Specyfika postępowania w przedmiocie blokady rachunku i jego przedłużenia, gdzie Szef KAS musi w terminie trzech dni wydać postanowienie o przedłużeniu blokady, nie wyklucza stosowania przepisów zawartych w dziale IV Ordynacji podatkowej regulujących postępowanie dowodowe. W świetle bowiem przywoływanego już art. 119 zzb § 4 O.p. w zakresie nieuregulowanym do postępowań dotyczących blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego stosuje się odpowiednio przepisy działu IV. Wprawdzie szybkość tego postępowania determinowana jest jego skutecznością, nie zwalnia to jednak organu z obowiązku odpowiedniego stosowania reguł prowadzenia postępowania i przepisów, które te zasady precyzują. Art. 187 § 1 O.p., nakłada na organy podatkowe obowiązek zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sposób wyczerpujący. To czy dana okoliczność została udowodniona można bowiem stwierdzić w oparciu o cały zebrany materiał dowodowy (art. 191 O.p.). Blokada rachunków bankowych ma, z jednej strony, służyć natychmiastowemu przerwaniu transferu pieniędzy w mechanizmie oszustwa podatkowego (krótka blokada), a z drugiej strony ma zabezpieczyć środki pieniężne na zaspokojenie zobowiązania podatkowego (blokada 3-miesięczna) w podmiocie kwalifikowanym, w związku z powstaniem u niego konsekwencji podatkowych uwikłania się w to oszustwo. Żądanie dokonania blokady rachunku Skarżącej z dnia 15 września 2020 r., zostało poprzedzone analizą ryzyka, o której mowa w art. 119 zn § 1 O.p. W wyniku analizy ryzyka przeprowadzonej przez Szefa KAS ustalono bowiem, że istnieje uzasadnione podejrzenie, iż Skarżąca mogła być uczestnikiem procederu polegającego na niedeklarowaniu organowi podatkowemu całości swojego obrotu gospodarczego - na rachunkach bankowych prowadzonych na rzecz Skarżącej, po stronie uznań, zidentyfikowano płatności za dokonane dostawy towarów lub usług, które znacznie przewyższały wartości deklarowane przez Spółkę w deklaracjach podatkowych. W tym miejscu warto nadmienić, że analiza ryzyka wystąpienia wyłudzeń skarbowych przeprowadzana na podstawie przekazanych informacji jest dwutorowa. Izba rozliczeniowa analizuje ryzyko przy pomocy algorytmów opartych na praktyce bankowej wykorzystującej doświadczenia w przeciwdziałaniu praniu pieniędzy. Rezultat analizy izby rozliczeniowej w postaci wskaźnika ryzyka jest przesyłany do Szefa KAS. W oparciu o informacje bankowe, wskaźnik ryzyka oraz inne posiadane dane (podatkowe, z Krajowego Rejestru Sądowego, z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej) Szef KAS dokonuje analizy ryzyka wystąpienia wyłudzenia skarbowego. Podstawową metodą weryfikacji opisanych transakcji była analiza przepływów na rachunkach bankowych Skarżącej, która w powiązaniu z innymi ustaleniami faktycznymi prowadzi do uzasadnionego wniosku, że rzetelność zdarzeń gospodarczych budzi uzasadnione wątpliwości. Ustalono, że Skarżąca najprawdopodobniej nie zadeklarowała w swoich deklaracjach dla potrzeb podatku od towarów i usług, z naruszeniem przepisów art. 19a ust. 1, art. 29a ust. 1 i art. 103 ust. 1 u.p.t.u., całości swoich dostaw towarów i usług w okresie od maja 2018 r. do lipca 2020 r. Ocena płynąca z analizy ryzyka, wymaganej wprost przepisem art. 119zv § 1 O.p., jest w tym zakresie istotnym argumentem organu. Przedstawiona analiza przepływów finansowych (uwzględniona w stanie faktycznym) uzasadniała, zdaniem Sądu, ocenę organu, zgodnie z którą Spółka może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a dokonana blokada na 72 godziny była konieczna, aby temu przeciwdziałać. Dokładne ustalenie, kto dopuszczał się wyłudzeń skarbowych, w jaki sposób i w jakim zakresie nie mieści się w zakresie postępowania STIR, a szczególnie w ramach postępowania poprzedzającego krótką blokadę. Na tym etapie było wystarczające stwierdzenie organu, poparte analizą ryzyka, że do takich wyłudzeń skarbowych mogło dochodzić lub może dojść w przyszłości (czynności zmierzające do wyłudzenia). W analizie ryzyka ujęto konkretne, obiektywne i weryfikowalne dane i informacje, w tym pochodzące z systemu bankowego co do przepływu środków pieniężnych. Ich całościowe ujęcie i wspólna ocena, czego wymaga art. 191 O.p., prowadzi do wniosku, co do spełnienia przesłanek przedłużenia blokady rachunków bankowych Spółki. Wbrew oczekiwaniu Skarżącej, nie ma uzasadnienia prawnego do wplatania w postępowanie zabezpieczające, jakim jest postępowanie w sprawie przedłużenia blokady rachunków bankowych, elementów rozstrzygnięcia co do kwestii materialnoprawnych. Natomiast samo postanowienie w przedmiocie przedłużenia blokady zostało wydane w ustawowym terminie, w trakcie obowiązywania krótkiej blokady (art. 119zw § 4 O.p.), a więc w aspekcie chronologicznym postanowienie przedłużające blokadę jest prawidłowe. Oceniając zasadność i prawidłowość zastosowania instytucji przedłużenia terminu blokady, należy wskazać, że jej podstawą jest art. 119zw § 1 O.p. Przesłanką przedłużenia blokady jest uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego przekraczającego równowartość 10 000 euro. Na gruncie przedłużenia blokady sporną kwestią jest wykazanie potencjalnych nieprawidłowości po stronie Spółki wyrażających się w kwocie 11 851 000 zł. Organ uznał, że Spółka nie zadeklarowała w swoich deklaracjach dla potrzeb podatku od towarów i usług, całości swoich dostaw towarów i usług w okresie od maja 2018 r. do lipca 2020 r., co mogło spowodować zaniżenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za ww. okres o kwotę co najmniej 11 851 000 zł. Organ przyjął, że wartość brutto nie zadeklarowanej sprzedaży wynosi 63 377 087, 27 zł (66 685 351,29 zł (łączna wartość uznań na rachunku od D. Sp. z o.o.), - (minus) 1 552 027,02 zł (obciążenia tytułem "Zwrot pobranie za paczki" na rzecz 2 podmiotów) - (minus) 1 756 237,00 zł (łączna wartość brutto zadeklarowanej sprzedaży towarów i usług), w tym: zaniżona podstawa opodatkowania w kwocie 51 526 087,21 zł oraz zaniżony podatek należny VAT 23% w kwocie 11 851 000,06 zł. W celu ustalenia wysokości oszacowanego zobowiązania podatkowego - ustalenia kwoty podatku VAT zawartego w kwocie brutto oszacowanego powyżej niezadeklarowanego przez Stronę obrotu gospodarczego, zastosowano metodę "w stu", polegającą na pomnożeniu tejże kwoty niezadeklarowanego obrotu przez 23/123 - tj. 63 236 503,29 zł x 23/123 = 11 824 712,00 zł. Tak więc, szacowane uszczuplenie naliczono na podstawie wpływów odnotowanych na rachunku bankowym Spółki oraz zadeklarowanych wartości sprzedaży towarów i usług, stąd nie można podzielić zarzutów skargi, jakoby organ naruszył art. 119zw § 2 pkt 4 w zw. z art. 119zzb § 4 i w zw. z art. 217 § 2, art. 210 § 4 oraz z art. 219 O.p., poprzez wydanie postanowienia bez należytego uzasadnienia prawnego i faktycznego i nie przedstawienie w postanowieniach, na podstawie jakich dokumentów i w jaki sposób organ wyliczył kwotę blokady rachunków do wysokości 11.851.000 zł. Drugim filarem skarżonego postanowienia, obok okoliczności związanych z wykazaniem istniejącego zobowiązania, jest wykazanie uzasadnionej obawy, że strona zobowiązania w tej kwocie nie wykona. Analizując ten obszar organ winien poddać badaniu nie tylko okoliczności spornych transakcji, ale przede wszystkim cechy podmiotowe Skarżącej, w tym jej kondycję majątkową i finansową. W ocenie Sądu organ ocenił w sposób właściwy kondycję finansową Spółki uwzględniając dane zawarte w składanych zeznaniach dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych, dane z serwisu Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości oraz CEPiK oraz uwzględniając kapitał zakładowy Spółki, gdyż nie stwierdzono sprawozdań finansowych za 2019 r. W deklaracji za 2018 rok Spółka odnotowała stratę w wysokości 71 785,39 zł, zaś w deklaracji za 2019 rok stratę w wysokości 180 060,87 zł. Natomiast w złożonych deklaracjach dla potrzeb podatku od towarów i usług Strona wykazała nabycia środków trwałych w łącznej kwocie netto jedynie 8 228 zł, podatek VAT 1 893 zł. Według danych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców Spółka jest właścicielem 2 pojazdów o łącznej szacunkowej wartości ok. 70 tys. zł., natomiast w Centralnej Bazie Ksiąg Wieczystych nie odnotowano nieruchomości. Strona podnosiła, że Szef KAS nie mógł wskazać jakichkolwiek obaw o niewykonanie zobowiązań podatkowych w sytuacji, gdy Spółka posiadała aktywa w postaci zapasów towarów i inne środki rzeczowe oraz pieniężne. Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że Strona nie wskazała, o jakich aktywach mowa, ani nie udokumentowała posiadania wspomnianych aktywów oraz innych wartościowych składników majątkowych mogących stanowić alternatywnie zabezpieczenie wykonania potencjalnych, przyszłych zobowiązań podatkowych. Zdaniem Strony również dokonane przez organ wyliczenie podatku jest niczym nie uzasadnione i oparte o błędne założenie, iż należności będące przedmiotem obrotu na rachunku bankowym Skarżącej podlegały opodatkowaniu, gdy w istocie stanowiły należności z tzw. "pobrań" należne nadawcą paczek. Strona wskazywała, że organ pominął dowody w postaci wezwań nadawców paczek do zwrotu pobrań za ostatni miesiąc przed blokadą wraz z fakturami dokumentującymi, iż nadawca wystawił fakturę na towar będący zawartością paczki, co zdaniem Skarżącej, jest dowodem na to, że paczki stanowiły własność podmiotu trzeciego a kwota pobrania należy się do zwrotu nadawcy i nie stanowi ona w żadnym razie kwoty przychodu do opodatkowania. Wywód skargi w tym zakresie pozostaje poza przedmiotem podatku od towarów i usług. Szef KAS posługuje się pojęciem "wartości dostaw dla podatku od towarów usług" i tak oszacowana wartość brutto stała się podstawą zobowiązania podatkowego - wartość niezadeklarowanej dostawy towarów i usług. Reasumując, w ocenie Sądu poczynione w sprawie ustalenia uzasadniały zastosowanie wobec Spółki zarówno blokady rachunku jak i jej przedłużenia. Prawidłowo Szef KAS ocenił, na podstawie przeprowadzonej analizy ryzyka oraz całokształtu ustalonych okoliczności odnoszących się do Skarżącej, że Spółka może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, a blokada rachunku jest konieczna, aby temu przeciwdziałać. Prawidłowe, zdaniem Sądu, były także ustalenia i oceny stanowiące podstawę do przedłużenia terminu blokady, gdyż w sprawie zachodziła uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona zobowiązania, które zgodnie z wstępną kalkulacją organu znacznie przekroczy równowartość 10.000 euro. Nie naruszono więc art. 119zw § 1 w zw. z art. 119zzb § 4 i w zw. z art. 217 § 2, art. 210 § 4 oraz art. 219 O.p. z uwagi na fakt niewykazania możliwości wykorzystywania przez Spółkę rachunków bankowych do wyłudzeń skarbowych dokonywanych przez Skarżącej i nie udowodnienia konieczności blokady rachunków. Uznać należy, że organ prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. zebrał i rozpatrzył cały materiał dowodowy, jaki powinien być wymagany do orzekania w zakresie postępowania w sprawie blokady rachunku bankowego. W ocenie Sądu dokonana przez organ w niniejszej sprawie ocena dowodów nie nosi cech dowolności. Wnioski, które wywiedziono należy uznać za logiczne, spójne i zgodne z doświadczeniem życiowym. Posiadane dowody poddano poprawnej ocenie. Rozumowanie organu uwzględnia podstawowe reguły postępowania administracyjnego. Wysnutym przez organ wnioskom nie sposób zarzucić dowolności. Zdaniem Sądu nie zasługuje na uwzględnienie podnoszone w skardze naruszenie przez organ art. 119zw § 1, art. 119zv § 1 w zw. z art. 119zzb § 4 i w zw. z art. 187 § 1, art. 120, art. 217 § 2, art. 210 § 4 oraz w zw. z art. 219 O.p., poprzez zablokowanie rachunku bankowego Spółki bez przedstawienia dowodów, które uzasadniałyby przedłużenie blokady. Skarżąca zarzucała niewyczerpanie możliwości dowodowych i nie przeprowadzenie dowodu z dokumentów zajętych w sprawach prowadzonych przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] pokwitowań wypłat do nadawców paczek pobraniowych - celem obalenia stanowiska organu, że wysyłane paczki stanowiły własność Skarżącej, a obrót na jej rachunku bankowym dotyczył rzekomo sprzedaży własnej. W kontekście powyższego wskazać należy, że czynności procesowe organu odpowiadały przewidzianym przez ustawodawcę w tymże postępowaniu standardom postępowania. W przypadku spraw dotyczących blokady rachunku bankowego w ramach STIR postępowanie dowodowe skupia się na dokonaniu analizy ryzyka, zbadaniu przepływów środków na rachunkach bankowych, analizie plików JPK_VAT, deklaracji VAT, czy wreszcie ustaleniu i weryfikacji kondycji majątkowej podmiotu kwalifikowanego. W konsekwencji, jeśli podatnik prawidłowo i rzetelnie złożył wymagane dokumenty sprawozdawcze (JPK_VAT, deklaracje podatkowe), to Szef KAS dokonując analizy ryzyka ma wiedzę odnośnie obrotów podmiotu kwalifikowanego, wielkości jego zakupów i sprzedaży, kontrahentów, czy kwot podatku należnego i naliczonego wynikającego z deklarowanych transakcji. Zatem nie znajduje uzasadnienia zarzut, że organ oddalił zgłoszony wniosek dowodowy, bowiem okoliczności niezbędne dla rozstrzygnięcia w ramach tej procedury, były Szefowi KAS znane i zostały wykorzystane przy analizie ryzyka dokonywanej względem Strony. Również w ocenie Spółki postanowienie Szefa KAS zawiera wyjątkowo lakoniczne odniesienie się do przedstawionych w zażaleniu zarzutów Skarżącej, popartych argumentami i dowodami, których uwzględnienie spowodowałoby uchylenie skarżonego postanowienia. Powyższej argumentacji nie sposób podzielić, gdyż Szef KAS omówił zarówno przesłanki jak i podstawę faktyczną (okoliczności) przemawiające za dokonaniem blokady oraz odniósł się do argumentacji i wniosków dowodowych zażalenia. Sąd nie uwzględnił podnoszonych zarzutów naruszenia art. 119zw § 1 w zw. z art. 119zzb § 4 i w zw. z art. 121 § 1 O.p. oraz z art. 2 Konstytucji RP. Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasady zaufania do organów państwa Sąd zauważa, że naruszenia art. 121 § 1 O.p. i zawartej w nim normy, nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. Wyrok NSA z dnia 7 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 237/16; publ. CBOSA). Warto wspomnieć, że w świetle orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego ochrona praw majątkowych nie oznacza zupełnej niemożliwości ingerencji państwa w ich treść, ich absolutnej nienaruszalności (wyrok z dnia 22 czerwca 1999 r., sygn. K 5/99). Ingerencja taka może być uznana za dopuszczalną, a nawet - celową. Konieczne jest jednakże zachowanie ram konstytucyjnych, wyznaczających granice dopuszczalnych ograniczeń ochrony prawa majątkowego (wyrok z dnia 12 stycznia 2000 r., sygn. P 11/98). Ponadto celem ustawy STIR, która wprowadziła powyższe regulacje, jest zgodnie z opublikowanym do niej uzasadnieniem, uszczelnienie systemu podatkowego, a w szczególności ograniczenie luki w podatku od towarów i usług spowodowanej wyłudzeniami, eliminacja z obrotu gospodarczego podstawionych firm oszukujących uczciwych przedsiębiorców oraz poprawa warunków prowadzenia działalności gospodarczej dla wszystkich podatników poprzez przywrócenie uczciwej konkurencji na rynku. Jednym ze sposobów ułatwiających wykrywanie i ściganie wyłudzeń skarbowych ma być wymiana informacji i współpraca pomiędzy organami władzy publicznej, a podmiotami sektora finansowego (tak w: Uzasadnienie rządowego projektu ustawy o zmianie ustaw w celu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych, Sejm VIII kadencji, druk sejmowy nr 1880). W niniejszej sprawie Szef KAS przedstawił poczynione ustalenia faktyczne, które przemawiają za przyjęciem tezy mówiącej o istnieniu uzasadnionego podejrzenia realizacji przez Skarżącą procederu nadużyć skarbowych podlegających na niedeklarowaniu całości swojego obrotu gospodarczego oraz wykorzystywania swoich rachunków bankowych do celów mających związek z tymi nadużyciami skarbowymi. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.